Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy zwolnić z PCC

Według ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2007 r. nr 68, poz. 450 z późn. zm. - dalej ustawa o PCC) opodatkowaniu podlega aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który skutkuje podwyższeniem kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Wydaje się, że sytuacji nie zmieniła nowelizacja ustawy o PCC obowiązująca od 1 stycznia 2009 r. Ustawodawca postanowił bowiem zwolnić z opodatkowania aport oddziału spółki kapitałowej do innej spółki kapitałowej. Na tle dosłownego brzmienia przepisów nasuwa się wniosek, że aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa wywołuje skutki podatkowe, takie jak przed zmianą ustawy.

Z kolei w świetle przepisów wspólnotowych aport tego rodzaju podlega zwolnieniu z opodatkowania. Obowiązuje ono, jeśli na 1 lipca 1984 r. transakcja była opodatkowana stawką nie wyższą niż 0,5 proc. Problem w tym, że organy podatkowe powszechnie uważają, iż obszarem odniesienia nie jest prawo wspólnotowe, ale prawo polskie. Skoro 1 lipca 1984 r. Polska nie była państwem członkowskim, to nie mogła stosować prawa UE. Pozostaje prawo krajowe, które w tej dacie przewidywało opodatkowanie aportu stawką wyższą niż 0,5 proc. Polska może więc tę czynność poddawać opodatkowaniu również po dniu akcesji. Rozumowanie organów podatkowych jest całkowicie błędne. To prawo wspólnotowe wyznacza treść prawa krajowego, a nie odwrotnie.

Wzorzec normatywnego zachowania wynika z kilkakrotnie nowelizowanej Dyrektywy 69/335/EWG. Państwa członkowskie mają obowiązek dokonać implementacji wzorca do porządku krajowego. Mówiąc inaczej, mają się dostosować bez żadnych warunków wstępnych. Wewnętrzne regulacje nie mogą ograniczać zakresu implementacji. I taki jest właściwy sens instytucji dyrektywy, o której mowa w art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Z chwilą przystąpienia Polski do UE cały dorobek wspólnotowy stanowi część wewnętrznego systemu prawa. Należy podkreślić: cały dorobek (acquis communautaire). Nieważne, czy regulacje nim objęte weszły życie w roku 1984, wcześniej, czy może później i ile razy były nowelizowane. Ważne, że do dnia akcesji nie zostały uchylone. Jeśli przyjąć, że w państwie przystępującym obowiązują wspólnotowe akty prawne z pominięciem wybranych nowelizacji, to dojdzie do sytuacji, w której w państwach UE obowiązują różne normy prawne. Co więcej, droga do uznania, że państwo przystępujące co do zasady nie jest związane nowelizacją sprzed akcesji, zostaje otwarta.

Pewne zastrzeżenia co do zakresu implementacji może wprowadzić traktat akcesyjny. Jednak odnośnie do Dyrektywy 69/335/EWG nie przewidziano żadnych zastrzeżeń. W konsekwencji wysokość podatku od aportu, stosowanego przez państwo przed dniem akcesji, stanowi okoliczność prawnie obojętną, chyba że opodatkowanie według norm krajowych jest korzystniejsze dla podatnika.

Argumenty powyższe znajdują potwierdzenie w wyroku ETS z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-366/05 Optimus - Telecomunicaçoes SA. Wyrok dotyczył Portugalii, która przystąpiła do UE 1 stycznia 1986 r. Zatem 1 lipca 1984 r., podobnie jak Polska, nie należała do UE. Jednocześnie na ten dzień w Portugalii obowiązywało zwolnienie wkładu pieniężnego z podatku od kapitału. Było to więc zwolnienie dalej idące niż przewidziane Dyrektywą 69/335/EWG, według której wkład pieniężny mógł podlegać opodatkowaniu stawką 1 proc. W uzasadnieniu wyroku ETS zajął klarowne stanowisko odnośnie do zasady obowiązywania dorobku wspólnotowego. Jedyną wersją Dyrektywy 69/335/EWG, bezwarunkowo obowiązującą Portugalię, jest wersja znowelizowana.

Trybunał dodał, że w przypadku przystąpienia do Unii Europejskiej zawarte w prawie wspólnotowym odwołanie do określonej daty obowiązuje państwo, nawet jeśli ta data jest wcześniejsza niż data przystąpienia. Dalej Trybunał stwierdził, że obowiązkowe zwolnienie dotyczy wszystkich czynności objętych zakresem zastosowania dyrektywy, które 1 lipca 1984 r. były w tym państwie UE zwolnione od podatku kapitałowego. Ta ostatnia uwaga wcale nie oznacza, że obszarem odniesienia, zawierającym kryteria zwolnienia, jest wyłącznie prawo krajowe. Przeciwnie, stanowisko Trybunału wpisuje się w bogatą linię orzeczniczą o tym, że implementacja dyrektywy nie może być dla obywatela mniej korzystna niż rozwiązania w niej przewidziane. Nie ma natomiast przeszkód, by do prawa krajowego implementowane zostały uprawnienia dalej idące niż wynikające z dyrektywy.

W sprawie Optimusa Trybunał nie rozstrzygał, który porządek prawny (krajowy czy wspólnotowy) stanowi obszar odniesienia. Stwierdził jedynie, że jeśli czynność była objęta zakresem stosowania dyrektywy kapitałowej (a wkład pieniężny był) i 1 lipca 1984 r. podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie prawa krajowego, to zwolnienie przewidziane dyrektywą dotyczy także tej czynności.

