Jak prawidłowo wykazać sprzedaż nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego

ABC Sp. z o.o. sprzedała 10 czerwca 2013 r. firmie B autobus za kwotę 61 500 zł. Przedmiotowy autobus stanowił środek trwały (grupa 744 KŚT) oddany do używania i wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 7 czerwca 2010 r. Był on amortyzowany metodą liniową z zastosowaniem ustawowej 20-proc. rocznej stawki amortyzacyjnej. Odpisy amortyzacyjne były również dokonywane za okresy miesięczne. Wartość początkową przedmiotowego środka trwałego stanowiła kwota 100 000 zł. Autobus nie był ulepszany (modernizowany). Podatek od towarów i usług z tytułu nabycia tego autobusu został odliczony w pełnej wysokości przez spółkę ABC w rozliczeniu za czerwiec 2010 r.

Jak powinny przedstawiać się rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) i VAT z tytułu sprzedaży przedmiotowego środka trwałego? Spółka płaci VAT oraz zaliczki na CIT za okresy miesięczne.

@RY1@i02/2013/101/i02.2013.101.07100090a.803.jpg@RY2@

Marcin Szymankiewicz doradca podatkowy

Sprzedaż autobusu (środka trwałego) stanowi dla spółki ABC odpłatną dostawę towarów.

VAT

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka przy nabyciu autobusu odliczyła pełny VAT. Nie będzie zatem możliwe zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) i należy do tej dostawy zastosować podstawową 23-proc. stawkę tego podatku (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przez towary używane, o których mowa powyżej, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 43 ust. 2 ustawy o VAT).

Podstawą opodatkowania będzie obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT).

Kwota VAT, wyliczona rachunkiem w stu, wyniesie 11 500 zł (61 500 zł x 23 proc. : 123 proc.).

Podstawa opodatkowania dostawy autobusu wyniesie zatem 50 000 zł (61 500 zł - 11 500 zł) i kwotę tę spółka ABC powinna wykazać w pozycji 29 deklaracji VAT-7 składanej za czerwiec 2013 r.

Nabywcą autobusu była firma B, a zatem sprzedaż jako dokonana na rzecz podatnika VAT musi być udokumentowana fakturą VAT (art. 106 ust. 1 ustawy o VAT). Oznacza to, że do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego należy posłużyć się art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, a zatem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru (tj. autobusu). Zakładam, iż przed wydaniem autobusu firma ABC nie otrzymała zaliczki. Wydanie autobusu miało miejsce 10 czerwca 2013 r. Obowiązek podatkowy powstanie zatem z chwilą wystawienia przez spółkę ABC faktury, nie później jednak niż 17 czerwca 2103 r.

Sprzedaż przedmiotowego autobusu jest opodatkowana VAT. Nie wystąpi więc obowiązek korekty odliczonego podatku naliczonego w trybie art. 91 ust. 7 i nast. ustawy o VAT z uwagi na zmianę przeznaczenia towaru.

CIT

W związku ze sprzedażą przedmiotowego autobusu u spółki ABC powstanie przychód z działalności gospodarczej.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; dalej: ustawa o CIT). Z tym że do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług (art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT).

W przypadku naszego autobusu przychodem będzie więc kwota 50 000 zł (61 500 zł - 11 500 zł).

Zakładam, że przed wydaniem towaru (tj. autobusu) spółka ABC nie wysławiła faktury, ani też nie została uregulowana należność przez nabywcę (firmę B). Przychód powstanie zatem 10 czerwca 2013 r.

Sprzedany autobus był wpisany do ewidencji środków trwałych, firma ABC będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej niezamortyzowanej wartości początkowej środka trwałego w dacie jego odpłatnego zbycia (art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Z przedstawionego w pytaniu stanu faktycznego wynika, że:

- wartość początkowa przedmiotowego autobusu wyniosła 100 000 zł;

- autobus został oddany do używania i wprowadzony do ewidencji środków trwałych 7 czerwca 2010 r. i amortyzowany metodą liniową przy zastosowaniu ustawowej 20-proc. rocznej stawki amortyzacyjnej.

