Jaką ochronę daje podatnikowi indywidualna interpretacja

Indywidualne interpretacje, wydawane przez dyrektorów izb skarbowych z upoważnienia ministra finansów, dają podatnikowi urzędowe potwierdzenie, że dana czynność prawna czy transakcja gospodarcza ma określony skutek podatkowy.

Podstawowa korzyść i gwarancja, wynikająca z interpretacji indywidualnej, związana jest z tym, że jeśli podatnik zastosuje ją w rozliczeniu podatkowym, to nie może ponosić żadnych negatywnych skutków takiego zachowania, w szczególności nie zostanie pociągnięty do odpowiedzialności karnej skarbowej ani nie zostaną mu naliczone odsetki za zwłokę. [Przykład 1]

Przykładowo jeśli wobec podatnika zostanie wszczęte postępowanie karne skarbowe obejmujące okres rozliczeniowy, w którym stosował się on do otrzymanej interpretacji, to po przedstawieniu takiej interpretacji urzędnik prowadzący postępowanie powinien je umorzyć.

Ochrona działa, jeśli podatnik zastosuje się do interpretacji, która została wydana w jego indywidualnej sprawie i na jego wniosek. Zastosowanie się przez podatnika do innych interpretacji indywidualnych, publikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, nie daje mu żadnej gwarancji. Są to bowiem interpretacje wydane na wniosek innych osób.

Wniosek o interpretację

O wydanie interpretacji indywidualnej może ubiegać się każdy. Może to być podatnik, płatnik lub inny podmiot (spółki kapitałowe, osobowe, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej), w tym - osoby niemające miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Polski. Podmioty te mogą wystąpić o wydanie interpretacji indywidualnej, jeśli mają wątpliwości co do zaistniałego u nich stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, mogącego prowadzić do powstania określonych konsekwencji podatkowych.

Stan faktyczny to sytuacja, która już zaistniała, a która budzi wątpliwości co do sposobu zastosowania do niej konkretnych przepisów podatkowych. Natomiast przez zdarzenie przyszłe należy rozumieć działania lub zaniechania planowane przez podatnika składającego wniosek.

Co istotne, podanie we wniosku elementów niezgodnych ze stanem rzeczywistym lub pominięcie określonych okoliczności będzie działać w istocie na niekorzyść podatnika i nie zapewni mu ochrony prawnej z interpretacji indywidualnej. Tak stwierdził NSA w wyroku z 13 listopada 2008 r. (sygn. akt II FSK 391/08).

Minister finansów ani też działający z jego upoważnienia dyrektor izby skarbowej nie może wydać interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej czy postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej. Tak jest również w sytuacji, gdy sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Ochrona z interpretacji

Podatnicy często toczą spory z organami podatkowymi przed sądami administracyjnymi dotyczące interpretacji.

Zdarza się tak, że izby skarbowe rozstrzygają wnioski o interpretacje indywidualne, które zawierają dwa stanowiska podatnika. Jeśli organ, oceniając je, zaakceptuje jedno, zaś drugie uzna za nieprawidłowe, ale jednocześnie w ogólnej sentencji wskaże, że całe stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe, to interpretacja staje się nieczytelna, a pogląd organu niejasny. Zamiast więc uzyskać ochronę podatkową, podatnik w dalszym ciągu ma wątpliwości, jakie skutki podatkowe będzie miało jego zachowanie czy przeprowadzenie określonej transakcji. W takiej sytuacji pozostaje mu zaskarżyć interpretację do sądu.

Ze szczególną sytuacją mamy do czynienia, gdy podatnik zastosował się do interpretacji indywidualnej, która na skutek złożonej przez niego skargi została przez sąd uchylona. Podstawowa zasada jest taka, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego, uchylającego interpretację, nie może szkodzić wnioskodawcy. Tak też będzie w przypadku stosowania się podatnika do interpretacji - do czasu, kiedy zostanie ona zmieniona z urzędu przez ministra finansów. W takich sytuacjach ochrona wynikająca z danej interpretacji indywidualnej obejmuje skutki podatkowe zdarzeń mających miejsce do końca okresu rozliczeniowego, w którym doręczono rozstrzygnięcie zmieniające lub uchylające interpretację. Ochrona ma zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Podatnik nie jest chroniony, jeśli w rzeczywistości stan faktyczny będzie odbiegał od opisanego. Jego weryfikacja jest możliwa w toku kontroli podatkowej bądź kontroli skarbowej, a następnie w toku postępowania podatkowego. W przypadku gdy stan faktyczny nie zgadza się z opisanym we wniosku, podatnik ponosi wszelkie negatywne tego konsekwencje.

Podkreślić trzeba, że podatnik, uzyskując interpretację indywidualną, otrzymuje jedynie informację o stanowisku organu podatkowego w danej sprawie i ma możliwość wyboru, czy określone działania podejmie, czy też nie. Nie ma więc żadnego obowiązku stosowania się do wytycznych organów wynikających z konkretnej interpretacji. [Przykład 2]

Jeśli jednak przedsiębiorca nie zastosował się do interpretacji, bo nie zgadzał się ze stanowiskiem organu (np. co do możliwości zaliczenia pewnych wydatków do kosztów podatkowych), ale zaskarżył interpretację do sądu, który następnie ją uchylił, podzielając przy tym pogląd podatnika, to minister finansów musi wydać nową interpretację dla tego podatnika, dostosowując jej treść do orzeczenia sądu. W takiej sytuacji organy podatkowe nie będą mogły później kwestionować rozliczeń, mimo że się z nimi nie zgadzają i w stosunku do innych podatników wydają cały czas negatywne interpretacje. [Przykład 3]

Brak interpretacji

Generalnie każda interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Organ ma jednak możliwość odstąpienia od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Podatnik ma ochronę prawną również wtedy, kiedy otrzymał z izby skarbowej tzw. milczącą interpretację. Generalnie interpretację indywidualną organ powinien wydać bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku.

