Jak prawidłowo zakończyć prowadzenie firmy

Likwidacja działalności gospodarczej przez osoby fizyczne pociąga za sobą wiele obowiązków, w tym podatkowych. Przede wszystkim w razie zawiadomienia fiskusa o likwidacji działalności trzeba ustalić dochód i zapłacić podatek. Żeby go obliczyć, konieczny będzie remanent likwidacyjny. Wysokość podatku, moment likwidacji czy wywiązanie się z obowiązku sporządzenia remanentu jest powodem wielu sporów między organami podatkowymi a podatnikiem. Wątpliwości wywołują też sytuacje dotyczące likwidacji lub zmian organizacyjnych w spółkach osobowych. I choć większość sądów orzeka na korzyść byłych wspólników spółki, zdarzają się też wyroki niekorzystne.

Remanent likwidacyjny

Ustawodawca określił zarówno, kiedy podatnik musi sporządzić remanent likwidacyjny, jak i wyjątki od tej zasady. Podatnicy likwidujący działalność mają jednak problemy z ustaleniem, kiedy nie ciąży na nich ten obowiązek. W jednym z orzeczeń sąd administracyjny przypomniał, że zagadnienie podatku dochodowego od remanentu likwidacyjnego zostało uregulowane w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Jak podkreślił sąd, zasadą jest ustalenie dochodu na dzień likwidacji, a ustawodawca ściśle określił przypadki, w których nie ustala się dochodu na ten dzień. W ocenie sądu, jeżeli towar będący w działalności gospodarczej nie został wniesiony tytułem wkładu lub aportu do innej firmy, nie nastąpiła zmiana branży itd., to trzeba sporządzić remanent.

W uzasadnieniu sąd zwrócił też uwagę na inną istotna kwestię. W ocenie sądu nie ma znaczenia, że organ ewidencyjny wykreślił podatnika z ewidencji działalności gospodarczej 20 stycznia 2004 r. Nie oznacza to, że z tą datą nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej, bo to przedsiębiorca decyduje o momencie likwidacji. Ponadto zdaniem sądu wykreślenie nie tworzy nowego stanu, lecz tylko potwierdza już zaistniały (wyrok WSA w Bydgoszczy z 9 czerwca 2009 r., I SA/Bd 209/09, niepublikowany).

Podatnicy mają też problemy z określeniem wartości remanentu. Kolejna sprawa dotyczyła określenia wartości remanentu oraz momentu zakończenia działalności podatnika w sytuacji wniesienia aportu. Podatnik zamknął działalność, a potem wniósł cały majątek pozostały po zlikwidowanej działalności aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Sąd zgodził się z organami podatkowymi, że działalność podatnika została faktycznie zakończona 30 stycznia 2002 r., a wartość remanentu końcowego wynosiła ponad 100 tys. zł. Sąd zauważył, że w tym dniu podatnik wniósł aportem do spółki cały majątek przedsiębiorstwa (maszyny i urządzenia, środki transportu, wyroby gotowe). Przy wyliczeniu wartości aportu uwzględniono też sumę bilansową wynikającą z zakończenia działalności przedsiębiorstwa. W związku z tym, zdaniem sądu, podatnik nie mógł 31 grudnia 2002 r. prowadzić działalności w ramach przedsiębiorstwa, bo wszystkie jego środki zostały przekazane spółce kapitałowej. Organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że wartość remanentu końcowego w firmie wynosiła ponad 100 tys. zł. Gdyby podatnik zakończył działalność gospodarczą pod firmą z remanentem końcowym 0 zł, to nie mógłby przecież wnieść wyrobów gotowych do spółki kapitałowej. Również w tym przypadku sąd podkreślił, że decydujące znaczenie dla opodatkowania ma rzeczywiste zakończenie działalności, a nie wykreślenie z działalności gospodarczej czy zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego o jej likwidacji (wyrok WSA w Łodzi z 4 czerwca 2009 r., I SA/Łd 1471/08, niepublikowany).

Likwidacja spółki

Poważne problemy w praktyce wywołuje też kwestia związana z likwidacją spółek osobowych. Wspólnicy, którzy decydują się na wystąpienie ze spółki czy na jej zamknięcie, mają problem czy uzyskają przychód do opodatkowania.

