Od najmu nieruchomości trzeba zapłacić podatek

Najem nieruchomości stanowi świadczenie usługi, w związku z czym jeżeli dotyczy nieruchomości zlokalizowanej na terytorium Polski, podlega opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług. Michał Spychalski, konsultant w MDDP Doradztwo Podatkowe, zaznacza, że na mocy art. 28e ustawy o VAT miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości.

- W związku z tym nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce wynajem nieruchomości zlokalizowanych poza granicami kraju - wyjaśnia Michał Spychalski.

Ekspert dodaje, że w pewnych warunkach wynajem nieruchomości może być dla celów VAT uznany za dostawę towarów. Sytuacja taka wystąpi w przypadku, gdy umowa wynajmu przewidywałaby przejście własności nieruchomości na najemcę w następstwie normalnych zdarzeń po zakończeniu okresu najmu.

Do końca 2010 roku zwolnienie z VAT dla wynajmowanych nieruchomości przewidziane było w poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT. Jak tłumaczy Michał Spychalski, począwszy od 1 stycznia 2011 r., zwolnienie o niemal identycznej treści zostało wprowadzone w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Obecne brzmienie przepisu przewiduje, że zwolnione z opodatkowania są usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkalne.

- Analiza obu wersji zwolnienia prowadzi do wniosku, że nie uległ zmianie zakres usług podlegający zwolnieniu - zauważa Michał Spychalski.

Jego zdaniem, co istotne, o zwolnieniu z VAT nie będzie już decydować klasyfikacja usługi w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, ale sama treść transakcji, to jest przeznaczenie nieruchomości na cele wynajmu mieszkaniowego.

- Za pozytywną zmianę w tej regulacji należy uznać wprowadzenie doprecyzowania, zgodnie z którym zwolnienie znajduje zastosowanie także przy wynajmie części nieruchomości - ocenia ekspert z MDDP.

Zaznacza też, że to zwolnienie nie ma zastosowania w przypadku wynajmowania lokalu co do zasady mieszkalnego, ale na cele inne niż mieszkaniowe, np. na cele prowadzenia kancelarii prawnej czy biura rachunkowego.

W ramach usługi wynajmu nieruchomości częstą praktyką jest przenoszenie kosztów dodatkowych opłat oraz podatku od nieruchomości na wynajmującego. Zdaniem Michała Spychalskiego na gruncie VAT największe wątpliwości wiążą się z przenoszeniem kosztów mediów, które zostały nabyte ze stawką podatku inną niż świadczona usługa wynajmu nieruchomości (np. dostawa wody opodatkowana obecnie według stawki VAT 8 proc.). Przepisy ustawy o VAT nie określają, czy refakturowanie kosztów mediów, jako świadczeń związanych z usługą najmu, podlega opodatkowaniu stawką VAT odpowiednią dla usługi podstawowej, czy też właściwa jest stawka odpowiednia dla danej usługi lub towaru, który podlega refakturowaniu.

- Do niedawna organy podatkowe dopuszczały możliwość refaktury na najemcę kosztów mediów z zastosowaniem stawki VAT identycznej jak na fakturze otrzymanej od dostawcy wody, energii czy usług telekomunikacyjnych (np. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 maja 2010 r., nr IPPP3/443-244/10-2/KG, czy dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 listopada 2008 r., nr IPPP1-443-1494/08-5/JF) - podkreśla Michał Spychalski.

Analiza interpretacji wydawanych na przestrzeni ostatnich miesięcy skłania jednak do wniosku, że większość organów podatkowych zmieniła swoje dotychczasowe stanowisko. Obecnie dominuje podejście, zgodnie z którym refaktura wydatków na media stanowi usługę pomocniczą względem usługi najmu, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu stawką VAT właściwą dla usługi podstawowej (np. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2010 r., nr IPPP3-443-935/10-2/JF, dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 sierpnia 2010 r., nr IBPP2/443-451/10/RSz, dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 lipca 2010 r., nr ILPP1/443-484/10-4/NS, dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 czerwca 2010 r., nr ILPP1/443-290/10-6/AI).

- Co do zasady, stanowisko to jest mniej korzystne, gdyż w przypadku najmu na cele użytkowe wszelkie opłaty dodatkowe przenoszone na najemców podlegać będą stawce VAT 23 proc. - mówi Michał Spychalski.

