Jaki VAT od prywatnego najmu nieruchomości

Dla celów VAT wynajmowanie prywatnych nieruchomości (np. mieszkania, lokalu użytkowego) uznawane jest generalnie za działalność gospodarczą, czyli co do zasady podlega opodatkowaniu tym podatkiem (nawet jeżeli dla celów podatku dochodowego uzyskane przychody z najmu nie są kwalifikowane jako przychody z działalności gospodarczej, lecz jako przychody z najmu prywatnego). [przykład]

Bez podatku

Nie zawsze jednak najem będzie podlegał opodatkowaniu. W pewnych przypadkach możliwe jest bowiem zwolnienie z VAT. Z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT wynika, że zwolnieniu podlegają usługi najmu (dzierżawy) nieruchomości, pod warunkiem że łącznie zachodzą następujące przesłanki:

nieruchomość lub część nieruchomości ma charakter mieszkalny,

najem odbywa się "na własny rachunek" i wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W związku z tym, że przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się przepisami ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się też odpowiednio do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. W świetle zaś art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Lokal użytkowy

Z kolei par. 3 pkt 14 rozporządzenia ministra infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. nr 75, poz. 690 z późn. zm.), wskazuje, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Z par. 3 pkt 13 tego rozporządzenia wynika, że pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Zwykle w przypadku spełnienia przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT najem osobie fizycznej podlega zwolnieniu, zaś osobie prawnej lub nieposiadającej osobowości prawnej jednostce organizacyjnej prowadzącej działalność gospodarczą już nie. Z opisanego przez podatnika stanu faktycznego wynika, że podatnik zamierza wynajmować mieszkanie firmie w celu prowadzenia działalności gospodarczej, zatem co do zasady będzie podlegał opodatkowaniu.

Może jednak zaistnieć sytuacja, że najem osobie prawnej lub innej jednostce prowadzącej działalność gospodarczą będzie spełniał przesłanki zwolnienia. Ma to miejsce zwłaszcza wówczas, gdy najemca zobowiązuje się wykorzystywać lokal wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Dodatkowymi argumentami (i zabezpieczeniem wynajmującego) przemawiającymi za zwolnieniem z opodatkowania mogą być ewentualne postanowienia umowne przewidujące prawo wynajmującego do kontrolowania sposobu wykorzystywania lokalu, brak prawa najemcy do podnajmowania lokalu oraz to, że zamiar zmiany sposobu wykorzystywania lokalu wymagałby pisemnej zgody wynajmującego.

W opisanym stanie faktycznym podatnik wyraźnie wskazał, że najem ma nastąpić w celu prowadzenia przez najemcę (firmę) działalności gospodarczej. W związku z tym omawiane zwolnienie nie znajdzie tu zastosowania.

Zwolnienie podmiotowe

Podatnik ma jednak jeszcze jedną możliwość uniknięcia opodatkowania. Jeśli bowiem wartość sprzedaży opodatkowanej w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła 150 000 zł, podatnik będzie mógł skorzystać ze zwolnienia podmiotowego. Jeżeli podatnik rozpoczął wykonywanie czynności opodatkowanych w trakcie roku, limit ten liczy się proporcjonalnie do okresu prowadzonej działalności w roku podatkowym. Dopiero jeżeli wskazany powyżej limit zostanie przekroczony, podatnik powinien zarejestrować się na potrzeby VAT i rozliczać ten podatek.

Wartości usług zwolnionych od podatku nie wlicza się do limitu zwolnienia podmiotowego z VAT (art. 113 ust. 2 ustawy o VAT). Oznacza to zatem, że uzyskiwanie obrotów z najmu nieruchomości mieszkalnej nigdy nie spowoduje obowiązku rejestracji na potrzeby VAT i rozliczania tego podatku.

Sposób wyliczenia

W przypadku najmu podstawę opodatkowania VAT stanowi kwota należna za najem pomniejszona o kwotę podatku, a stawka przy najmie na cele inne niż mieszkalne wynosi 23 proc.

Dla usług najmu ustawodawca określił szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Otóż powstaje on z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze (art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT). Otrzymanie części zapłaty powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części. Fakturę natomiast podatnik powinien wystawić nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego i nie wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

W przedstawionym stanie faktycznym termin płatności został określony bezpośrednio w umowie (15. dzień danego miesiąca). Gdyby kontrahent zapłacił wcześniej, obowiązek podatkowy powstałby z dniem zapłaty. Jeżeli natomiast należność nie zostanie wcześniej uregulowana, to obowiązek podatkowy powstanie w dniu, który został określony w umowie, bez względu na to, czy podatnik otrzyma zapłatę od kontrahenta na czas, czy też w okresie późniejszym.

Rozpatrzmy zatem możliwe w omawianym stanie faktycznym sytuacje:

1) Najemca zapłaci kwotę umówionego czynszu 15 września. Obowiązek podatkowy powstanie więc tego dnia i uzyskany obrót podatnik powinien wykazać w deklaracji za wrzesień.

