Członek zarządu odpowiada solidarnie za długi spółki

Przepisy Ordynacji podatkowej w ściśle określonych sytuacjach nakładają obowiązek uregulowania zaległości podatkowych także na osoby inne niż sam podatnik. Jest to odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, które odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za zaległości podatkowe. Jako osoby trzecie do odpowiedzialności podatkowej mogą zostać pociągnięci m.in. członkowie zarządu spółek kapitałowych, tj. spółek z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółek akcyjnych, w tym także spółek w organizacji. Wynika to z art. 116 Ordynacji podatkowej. Przepisy te stosuje się również do byłych członków zarządu.

Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki jest odpowiedzialnością subsydiarną oraz solidarną. Subsydiarność odpowiedzialności oznacza, że jest to odpowiedzialność pomocnicza czy też inaczej - posiłkowa. Ma ona zastosowanie, jeśli fiskus nie może zaspokoić się z majątku spółki, tj. dopiero w wypadku gdy egzekucja z majątku spółki okaże się w całości lub w części bezskuteczna. Na temat bezskuteczności egzekucji wielokrotnie wypowiadały się sądy administracyjne. Wystąpi ona, jeśli w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Zachodzi przy tym konieczność wyczerpania w toku tego postępowania wszystkich możliwych sposobów egzekucji, a egzekucja musi dotyczyć całego majątku podatnika, czyli spółki (por. wyrok NSA z 27 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 46/06). Nie można przyjmować, że nieudana egzekucja innych zaległości podatkowych w innym czasie lub tylko z części majątku, np. z rachunku bankowego czy z nieruchomości, albo też przeprowadzona z wykorzystaniem jednego ze sposobów egzekucji wystarcza do przyjęcia bezskuteczności egzekucji jako przesłanki odpowiedzialności członków zarządu (por. wyrok WSA w Krakowie z 8 lipca 2010 r., sygn. akt I SA Kr 246/10).

Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika również, że o bezskuteczności nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyroki NSA z 20 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 233/06; WSA w Gliwicach z 20 września 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 780/10).

Odpowiedzialność członków zarządu spółki jest także odpowiedzialnością solidarną. Oznacza to, że należność podatkową można egzekwować z majątku jednego, niektórych lub wszystkich dłużników, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych.

Spółki kapitałowe przed wpisem do rejestru, a zatem przed uzyskaniem osobowości prawnej mogą funkcjonować w obrocie gospodarczym jako spółki w organizacji. Taka spółka ma zdolność prawną, a zatem może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji powstaje z chwilą zawarcia umowy spółki. Spółkę w organizacji reprezentuje zarząd albo pełnomocnik powołany jednomyślną uchwałą wspólników.

Natomiast spółka akcyjna w organizacji powstaje z chwilą zawiązania (czyli objęcia wszystkich udziałów). Do chwili ustanowienia zarządu spółka ta reprezentowana jest przez wszystkich założycieli. Działają oni łącznie lub przez ustanowionego pełnomocnika.

Zarząd spółki kapitałowej w organizacji ponosi odpowiedzialność podatkową na takich samym zasadach jak członkowie zarządu spółki właściwej. Podkreślić należy, że w przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie ma zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik. Jeśli pełnomocnik nie został powołany - odpowiadają wspólnicy.

Nawet w sytuacji gdy egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, odpowiedzialność członka zarządu nie jest przesądzona. Może on się od niej uwolnić, jeśli wykaże istnienie przesłanek określonych w art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Z przepisów wynika bowiem, że za zaległości podatkowe spółki członkowie zarządu odpowiadają na opisanych wyżej zasadach, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy bądź nie wskazuje mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Ciężar wskazania okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności (przesłanki negatywnej) spoczywa na członku zarządu (por. wyroki NSA z 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03; NSA z 11 lutego 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 1006/01; WSA z 30 czerwca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 629/04; WSA w Krakowie z 8 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 246/10).

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepis art. 116 par. 2 Ordynacji w tym brzmieniu obowiązuje od początku 2009 r. Przed zmianą byli członkowie zarządu ponosili odpowiedzialność za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań powstałych w okresie, gdy byli oni członkami zarządu.

Przepis wcześniej nie uwzględniał zatem specyfiki podatku dochodowego od osób fizycznych rozliczanego zaliczkowo w trakcie roku podatkowego i po zakończeniu roku podatkowego. Obecnie funkcjonujące rozwiązanie pozwala na orzekanie odpowiedzialności członka zarządu również za zaległości z tytułu zaliczek na podatek dochodowy. Członek zarządu ponosi odpowiedzialność za zaległości z tytułu zaliczek, których termin płatności upływał w okresie pełnienia przez nich tej funkcji.

Przepisy o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich są skonstruowane w taki sposób, że nawet jeśli dana osoba przestanie być członkiem zarządu spółki, to i tak może odpowiadać za jej zaległości podatkowe. Stanie się tak, jeśli w toku prowadzonego postępowania były członek zarządu nie wykaże istnienia przesłanek wskazanych w art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej, które uwolniłyby go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Byli członkowie zarządu spółki ponoszą odpowiedzialność podatkową na podstawie art. 116 par. 4 Ordynacji podatkowej. Nie ma przy tym znaczenia, że po zakończeniu pełnienia funkcji członka zarządu podatnik nie będzie miał już wpływu na działalność spółki. Przepisy nie uzależniają bowiem rozciągnięcia odpowiedzialności podatkowej na byłego członka zarządu od tego, czy w chwili wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania spółki ma on wpływ na jej działalność. Najistotniejsze znaczenie ma natomiast to, czy osoba ta pełniła obowiązki członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową.

O odpowiedzialności podatkowej członków zarządu organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Ważne jest to, że organ podatkowy jest obowiązany wszcząć postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej w stosunku do wszystkich członków zarządu spółki. Potwierdził to NSA w uchwale 7 sędziów z 9 marca 2009 r. (sygn. akt I FPS 4/08). Wynika to z zasady solidarnej odpowiedzialności członków zarządu. Dopóki decyzja o odpowiedzialności wobec osoby trzeciej (osób trzecich) nie zapadnie, nie można jej (ich) traktować jak dłużnika (dłużników), przez co zasady odpowiedzialności solidarnej nie będą miały wobec niej (nich) zastosowania.

Ma to też duże znaczenie z punktu widzenia późniejszych roszczeń regresowych między dłużnikami solidarnymi. Członek lub członkowie zarządu, od których skutecznie wyegzekwowano zaległości podatkowe spółki, muszą wiedzieć, wobec kogo mają skierować roszczenia regresowe. Wynika to jasno z decyzji podatkowej, która wyczerpująco określi krąg dłużników. Sąd cywilny, do którego trafić musi powództwo regresowe, nie jest bowiem organem uprawnionym do określania kręgu dłużników podatkowych.

O odpowiedzialności podatkowej członków zarządu organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Odpowiedzialność ponoszą nie tylko aktualni, ale też byli członkowie zarządu

Magdalena Majkowska

magdalena.majkowska@infor.pl

Art. 107, art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.).