Wyjaśnia też, że niestety w tej kwestii rozbieżne stanowiska zajmują także w ostatnim czasie sądy administracyjne. Na przykład WSA w Gliwicach w orzeczeniu z 2 listopada 2009 r. (sygn. akt III SA/Gl 746/09) oraz WSA w Krakowie w orzeczeniu z 8 czerwca 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 346/10) uznały możliwość refakturowania kosztów mediów według stawek VAT właściwych dla refakturowanych usług, podczas gdy WSA w Warszawie w orzeczeniu z 18 listopada 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 667/10) uznał, że przeniesienie kosztów mediów stanowi element podstawy opodatkowania usługi najmu. Michał Spychalski podkreśla, że ostatnie z wymienionych orzeczeń było przedmiotem skargi kasacyjnej, w związku z czym w niedługim czasie należy się spodziewać rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przy rozliczaniu VAT z tytułu usług wynajmu nieruchomości istotny jest sposób określania momentu powstania obowiązku podatkowego. Przepisy o VAT przewidują w tym przypadku zasady szczególne. Michał Spychalski cytuje art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia na terytorium Polski usług najmu powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. W świetle tej regulacji podatnik będzie zobowiązany do rozliczenia VAT należnego za okres, w którym uzyskał płatność.

- W przypadku braku otrzymania płatności przed umówionym terminem (określonym w umowie lub na fakturze) podatnik zobowiązany jest do rozpoznania VAT należnego za okres, w którym minął ustalony termin płatności - argumentuje nasz rozmówca.

Istotą wprowadzenia szczególnej zasady ustalania obowiązku podatkowego z tytułu usług najmu było dostosowanie obowiązku rozliczenia VAT należnego do okresu rozliczeniowego, w którym podatnik uzyskał faktyczne wynagrodzenie za świadczone usługi. Zasadniczo rozwiązanie to powoduje przyspieszenie powstania obowiązku podatkowego w stosunku do zasad ogólnych. Obowiązek podatkowy na zasadach ogólnych powstawałby bowiem dopiero 7. dnia od wykonania (zakończenia) usługi, bądź też z momentem wystawienia faktury, która w odniesieniu do większości usług wystawiana jest po zrealizowaniu świadczenia. W przypadku usług najmu nieruchomości okres trwania świadczenia jest zwykle stosunkowo długi, może trwać kilka lub kilkanaście miesięcy, a nawet kilka lat. Wprowadzenie zasady szczególnej przy określaniu obowiązku podatkowego spowodowało przesunięcie jego powstania do momentu uzyskania przez wynajmującego płatności, co zwykle ma miejsce wcześniej niż zakończenie wynajmu i odnosi się do ustalonych przez strony okresów.

Zasadniczo usługa najmu nieruchomości wykonana na rzecz przedsiębiorcy powinna być dokumentowana fakturą VAT.

- Jednak zobowiązanymi do wystawiania faktur są jedynie czynni podatnicy VAT - zauważa Michał Spychalski.

Jednocześnie podkreśla, że osoby i jednostki korzystające z podmiotowego zwolnienia z VAT ze względu nie niskie obroty bądź też niebędące podatnikami VAT powinny dokumentować usługę najmu nieruchomości za pomocą rachunków uproszczonych, o których mowa w art. 87 Ordynacji podatkowej. Obowiązek wystawienia rachunku uproszczonego zachodzi jedynie w przypadku zgłoszenia takiego żądania przez usługobiorcę.

Michał Spychalski podpowiada, że w przypadku świadczenia wynajmu na rzecz osób fizycznych wynajmujący jest zobowiązany do zarejestrowania transakcji przy użyciu kasy rejestrującej oraz do wydania paragonu fiskalnego najemcy. Rozporządzenie w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenie ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących przewiduje jednak zwolnienia z wystawiania paragonów fiskalnych w przypadku wynajmu nieruchomości, jeśli usługa w całym zakresie dokumentowana jest fakturami. Warto zaznaczyć, iż powyższe zwolnienie będzie mieć także zastosowanie do podatników VAT zwolnionych. Zgodnie bowiem z par. 17 pkt 5 rozporządzenia fakturowego za fakturę uznaje się także rachunki uproszczone wystawiane przez podatników, którzy nie mają obowiązku wystawiania faktur VAT.

Usługa wynajmu nieruchomości podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT - obecnie 23 proc. Zwolnione z opodatkowania są natomiast usługi polegające na wynajmowaniu na własny rachunek nieruchomości na cele mieszkaniowe.

W praktyce nie ma problemów z przenoszeniem na najemców kosztów podatku od nieruchomości. W tym przypadku zarówno sądy administracyjne, jak i organy podatkowe stoją na stanowisku, że koszt podatku od nieruchomości stanowi element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu najmu, w związku z czym powinien być włączony do podstawy opodatkowania tej usługi.

Ewa Matyszewska

ewa.matyszewska@infor.pl

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Rozporządzenie ministra finansów z 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. nr 138, poz. 930).

Rozporządzenie ministra finansów z 28 listopadq 2010 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawienia faktur; sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług . (Dz.U. nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).