Można skutecznie optymalizować podatek od czynności cywilnoprawnych

W porównaniu z 18-, 19- lub 32-proc. stawką w podatkach dochodowych bądź 22-proc. podstawową stawką w VAT stawki podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC), obejmujące niewielkie określone kwotowo sumy lub od 0,1 do 2 proc. podstawy opodatkowania, zwykle nie robią wrażenia.

Jednak według Pawła Tomczykowskiego, doradcy podatkowego, partnera w kancelarii Ożóg i Wspólnicy, istnieją powody, dla których ograniczenie obciążeń związanych z PCC może być bardzo istotne. Podatki dochodowe opodatkowują najczęściej. W związku z tym nawet dokonywanie transakcji związanych z dużym przychodem nie musi się wiązać z wystąpieniem wysokiego opodatkowania, gdyż będący podstawą opodatkowania dochód może zostać skutecznie ograniczony przez koszty. Jedną z głównych cech VAT jest natomiast odliczanie podatku naliczonego od podatku należnego, skutkujące zmniejszeniem podatku do zapłaty.

- W PCC mechanizmy takie nie występują, a podstawa opodatkowania, określona w ustawie o PCC w odniesieniu do konkretnego rodzaju transakcji, będzie najczęściej ostateczna. Podatek musi zostać zapłacony, nawet jeśli transakcja przeprowadzana jest ze znaczną stratą lub po kosztach - wskazuje Paweł Tomczykowski.

Jego zdaniem zapłacenie PCC w pełnej wysokości jest również konieczne od każdej kolejnej transakcji, nawet jeśli transakcja o tym samym przedmiocie była już wcześniej opodatkowana. W związku z tym nawet niewielkie stawki podatku mogą skutkować znacznym efektywnym opodatkowaniem.

- Dolegliwości wynikające z PCC mogą być tym bardziej dotkliwe, że opodatkowaniu podlegają często transakcje, które pośrednio lub bezpośrednio podlegają również innym podatkom - argumentuje Paweł Tomczykowski.

Do niedawna zwolnione z PCC były transakcje, w związku z którymi choćby jedna ze stron opodatkowana była VAT. Wyłączenie to - jak wyjaśnia Paweł Tomczykowski - tłumaczone było rozłączeniem opodatkowania transakcji profesjonalnych i nieprofesjonalnych. Od 22 kwietnia 2010 r. ten przepis zmienił się przez objęcie opodatkowaniem PCC umów spółek i ich zmian, nawet w przypadku opodatkowania tej samej czynności VAT. Według Pawła Tomczykowskiego zmiana ta dotyka licznych transakcji, gdyż zgodnie z ustawą o PCC za zmianę umowy spółki osobowej uważane jest wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. W przypadku spółek kapitałowych za zmianę umowy spółki uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

- Zmiana ta wprowadza oczywisty wyłom w koncepcji rozłączności opodatkowania VAT i PCC, który może być tłumaczony względami fiskalnymi - ocenia Paweł Tomczykowski.

Inaczej przedstawia się relacja pomiędzy PCC a podatkami dochodowymi. Co do zasady - jak stwierdza Paweł Tomczykowski - są to podatki niezależne, choć faktycznie transakcje opodatkowane PCC skutkują następnie powstaniem przychodu lub kosztu w podatkach dochodowych. Wielokrotnie kontrowersje wzbudza możliwość zaliczenia samego zapłaconego PCC do kosztów uzyskania przychodów. Jest to problem szczególnie istotny w przypadku wskazywanego już powyżej opodatkowania PCC zmian umów spółek. Paweł Tomczykowski mówi, że podatnicy długo utrzymywali, że zapłacony PCC powinien być w takim przypadku uznawany za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT lub art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, wskazujących, że kosztem może być wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Głównym argumentem za takim potraktowaniem zapłaconego PCC była konieczność poniesienia tego wydatku w celu utworzenia spółki lub umożliwienia jej funkcjonowania, podczas gdy powodem inwestycji w spółkę jest zawsze chęć osiągnięcia zysków z jej działalności.