2) Najemca zapłaci kwotę czynszu przed umówionym terminem - 30 sierpnia. Obowiązek podatkowy powstał w dacie zapłaty - podatnik powinien więc wykazać obrót w deklaracji za sierpień.

3) Najemca spóźni się z płatnością czynszu i zapłaci 1 października. Moment powstania obowiązku podatkowego wyznacza w takim przypadku umowa. Powstaje więc on 15 września i w deklaracji za wrzesień powinien być rozliczony obrót z tytułu najmu, choć czynsz nie został zapłacony.

4) Najemca część czynszu płaci 30 sierpnia - w tej części powstaje obowiązek podatkowy, który należy wykazać w rozliczeniu za sierpień. Drugą część płatności najemca uiszcza 30 września - obowiązek podatkowy powstaje 15 września - zgodnie z terminem płatności określonym w umowie.

Ustawodawca uregulował także kwestię wystawiania faktur VAT za powyższe usługi. Zgodnie z par. 11 rozporządzenia ministra finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 68, poz. 360), w przypadkach określonych m.in. w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Nie może być ona wystawiona także wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem tego obowiązku.

Reasumując powyższe, jeżeli z umowy wynika, iż termin płatności przypada 15. dnia danego miesiąca, to obowiązek podatkowy powstaje z tym dniem i najpóźniej w tym dniu należy wystawić stosowną fakturę VAT.

Deklaracje

Podatnicy, którzy są czynnymi podatnikami VAT, co do zasady są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

Natomiast mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Na podstawie ewidencji VAT podatnicy dokonują ustalenia wysokości podatku oraz wypełniają deklaracje na podatek: miesięczne VAT-7 lub kwartalne VAT-7K.

PRZYKŁAD

Ciągłe prowadzenie biura

Podatnik nieprowadzący działalności gospodarczej jest właścicielem lokalu użytkowego, którego pomieszczenia wydzierżawia na biura. Ponieważ usługa ma charakter ciągły, podatnik zobowiązany jest do rozliczania VAT (jeżeli jego obroty w ciągu roku podatkowego przekroczą limit zwolnienia podmiotowego z VAT).

Termin płatności

Termin płatności (od którego zależy powstanie obowiązku podatkowego) może być także zawarty w fakturze VAT. Jeżeli jednak jest on wskazany bezpośrednio w umowie, to właśnie on będzie determinował powstanie obowiązku podatkowego, nawet gdyby inaczej został określony w fakturze. Dopiero brak takiej informacji w umowie powodowałby, że moment powstania obowiązku podatkowego mógłby zostać określony na fakturze (jako termin płatności).

Schemat rozliczenia podatnika

1. Jaki podatek należy zapłacić:

VAT

2. Kto jest podatnikiem?

Wynajmujący, czyli osoba, która zarabia na najmie nieruchomości

3. Jaka powinna być podstawa opodatkowania:

Kwota należna za najem pomniejszona o kwotę podatku, czyli:

1200 zł (kwota należna, czyli kwota brutto) - 224,39 zł (VAT) = 975,61 zł (podstawa opodatkowania, czyli kwota netto)

4. Jaka jest stawka podatku:

23 proc.

5. Ile wynosi podatek:

224,39 zł (975,61 zł x 23 proc.)

6. W jakiej deklaracji wykazać podatek:

Miesięcznie - w deklaracji VAT-7

Kwartalnie - VAT-7K

7. Termin złożenia deklaracji:

Jeśli podatnik rozlicza się miesięcznie:

● za sierpień - do 25 września

● za wrzesień - do 25 października

● za październik - do 25 listopada

● za listopad - do 25 grudnia

● za grudzień - do 25 stycznia 2013 r.

8. Jeśli podatnik rozlicza się kwartalnie - do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale:

● za III kwartał 2012 r. - do 25 października 2012 r.

● za IV kwartał 2012 r. - do 25 stycznia 2013 r.

9. Termin zapłaty podatku

Możliwe są różne warianty, w zależności od daty zapłaty czynszu przez najemcę. A zatem, jeżeli:

1) najemca zapłaci kwotę umówionego czynszu przed umówionym terminem - obowiązek zapłaty podatku powstaje z dniem zapłaty czynszu,

2) najemca zapłaci kwotę umówionego czynszu w terminie, czyli 15 września - obowiązek zapłaty podatku powstaje z dniem 15 września,

3) najemca spóźnia się z płatnością czynszu - obowiązek zapłaty podatku powstaje z dniem 15 września.

10. Zwolnienie z opodatkowania

Możliwe, jeśli wartość sprzedaży opodatkowanej w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła 150 000 zł.

Ważne

Obecnie organy podatkowe uznają, że również opłaty za media (gaz, woda, prąd) powinny być rozliczane wraz z czynszem najmu, co oznacza, że wpływają one na podstawę opodatkowania VAT i ewentualnie wysokość obrotu dla celów zwolnienia podmiotowego z VAT

Katarzyna Czajkowska-Matosiuk

dgp@infor.pl

Podstawa prawna

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).