Jeśli jednak organ w tym terminie nie wyda interpretacji, to w następnym dniu, po którym upłynął termin do jej wydania, przyjmuje się, że została wydana taka interpretacja, która w pełni podziela stanowisko wnioskodawcy. Wtedy podatnik otrzymał tzw. milczącą interpretację, ale może korzystać z ochrony prawnej w zakresie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, jaki przedstawił we wniosku. Milcząca interpretacja w praktyce oznacza, że organ nie przedstawia pisemnie żadnej swojej oceny przepisów.

Minister zawsze ma jednak możliwość zmiany tej interpretacji, tj. w praktyce uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe. Musi je jednak uzasadnić. Dla podatnika istotne jest to, że interpretacja zmieniająca milczącą interpretację musi być doręczona podatnikowi. Od daty doręczenia ustają bowiem skutki prawne obowiązywania milczącej interpretacji podatkowej.

Zdarza się, że podatnik otrzymuje interpretację od organu po terminie. Z uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 grudnia 2009 r. (II FPS 7/09) wynika, że przez wydanie interpretacji indywidualnej należy rozumieć jej sporządzenie i podpisanie przez upoważniony organ, a nie jej doręczenie w terminie trzech miesięcy. Oznacza to, że dopiero gdy interpretacja nie została sporządzona w terminie, tj. gdy stanowisko organu nie zostało odwzorowane na piśmie, to oznacza, to że interpretacja nie została skutecznie wydana.

40 zł wynosi opłata za wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej (za każdy opisany stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe)

PRZYKŁADY

1 Czy organ może wydać decyzję wobec podatnika stosującego się do interpretacji

Organ może wydać taką decyzję, ponieważ interpretacja indywidualna, do której zastosował się podatnik, mogła dotyczyć tylko konkretnego okresu rozliczeniowego (uwględniła ona przecież konkretny, ściśle określony stan faktyczny). Jeżeli więc interpretacja nie obejmuje innych okresów albo całego okresu, to wydanie decyzji podatkowej za pozostałe okresy jest możliwe. W takim wypadku organ będzie musiał jednak pominąć te okresy, które zostały uwzględnione w wydanej podatnikowi interpretacji podatkowej.

2 Czy interpretacje dają ochronę po zmianie przepisów

Jeśli stan prawny zmienia się, to w zakresie postępowań podatkowych wszczynanych przez organy z uwzględnieniem nowych regulacji dotychczasowa interpretacja nie będzie już chroniła podatnika. Tym samym organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej może wszcząć postępowanie i wydać decyzję, w której określi lub ustali wysokości zobowiązania podatkowego, nie uwzględniając w rozstrzygnięciu uzyskanej przez wnioskodawcę interpretacji. Wynika to z faktu, że interpretacja indywidualna została wydana na podstawie wcześniej obowiązujących regulacji. Innymi słowy, do zdarzeń, do których będą mieć zastosowanie nowe przepisy, interpretacja wydana na podstawie starych przepisów nie ma zastosowania.

3 Czy ochrona z interpretacji przechodzi na kolejnego podatnika

Jeśli przejmowana spółka zastosowała się do interpretacji indywidualnej, to podmiot przejmujący tę spółkę ma również prawo do skorzystania z funkcji ochronnej tej interpretacji. W takim przypadku można mówić o sukcesji podatkowej. Gdyby jednak przejmowana firma nie zastosowała się do uzyskanych interpretacji, nie mogłoby być mowy o sukcesji. Taki pogląd wyraził NSA w wyroku z 10 maja 2012 r. (sygn. akt II FSK 2046/10). Sąd uznał, że następca prawny może przejąć uprawnienia gwarancyjne (ochronne) wynikające z interpretacji prawa podatkowego udzielonej w indywidualnej sprawie, pod warunkiem że uprawnienia te przed przejęciem (połączeniem, zawiązaniem) nabył przejmowany podmiot. Zgodnie z ogólną regułą sukcesji podatkowej następca prawny może bowiem nabyć wyłącznie prawa nabyte i istniejące w momencie utraty bytu prawnego przez przejmowaną spółkę. Następca prawny spółki może w związku z tym skorzystać z ochrony wyłącznie wówczas, gdy spółka, której udzielono interpretacji, zastosowała się do niej przed dniem połączenia (przejęcia). Uzyska przy tym ochronę tylko w takim zakresie i na takich samych warunkach, na jakich przysługiwałaby jego poprzednikowi prawnemu.

DGP przypomina

wnioskodawca oświadcza, że przedstawione we wniosku elementy stanu faktycznego w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub skarbowej bądź sprawa nie została rozstrzygnięta w ostatecznej decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Przemysław Molik

przemyslaw.molik@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 14b - 14p ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.).