Jak odliczyć ulgę odsetkową w nietypowych sytuacjach

Ustawodawca określił zamknięty katalog inwestycji uprawniających do odliczenia ulgi. Artykuł 26b ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. stanowił, że od podstawy obliczenia podatku odlicza się faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej m.in. z budową budynku mieszkalnego albo wniesieniem wkładu budowlanego lub mieszkaniowego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do nowo budowanego budynku mieszkalnego albo lokalu mieszkalnego w takim budynku, albo zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Jak podkreślają organy podatkowe, ustawodawca przez użycie spójnika "albo" ograniczył prawo do korzystania z ulgi odsetkowej wyłącznie do jednego rodzaju inwestycji. W konsekwencji skorzystanie przez podatnika z odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nowo wybudowanego mieszkania pozbawia możliwości odliczenia od dochodu odsetek od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie innych rodzajów inwestycji wymienionych w przepisach. Jeżeli jednak mamy do czynienia z kredytami dotyczącymi tego samego rodzaju inwestycji, np. zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku, to kwota faktycznie spłaconych odsetek od tych kredytów podlega odliczeniu do wysokości przysługującego limitu, co potwierdził dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja z 2 marca 2011 r., nr IPPB2/415-1067/10-4/MK).

Jeżeli podatnik realizuje dwie inwestycje tego samego rodzaju i zakończył je w różnych latach, w których obowiązywały różne limity odliczenia, jak ma to miejsce w opisanej sytuacji, to w związku z nowo zaciągniętym kredytem na realizację kolejnej inwestycji podatnik może skorzystać z ulgi odsetkowej, jednak tylko do wysokości pierwotnego limitu dotyczącego łącznie obu inwestycji mających na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. W rezultacie kwota faktycznie spłaconych odsetek podlega odliczeniu do wysokości przysługującego limitu, tj. 189 tys. zł, która obowiązywała w latach 2002 - 2006, a więc w latach, w których podatnik odliczał odsetki od pierwszego kredytu zaciągniętego w 2003 roku.

Art. 26b ust. 4, ust. 5 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.).

Odliczenie obejmuje wyłącznie odsetki od tej części kredytu, która nie przekraczała kwoty stanowiącej iloczyn 70 mkw. powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 mkw. powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji. Przykładowo w 2010 roku wysokość kwoty stanowiącej podstawę określenia przysługującej kwoty odliczenia nie może przekroczyć 264 810 zł.

Trzeba wiedzieć, że jeżeli nawet w kolejnych latach wysokość wskaźnika przeliczeniowego 1 mkw. ulegała zwiększeniu, to limit ulgi dla danego podatnika pozostawał na tym samym poziomie, gdyż wynikał z wysokości wskaźnika ogłoszonego dla III kwartału roku poprzedzającego rok zakończenia inwestycji. Ponadto w kolejnych następujących po sobie latach podatkowych kwota odliczenia nie może ulec zmniejszeniu. W tym celu dla ustalania tej podstawy przyjmuje się najwyższy w okresie obowiązywania ustawy wskaźnik przeliczeniowy 1 mkw. powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał.

Ustawodawca postanowił zatem, że gdyby wskaźnik, na podstawie którego obliczany jest limit odliczenia, uległ zmniejszeniu, to mimo tego faktu limit ten pozostaje dla podatnika na dotychczasowym poziomie. Wynika to z tego, że prawa nabyte związane są z rozpoczęciem przez podatnika przedsięwzięcia finansowego i poczynieniem pierwszych nakładów.

Art. 26b ust. 10 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.).

Artykuł 26b ustawy o PIT zawierający regulację prawną w zakresie skorzystania z prawa do ulgi odsetkowej został uchylony 1 stycznia 2007 r. Jednak podatnikowi, któremu w latach 2002 - 2006 został udzielony kredyt (pożyczka), od którego przysługuje prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2027 r. Warunkiem jest zatem zaciągnięcie kredytu do końca 2006 r.

Pierwotnie w ramach ulgi odliczeniu podlegały wyłącznie odsetki od kredytu mieszkaniowego. Jednak ustawa z 6 listopada 2008 r. (Dz.U. nr 209, poz. 1316) rozszerzyła zakres ulgi na odsetki od kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę kredytu (pożyczki) mieszkaniowego oraz na odsetki od każdego kolejnego kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę zobowiązań. Ustawodawca w ten sposób umożliwił podatnikom zamianę kredytu na tańszy, bez utraty prawa do ulgi.

Art. 1 pkt 27, art. 9 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 217, poz. 1588 z późn. zm.).

Ulga odsetkowa podlega odliczeniu od dochodu, czyli podstawy opodatkowania. Natomiast ulga prorodzinna podlega odliczeniu od podatku. Podatnik może więc skorzystać z odliczeń od podatku wówczas, gdy po odliczeniach od dochodu istnieje podatek do zapłaty.

Odliczeń w ramach ulgi odsetkowej dokonuje się najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja. Odsetki zapłacone przed rokiem, w którym została zakończona inwestycja, mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki. Odsetki te mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki. W tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia.

Wynika z tego, że kwestia odliczenia odsetek zapłaconych przed rokiem, w którym była zakończona inwestycja, została uregulowana w sposób szczególny. Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do ich rozliczenia za rok, w którym podatnik po raz pierwszy dokonuje odliczeń w ramach ulgi odsetkowej lub za rok bezpośrednio po nim następujący. Jednocześnie ustawodawca nie określił, w jakiej części (proporcji) podatnik ma dokonać odliczenia odsetek w pierwszym z tych dwóch lat. Oznacza to, że decyzja co do wysokości (proporcji) odsetek, jakie podatnik zamierza odliczyć w pierwszym roku korzystania z ulgi odsetkowej, należy do podatnika. Potwierdził to minister finansów w piśmie z 9 grudnia 2010 r. (nr DD3/033/182/MCA/10/PK-974).

Art. 26b ust. 5 - 7 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.).

Odliczeniu podlegają jedynie odsetki od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie jednej z wymienionych w art. 26b ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. Nie mieszczą się w zakresie ulgi odsetki od kredytu udzielonego na nabycie gruntu. Ponadto w sytuacji, gdy kredyt został udzielony także na inne, tj. nieobjęte zakresem ulgi cele, odliczenie z tytułu ulgi odsetkowej w odniesieniu do tej części kredytu nie przysługuje.

W konsekwencji przy obliczaniu wysokości odsetek podlegających odliczeniu należy pomniejszyć wartość inwestycji o wartość gruntu.

Art. 26b ust. 3 pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.).

Magdalena Majkowska

magdalena.majkowska@infor.pl