Jak dłużnik powinien dokonać korekty amortyzacji

@RY1@i02/2013/044/i02.2013.044.07100090f.804.jpg@RY2@

W poprzednim odcinku cyklu dotyczącego zasad korekty kosztów na podstawie zmian, jakie wprowadziła ustawa o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (art. 24d ustawy o PIT i art. 15b ustawy o CIT), omawiany był temat obowiązku dokonania korekty kosztów nabycia towarów handlowych, w przypadku nieuregulowania przez nabywcę zobowiązań w określonych terminach (KiP, nr 34 z 18 lutego 2013 r., s. C8).

Nowe przepisy przewidują także obowiązek dokonania korekty kosztów podatkowych z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (WNiP), jeżeli zobowiązanie za ich nabycie nie zostało uregulowane w określonych terminach. Zatem gdy podatnik nabył środki trwałe lub WNiP i je amortyzuje, ale nie dokonał za nie jeszcze zapłaty, nie może rozpoznawać odpisów jako koszty podatkowe, a także jest zobowiązany do dokonania korekty kosztów podatkowych z tytułu odpisów, które już zostały zaliczone do kosztów podatkowych w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Przepisy różnicują zasady dokonania korekty od tego, czy termin płatności jest krótszy, czy dłuższy niż 60 dni.

Płatność do 60 dni...

Jeżeli termin płatności nie przekracza 60 dni, a dłużnik nie ureguluje kwoty wynikającej z faktury (rachunku, umowy lub innego dokumentu) w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, to jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W takiej sytuacji dla podatnika będzie miał znaczenie 30. dzień od upływu terminu płatności. W praktyce, jeżeli podatnik nie zapłaci zobowiązania do końca okresu rozliczeniowego, w którym rozlicza podatek dochodowy (miesiąc lub kwartał), to w rozliczeniu za ten okres będzie musiał dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku nabycia środków trwałych i WNiP korekcie będą podlegały koszty z tytułu odpisów amortyzacyjnych, które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli więc podatnik dokonał odpisów amortyzacyjnych i nie uregulował zobowiązania w terminie 30 dni od upływu terminu płatności, to w okresie, w którym przypadał 30. dzień od upływu terminu płatności, powinien zmniejszyć koszty podatkowe o odpisy amortyzacyjne zaliczone już do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie w miesiącu, w którym będzie przypadał ten termin, podatnik nie będzie mógł zaliczyć odpisu amortyzacyjnego do kosztów podatkowych. Podobnie do czasu uregulowania zobowiązania kolejne odpisy amortyzacyjne nie będą stanowić kosztów podatkowych.

...i powyżej

Jeżeli jednak termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, o ile płatność nie została uregulowana w tym terminie.

W takiej sytuacji podatnik powinien ustalić, kiedy minie 90. dzień od zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych i jeżeli podatnik nie zapłaci zobowiązania do końca okresu rozliczeniowego, w którym rozlicza podatek dochodowy (miesiąc lub kwartał), to będzie musiał dokonać w rozliczeniu za ten okres korekty kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku środków trwałych i WNiP, dokonując korekty, należy rozważać upływ 90 dni od zaliczenia poszczególnych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.

Jeżeli więc podatnik dokonał odpisów amortyzacyjnych i nie uregulował zobowiązania, którego termin płatności przekraczał 60 dni, to w okresie, w którym przypada 90. dzień od zaliczenia poszczególnych odpisów do kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien zmniejszyć koszty podatkowe o odpisy amortyzacyjne zaliczone już do kosztów.

Co istotne, podatnik będzie mógł zaliczyć do kosztów odpis amortyzacyjny za miesiąc, w którym musiał dokonać korekty odpisu z uwagi na upływ 90 dni od zaliczenia odpisu do kosztów. Podobnie jeżeli podatnik nie dokona jeszcze zapłaty w kolejnych okresach, to będzie mógł zaliczyć odpis za dany miesiąc do kosztów podatkowych, ale jednocześnie będzie musiał dokonać zmniejszenia kosztów o odpis wcześniejszy (z uwagi na upływ 90. dni od zaliczenia tego odpisu do koszów).

Przepisy przewidują także sytuację, gdy wskazane terminy (30- i 90-dniowy) będą mijały przed rozpoczęciem amortyzacji lub w pierwszym miesiącu amortyzacji. W takim przypadku do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub WNiP w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia zostały uregulowane.

Częściowa zapłata...

Dokonując korekt zgodnie z powyższymi zasadami, podatnik powinien także mieć na uwadze możliwość uwzględnienia częściowych płatności. Jeżeli więc zapłaciłby tylko część faktury, to dokonując korekty kosztów amortyzacji, skorygowałby je tylko o niezapłaconą część zobowiązania. Analogicznie, jeżeli podatnik skorygowałby koszty, a następnie uregulował część płatności, to ta część odpisów mogłaby stanowić dla podatnika koszt podatkowy.