W przypadku wyboru metody liniowej, stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (w naszym przypadku 100 000 zł), począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (w naszym przypadku od lipca 2010 r., gdyż autobus został oddany do używania i wprowadzony do ewidencji 7 czerwca 2010 r. do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (w naszym przypadku do czerwca 2103 r.). Suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (zakładam, że nie wystąpiły tego typu odpisy amortyzacyjne).

Spółka ABC amortyzowała przedmiotowy autobus przez okres 3 lat (36 miesięcy od lipca 2010 r. do czerwca 2013 r.). Suma odpisów amortyzacyjnych wyniosła zatem 60 000 zł (100 000 zł x 20 proc. x 3 lata). Niezamortyzowana część wartości początkowej autobusu wynosi zatem 40 000 zł i kwota ta stanowi koszt uzyskania przychodów z tytułu zbycia tego autobusu.

Podstawę opodatkowania stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 ustawy o CIT (art. 18 ust. 1 in principio ustawy o CIT). Dochodem w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Dochodem ze sprzedaży autobusu będzie zatem dla spółki ABC kwota 10 000 zł (50 000 zł - 40 000 zł).

Do dochodu należy zastosować 19-proc. stawkę podatku dochodowego od osób prawnych (art. 19 ust. 1 ustawy o CIT), a zatem podatek wyniesie 1900 zł (10 000 zł x 19 proc.).

PCC

Umowa sprzedaży samochodu nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, gdyż sprzedaż objęta jest zwolnieniem z VAT (art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

WAŻNE

Zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

Jednorazowo do kosztów

Zgodnie z art. 16k ustawy o CIT podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym zostały one wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Uprawnieni do tego są podatnicy rozpoczynający w roku podatkowym działalność gospodarczą oraz mali podatnicy. Muszą jednak pamiętać, że łączna wysokość jednorazowych odpisów nie może przekroczyć równowartości kwoty 50 000 euro (w 2013 r. jest to 205 000 zł).

W jaki sposób dokonać odpisu

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3500 zł. Jeśli zaś wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej jest równa lub niższa niż 3500 zł, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym. Podatnicy mają też możliwość pominięcia takiej kwoty i wprowadzenia wydatku bezpośrednio do kosztów - w miesiącu przekazania ich do używania.

Kiedy powstaje przychód

Za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się, stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Schemat rozliczenia firmy ABC*

VAT - 11 500 zł

CIT - 1900 zł

PCC - nie podlega PCC z uwagi na opodatkowanie czynności VAT

VAT - 50 000 zł

CIT - 10 000 zł, czyli dochód - podstawa opodatkowania

[50 000 zł (przychód) - 40 000 zł (koszty uzyskania przychodu, tj. niezamortyzowana część autobusu)]

VAT - 23 proc.

CIT - 19 proc.

VAT - 11 500 zł

CIT - 1900 zł (10 000 zł x 19 proc.)

VAT - nie

(firma ABC nie musi dokonać częściowej korekty odliczonego podatku naliczonego przy nabyciu autobusu)

VAT - deklaracja VAT-7 (11 500 zł podatek należny w poz. 30 i następnie w poz. 46 oraz obrót 50 000 zł w poz. 29 i nast. 45)

CIT - nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej (powinna jednak uwzględnić przychody i koszty przy obliczeniu zaliczki na podatek dochodowy podlegający wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić w zeznaniu rocznym CIT-8 po stronie przychodów i kosztów uzyskania przychodów)

VAT-7 - 25 lipca 2013 r.

CIT - do końca trzeciego miesiąca roku następnego po zakończeniu roku podatkowego, w sytuacji gdy rokiem podatkowy jest rok kalendarzowy do 31 marca 2014 r.

*W schemacie rozliczenia nie uwzględniono innych przychodów i kosztów uzyskania przychodów spółki ABC.

Marcin Szymankiewicz

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Art. 5, art. 7, art. 15, art. 41, art. 43, art. 86, art. 88, art. 90, art. 91 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Art. 1, art. 4a, art. 12, art. 14, art. 15 - 16k, art. 25, art. 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Art. 1, art. 2 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.).