Zasady opodatkowania VAT świadczeń kompleksowych wymagają zmian

Orzecznictwo sądowe odnośnie do świadczeń kompleksowych przejawia wysoki poziom kazuistyki. Poniekąd wymusza to treść obowiązujących przepisów o podatku od towarów i usług. Ale ponieważ w państwie prawnym kazuistyka uchodzi za zjawisko niebezpieczne, to jest jasne, że przepisy powinny być zmienione. W pierwszej kolejności zmienić należy przepisy europejskie, bo właśnie one są źródłem kazuistycznego problemu.

Słynny jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN. Wyrok szczególnie chętnie jest cytowany w orzeczeniach sądów krajowych, interpretacjach urzędowych, w rozmaitych publikacjach i przy innych okazjach. W sprawie spornym zagadnieniem było opodatkowanie dostawy kabla wraz z ułożeniem na dnie morza. Trybunał uznał, że występuje świadczenie kompleksowe, które składa się z dwu świadczeń - z dostawy kabla oraz usługi ułożenia na morskim dnie. Świadczeniem głównym w tym zestawie jest dostawa kabla i dlatego całe świadczenie należy potraktować jako dostawę i zastosować stawkę podatku właściwą dla tej czynności. Jest tak obiektywnie, niezależnie od niczego, po prostu obiektywnie. W ocenie TSUE inne rozumowanie prowadziłoby do sztucznego podziału świadczeń powiązanych ze sobą ekonomicznie, a tym samym nierozerwalnie.

Przenosząc się na grunt krajowy widzimy, że usługa leasingu samochodu osobowego oraz towarzysząca jej usługa ubezpieczenia tego samochodu stanowią jedno świadczenie, do którego powinna być stosowana stawka właściwa dla usługi leasingu. W głośnej uchwale NSA (sygn. akt I FPS 3/10) uznał, że wyodrębnianie usługi ubezpieczenia dla celów podatkowych stanowiłoby zabieg sztuczny, pozostający w sprzeczności z gospodarczym celem leasingu. NSA nie wziął jednak pod uwagę tego, że dość powszechne są umowy leasingu, w których leasingobiorca co prawda ma obowiązek ubezpieczenia pojazdu, ale wcale nie musi nabyć usługi u leasingodawcy. Nasuwa się refleksja, że zabiegiem sztucznym jest raczej połączenie obydwu usług, a nie ich rozdzielenie, jak uważa NSA.

Dla odmiany WSA w Warszawie w wyroku o sygn. akt III SA/Wa 1155/10 orzekł, że budowa centrum sportowego oraz wyposażenie znajdującego się w tym centrum gabinetu lekarskiego w sprzęt medyczny to dwa różne świadczenia, opodatkowane różnymi stawkami. I tu sąd powołał się na argumenty sztuczności, ścisłego związku, pomocniczości usługi itp. Rzecz w tym, że nie wziął pod uwagę, iż nowoczesne kompleksy sportowe muszą mieć zaplecze medyczne. Inaczej nie są nowoczesne.

W trakcie bliższej lektury przywołanych orzeczeń zwraca uwagę pewna arbitralność doboru argumentów. Niektóre, mogące zaburzyć daną wizję, nie są w ogóle przywoływane. Jest to dość powszechna maniera orzecznicza. Przedmiotem licznych sporów były stawki stosowane do dostawy i montażu takich towarów jak np. okna, balustrady, schody. Sądy krajowe orzekały różnie, choć zgodnie ze wspomnianym orzeczeniem C-111/05 Aktiebolaget NN należało brać pod uwagę kryterium ceny. Z uwagi na to, że cena kabla stanowiła 80 proc. ceny całej usługi, TSUE uznał, że dostawa kabla stanowi istotę świadczenia. Ale eksponowane przez trybunał kryterium ceny jest równie kontrowersyjne jak każde inne, bowiem w sprawie kabla dla nabywcy ważny był nie byle jaki kabel, lecz wyłącznie kabel ułożony w konkretnym miejscu morskiego dna.

Można odejść od metody kazuistyczno-arbitralnej. W wyroku NSA I FSK 740/10 sąd przyjął stanowisko, że świadczenie jest kompleksowe, jeśli strony umowy tak postanowią. Zatem skutki podatkowe mogą być wywodzone nie z zawodnych, pozornie obiektywnych kryteriów, ale z zamiaru stron. I ten postulat powinien stać się treścią zmienionego prawa.

@RY1@i02/2011/206/i02.2011.206.07100020d.802.jpg@RY2@

Marek Bytof, partner w spółce doradztwa podatkowego Taxways

Marek Bytof

partner w spółce doradztwa podatkowego Taxways