...lub późniejsza

Późniejsze dokonanie zapłaty za środki trwałe i WNiP uprawnia podatnika do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Środki trwałe przed 2013 r.

Dokonując korekt kosztów z tytułu odpisów, należy pamiętać, że nowe regulacje mają zastosowanie tylko do odpisów amortyzacyjnych, które zostały zaliczone do kosztów podatkowych w 2013 r. Sam moment nabycia środka trwałego i rozpoczęcia jego amortyzacji nie mają tutaj znaczenia. Jeżeli więc podatnik w 2012 r. nabył środek trwały i rozpoczął jego amortyzację, ale za niego jeszcze nie zapłacił, to dokonując odpisów w 2013 r., powinien rozważyć, czy termin płatności za ten środek trwały był krótszy, czy dłuższy niż 60 dni i czy minęło już 30 dni od upływu terminu płatności lub 90 dni od zaliczenia odpisu do kosztów.

Przykładowo, jeżeli termin płatności był krótszy niż 60 dni i został już przekroczony o 30 dni w 2012 r., to podatnik nie będzie mógł zaliczyć odpisu amortyzacyjnego za styczeń do kosztów podatkowych.

Dużym problemem przy interpretowaniu omawianych regulacji jest jednak brak przepisów przejściowych, a wniosek, że ewentualne korekty dotyczą tylko odpisów zaliczonych do kosztów w 2013 r., jest tylko interpretacją, którą potwierdził minister finansów w nieoficjalnych wyjaśnieniach zamieszczonych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów.

Zakup komputera...

W przypadku zakupu komputera przez spółkę termin płatności był krótszy niż 60 dni, zatem jeżeli w terminie 30 dni od upływu terminu płatności zobowiązanie nie zostało uregulowane, to należy dokonać korekty kosztów z tytułu odpisów już zaliczonych do kosztów i jednocześnie nie zaliczać do kosztów kolejnych odpisów.

Jeżeli termin płatności za komputer przypada w marcu i 30. dzień od terminu płatności przypada w kwietniu, ale do końca kwietnia zapłata nie zostanie dokonana, to spółka powinna w rozliczeniu za kwiecień skorygować koszty z tytułu odpisów za luty i marzec. Jednocześnie odpis za kwiecień nie będzie kosztem podatkowym.

Dokonanie zaś zapłaty za komputer w maju będzie uprawniało spółkę do zaliczenia do kosztów w maju odpisów amortyzacyjnych za luty, marzec i kwiecień oraz oczywiście za maj.

...i samochodu

W przypadku zakupu samochodu termin płatności był dłuższy niż 60 dni. Zatem ewentualna korekta kosztów będzie obejmować odpisy, w stosunku do których minęło 90. dni od zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

W stosunku do odpisu za luty 90. dzień od zaliczenia odpisu do kosztów będzie upływał w maju i jeśli zobowiązanie nie zostanie w tym terminie zapłacone, to spółka będzie musiała w rozliczeniu za maj dokonać zmniejszenia kosztów o 50 proc. odpisu z lutego (50 proc. należności zostało bowiem uregulowane w momencie zakupu samochodu).

Z kolei uregulowanie zapłaty za samochód w czerwcu będzie uprawniało spółkę do zaliczenia do kosztów podatkowych czerwca 50 proc. odpisu amortyzacyjnego za luty.

WAŻNE

Korekty kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych należy dokonać w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 30. dzień od upływu terminu płatności (jeżeli termin płatności był krótszy niż 60 dni), lub w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90. dzień od zaliczenia danego odpisu do kosztów podatkowych (jeżeli termin płatności był dłuższy niż 60 dni)

Rozliczenie spółki XYZ

Miesięczny odpis za komputer stanowiący koszt podatkowy = 150 zł

Miesięczny odpis za samochód stanowiący koszt podatkowy = 2000 zł

Korekta kosztów z tytułu odpisów od komputera za luty - marzec = -300 zł

Miesięczny odpis za komputer niestanowiący kosztu podatkowego = 150 zł

Miesięczny odpis za samochód stanowiący koszt podatkowy = 2000 zł

)

Miesięczny odpis za komputer stanowiący koszt podatkowy = 150 zł

Zaliczenie do kosztów odpisów od komputera za luty - kwiecień = 450 zł

Miesięczny odpis za samochód stanowiący koszt podatkowy = 2000 zł

Korekta kosztów z tytułu odpisu od samochodu za luty = -1000 zł

Miesięczny odpis za komputer stanowiący koszt podatkowy = 150 zł

Miesięczny odpis za samochód stanowiący koszt podatkowy = 2000 zł

Zaliczenie do kosztów odpisów od samochodu za luty = 1000 zł

@RY1@i02/2013/044/i02.2013.044.07100090f.805.jpg@RY2@

Remigiusz Fijak doradca podatkowy w ABC Tax

Remigiusz Fijak

doradca podatkowy w ABC Tax

Podstawa prawna

Art. 24d ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm). Art. 15b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.).