Nie można jednak wnioskować, że skoro czynność była w określonej dacie zwolniona mocą dyrektywy (lub opodatkowana stawką nie wyższą niż 0,5 proc.), ale podlegała opodatkowaniu w prawie krajowym stawką przewyższającą 0,5 proc., to zwolnienie wynikające z dyrektywy nie ma do niej zastosowania. Taki argument jest nietrafny właśnie dlatego, że państwo przystępujące do Wspólnoty ma obowiązek implementować acquis communautaire w całości. Może przy okazji wprowadzić uprawnienie dalej idące niż przewidziane normą wspólnotową, tak jak w Portugalii. Nie może jednak, przynajmniej co do zasady, ograniczyć uprawnienia wynikającego z przepisów prawa wspólnotowego.

Organy podatkowe w Polsce chętnie przytaczają orzeczenie w sprawie Optimus, rzecz jasna, dokonując interpretacji na niekorzyść podatnika. Nie uwzględniają treści pytania prejudycjalnego postawionego przez sąd krajowy. Nie uwzględniają też zasady pierwszeństwa obowiązywania normy wspólnotowej, ani tego, że przepis krajowy nie może ograniczać uprawnień przyznanych normą wspólnotową, choć może je rozszerzać. To nie dziwi. Organ podatkowy orzeka w końcu we własnej sprawie. Reprezentując państwo, rozstrzyga spór między obywatelem a tym państwem.

Dlatego smuci stanowisko niektórych sądów administracyjnych. I tak WSA w Gliwicach, w wyroku I SA/Gl 672/08 z 10 grudnia 2008 r., przyznał rację fiskusowi. Dla uzasadnienia swych wywodów powtórzył tezę postawioną przez ETS w sprawie Optimus. Ale specyfiki tamtej sprawy, wynikającej z treści samego pytania prejudycjalnego, nie wziął pod uwagę. Niemal identycznie postąpił WSA w Warszawie, wydając wyrok w sprawie III SA/Wa 2411/08 z 20 maja 2009 r. Ośrodek warszawski zaprzeczył swemu wcześniejszemu orzeczeniu III SA/Wa 920/08 z 20 października 2008 r. Po kilku miesiącach dostrzegł popełniony błąd, gdyż już 27 sierpnia 2009 r. w orzeczeniu III SA/Wa 527/09 przyznał rację podatnikowi. Notabene powołał się na wyrok ETS w sprawie Optimus. Trafnie zwrócił uwagę, że na gruncie dyrektywy kapitałowej należy rozróżnić dwie sytuacje. Taką, gdy czynność jest zwolniona z mocy samej dyrektywy, niezależnie od treści regulacji krajowej, i taką, gdy czynność jest zwolniona ze względu na treść prawa krajowego. W przypadku aportu przedsiębiorstwa mamy do czynienia z sytuacją pierwszą. Merytorycznego stanowiska nie zajął jeszcze NSA. Stosowny wyrok, który jak sądzę będzie solidną lekcją prawa europejskiego, wkrótce zapewne zostanie wydany.

Implementacja dyrektywy nie może być dla obywatela mniej korzystna niż rozwiązania w niej przewidziane. Nie ma natomiast przeszkód, by do prawa krajowego implementowane były uprawnienia dalej idące niż wynikające z dyrektywy

W przypadku przystąpienia danego państwa do UE zawarte w prawie wspólnotowym odwołanie do określonej daty obowiązuje to państwo nawet wtedy, gdy data ta jest wcześniejsza od daty przystąpienia

Małym podatnikiem w 2010 roku będzie podmiot, którego przychód w 2009 roku nie przekroczył:

● 1 200 000 euro, czyli w spółkach osobowych (cywilnej, jawnej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej, partnerskiej), limit dotyczy osobno każdego wspólnika.

● , jeśli małym podatnikiem jest prowadzący przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzający funduszami powierniczymi, będący agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro.

W 2010 roku z kwartalnej formy wpłacania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą korzystać podatnicy, których przychody za 2009 rok nie przekroczyły , czyli równowartości 25 000 euro.

W 2010 roku kwota graniczna dla ryczałtu wynosi , czyli równowartość 150 000 euro.

Podatek zryczałtowany od przychodów ewidencjonowanych można stosować w odniesieniu do przychodów:

● z działalności gospodarczej prowadzonej wyłącznie samodzielnie,

● wyłącznie z tytułu udziału w spółce - od przychodów osiągniętych łącznie przez wspólników

- jeżeli przychody tych podatników za 2008 rok nie przekraczały równowartości w złotych 150 000 euro, niezależnie od tego, w jakiej formie podatnik był wtedy opodatkowany.

Obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2010 roku obejmuje podmioty, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za rok obrotowy 2009 wyniosły co najmniej , czyli równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro. Obowiązek ten dotyczy podmiotów mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będących: osobami fizycznymi, spółkami cywilnymi osób fizycznych, spółkami jawnymi osób fizycznych oraz spółkami partnerskimi.

Jednorazowo odpisów amortyzacyjnych mogą dokonywać podatnicy, którzy w roku podatkowym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, a także mali podatnicy.

W 2010 roku odpisów amortyzacyjnych dokonuje się jednorazowo od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 KŚT, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, oraz wartości niematerialnych i prawnych do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

W 2010 roku kwota limitu stanowiąca równowartość 4000 euro wynosi

Stawka ryczałtu zależy od wysokości przychodu uzyskiwanego z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Do równowartości 4000 euro stawka podatku wynosi 8,5 proc., powyżej tej kwoty wzrasta do 20 proc.

Marek Bytof

doradca podatkowy w Kancelarii Taxways

dgp@infor.pl