W jednym z wyroków sąd uznał, że zwrot wkładów następujący w wyniku likwidacji spółki osobowej stanowić będzie przychód jedynie w części przewyższającej przypadający wspólnikowi udział. W razie podziału majątku spółki w naturze czynności te będą obojętne podatkowo, jeżeli przekazywany wspólnikowi majątek odpowiadać będzie wielkości udziału wspólnika w dzielonym majątku. Otrzymany w wyniku podziału majątek ponad udział bez spłat na rzecz pozostałych wspólników stanowić będzie nieodpłatny przychód. Czynność prawna założenia spółki, a następnie wniesienia do niej wkładu jest obojętna z perspektywy podatku dochodowego. Przychody z likwidacji majątku spółki jawnej nie stanowią przychodów z praw majątkowych (wyrok WSA w Gdańsku z 19 lutego 2009 r., I SA/Gd 785/08, niepublikowany).

Analogiczne stanowisko zajął sąd w przypadku likwidacji majątku spółki jawnej. Sąd wyjaśnił, że ustawodawca jasno wskazał jako źródło przychodów wspólników spółki jawnej działalność gospodarczą. Nie można twierdzić, że są to przychody z praw majątkowych. Przychody i koszty, a w konsekwencji i dochód spółki osobowej, rozliczane są bezpośrednio u każdego ze wspólników. Przyrost majątku spółki następujący w wyniku przekazywania zysków spółki na powiększenie jej majątku lub też w wyniku wzrostu cen rynkowych nie podlega odrębnemu opodatkowaniu, niezależnie od opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez spółkę w związku z przedmiotem swojej działalności. W ocenie sądu dodatkowe opodatkowanie wzrostu wartości majątku spółki byłoby powtórnym opodatkowaniem zysków już raz opodatkowanych albo opodatkowaniem faktycznie nieuzyskiwanych korzyści (wyrok WSA w Warszawie z 30 stycznia 2009 r., III SA/Wa 2248/08, niepublikowany).

Powyższe stanowisko jest aprobowane także przez inne sądy administracyjne (por. wyrok WSA w Kielcach z 22 marca 2007 r., I SA/Ke 72/07, niepublikowany, wyrok WSA w Lublinie z 20 grudnia 2007 r., I SA/Lu 694/07, niepublikowany). Niemniej jednak zdarzają się orzeczenia, w których sądy nakazują byłym wspólnikom poddanie się opodatkowaniu.

Zwrot nadpłaty po wykreśleniu

Przez długi czas kontrowersje budziła jeszcze jedna sprawa związana z likwidacją działalności. Chodziło o to, czy byli wspólnicy spółki osobowej, np. cywilnej, mogli domagać się zwrotu nadpłaty. Organy podatkowe uznawały, że po likwidacji spółki jej byli wspólnicy nie mogli już domagać się zwrotu np. nadpłaconego VAT. Nie są oni następcami prawnymi spółki, i nie ma komu zwracać podatku. Ostatecznie sprawą zajął się Trybunał Konstytucyjny. Uznał, że przepisy Ordynacji podatkowej, które uniemożliwiały odzyskanie nadpłaconego VAT po likwidacji spółki cywilnej, są niezgodne z konstytucją (wyrok TK z 10 marca 2009 r. P 80/08). Stanowisko znalazło pełne odzwierciedlenie w orzeczeniach sądów administracyjnych. Dla przykładu potwierdził je Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. W swoim wyroku uznał, że wspólnicy zlikwidowanej spółki cywilnej mieli prawo żądać zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym za okres rozliczeniowy, w którym była czynnym podatnikiem VAT również przed 1 grudnia 2008 r. (wyrok WSA w Gliwicach z 29 maja 2009 r., III SA/Gl 273/09, niepublikowany).

Ta interpretacja ma istotne znaczenie dla podatników, którzy zlikwidowali działalność do końca listopada 2008 r. Obecnie (od 1 grudnia 2008 r.) przepisy wprost przyznają prawo do zwrotu VAT byłym wspólnikom rozwiązanej spółki.

Kiedy podatnik nie ustala dochodu z likwidacji

Dochodu na dzień likwidacji nie ustala się, gdy:

●  w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy,

●  nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży,

●  osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki objęte remanentem,

●  nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo kapitałową spółkę handlową.

10 proc. wynosi podatek od remanentu likwidacyjnego

Aleksandra Tarka

aleksandra.tarka@infor.pl