- Niestety w wielu wyrokach sądy administracyjne opowiadają się w tym sporze po stronie fiskusa, wskazując, że wydatki te pozostają w bezpośrednim związku z podwyższeniem kapitału zakładowego spółek, które zwolnione jest z opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT. Wydatków związanych z przychodami niepodlegającymi opodatkowaniu nie uwzględnia się natomiast jako kosztów - cytuje Paweł Tomczykowski.

Podkreśla też, że wskazane cechy PCC sprawiają, że może być to podatek bardzo dolegliwy. W porównaniu do podatków dochodowych lub VAT ma jednak cechę ograniczającą jego zasięg - zamknięty katalog opodatkowanych czynności.

Wydawałoby się, że w warunkach swobody umów łatwo uniknąć podatku, choćby poprzez zmianę nazwy transakcji podlegającej PCC na inną, która nie znajduje się w ustawowym katalogu. Paweł Tomczykowski wskazuje, że nikt nie może przecież zabronić kontrahentom nazwania umowy w dowolny sposób albo nienazwania jej w ogóle. Tego rodzaju praktyki nie chronią jednak przez koniecznością zapłaty podatku, gdyż organy podatkowe na mocy art. 199a Ordynacji podatkowej mogą wywodzić skutki podatkowe czynności prawnych, uwzględniając zamiar stron, a nie tylko dosłowne brzmienie zawartych umów. Ponadto w przypadku dokonania czynności prawnej, pod której pozorem ukryta jest inna czynność, organy podatkowe mogą wywodzić skutki podatkowe z tej ukrytej czynności.

- Zgodne z prawem ograniczenie obciążeń podatkowych związanych z PCC w sytuacji, gdy istnieje potrzeba dokonania czynności opodatkowanej tym podatkiem, jest więc bardziej skomplikowane, ale mimo wszystko możliwe. Przykładem w tym zakresie może być umowa pożyczki - podaje Paweł Tomczykowski.

Tłumaczy, że kwota główna pożyczki jest w podatkach dochodowych co do zasady neutralna. Przychodem i kosztem są jedynie odsetki. W PCC opodatkowaniu z zastosowaniem stawki 2-proc. podlega jednak cała kwota lub wartość pożyczki. W przypadku pożyczek o znacznej wartości kwota podatku do zapłaty może być więc wysoka.

Dla ograniczenia obciążeń podatkowych związanych z PCC od umowy pożyczki można wykorzystać art. 1 ust. 4 ustawy o PCC wskazującego, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są rzeczy znajdujące się na terytorium Polski lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Polski, a także rzeczy znajdujące się za granicą i prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce i czynność cywilnoprawna została dokonana w Polsce.

- Jeśli przedmiot umowy - w przypadku umowy pożyczki są to pieniądze - w chwili jej zawarcia znajdowałby się poza Polską, to umowa taka byłaby opodatkowana PCC, jeśli pożyczkobiorca miałby siedzibę w Polsce i jednocześnie umowa zostałaby zawarta na terytorium Polski - wymienia warunki Paweł Tomczykowski.

Zastrzega od razu, że jeśli choćby jeden z tych warunków nie byłby spełniony, umowa taka nie byłaby obciążona PCC. Stanowisko takie aprobują w swoich najnowszych rozstrzygnięciach organy podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 12 kwietnia 2010 r., nr IPPB2/436-4/10-5/AF pokreślił, że należy stwierdzić, że umowy pożyczek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili ich zawarcia będą się znajdowały za granicą oraz czynność zostanie dokonana poza terytorium RP. W tej sytuacji nie będzie miało znaczenia, gdzie nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

O ile więc podatkom dochodowym podlega co do zasady cały dochód podatnika, a VAT cały jego obrót profesjonalny, opodatkowaniu PCC podlegają wyłącznie transakcje wyliczone w ustawie o PCC

Ewa Matyszewska

ewa.matyszewska@infor.pl