Jak opodatkować zagraniczną pomoc

1 Wiele podmiotów prowadzących w Polsce działalność od lat korzysta z zagranicznej pomocy. Ustawodawca przewidział w ustawie o PIT zwolnienie podatkowe dla dochodów otrzymanych na realizację określonych inicjatyw. Jakie dochody korzystają ze zwolnienia?

Zwolnienie dotyczące środków otrzymanych od zagranicznych organizacji przewidziane jest w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z 26 lipca 1991 r. o PIT (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.). Dotyczy ono dochodów, które pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych (np. Międzynarodowy Fundusz Walutowy czy Bank Światowy) ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym też gdy przekazania tych środków dokonuje podmiot upoważniony do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. Nie jest przy tym konieczne, aby środki przekazywane były bezpośrednio przez te podmioty - przekazanie może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków.

2 Ta kwestia budzi w praktyce ostre spory .

Przekazanie podatnikowi środków finansowych może się odbywać na różne sposoby. Mogą one trafiać bezpośrednio od np. organizacji zagranicznej do beneficjenta, mogą pochodzić ze środków pożyczonych z budżetu państwa (tzw. prefinansowanie). Zdarza się też, że realizacja programu finansowana jest ze środków beneficjenta, a organizacja zwraca poniesione przez niego koszty.

Orzecznictwo sądowe wskazuje, że techniczny sposób przekazania środków finansowych nie jest istotny dla przesądzenia, czy będą one korzystały ze zwolnienia. Oznacza to, że zarówno środki pochodzące bezpośrednio od zagranicznej organizacji, jak i przekazywane w ramach prefinansowania czy zwracane mogą korzystać ze zwolnienia.

Przykładowo, w wyroku NSA z 6 października 2011 r. (sygn. akt II FSK 576/10) sąd wskazał, że otrzymanie przez podatnika środków z budżetu państwa w ramach prefinansowania mieści się w zakresie omawianego zwolnienia. Zastosowanie mechanizmu prefinansowania nie zmienia bowiem faktu, że ostatecznie przekazana pomoc pochodzi ze środków unijnych, a samo prefinansowanie ma jedynie charakter techniczny. Sąd przypomniał, że zwolnienie rozciąga się też na środki przekazywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy i wskazał, że w ten sam sposób należy rozumieć prefinansowanie. Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z 11 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 1354/10), w którym zwrócono uwagę, że wobec relatywnie powszechnej praktyki prefinansowania lub refinansowania środków pomocowych omawiane zwolnienie praktycznie nie funkcjonowałoby, gdyby techniczny sposób przekazywania środków miał uniemożliwiać zastosowanie zwolnienia. Powyższe stwierdzenie powtarzane jest w najnowszych wyrokach NSA, np. z 3 kwietnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 2026/10) czy z 14 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1625/10). Nie inaczej orzekają wojewódzkie sądy administracyjne (np. wyrok WSA w Szczecinie z 10 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 46/11 oraz WSA we Wrocławiu z 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1183/10).

3 Czy fiskus podziela to stanowisko?

Niestety, organy podatkowe zajmują wciąż odmienne stanowisko niż sądy. Przykładowo, w interpretacji z 22 marca 2012 r. (nr IPTPB2/415-816/11-2/KSU) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, że w przypadku projektów realizowanych w ramach funduszy strukturalnych wydatki na ich realizację są zasadniczo prefinansowane ze środków budżetu państwa. Oznacza to, że pieniądze pochodzą z budżetu państwa, a nie od zagranicznych podmiotów. Stąd też zwolnienie nie ma zastosowania do środków prefinansowanych. Wydaje się zatem, że stanowisko organu podatkowego jest niezgodne z kształtującą się obecnie linią orzeczniczą.

4 Kto zatem może skorzystać ze zwolnienia?

Ze zwolnienia skorzysta podatnik, który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Taką osobą będzie uczestnik programu - beneficjent środków. Zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Wskazane wyłączenie budzi kontrowersje, nie jest bowiem jasne, jak należy rozumieć użyte w przepisie pojęcie "zleca". W szczególności nie ma zgody co do tego, czy wyłączenie obejmuje wyłącznie podwykonawców działających na podstawie umów cywilnoprawnych (np. umowa zlecenia), czy również pracowników.

W wyroku NSA z 14 stycznia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1457/07) sąd wskazał, że w przepisie jest mowa o zleceniu czynności, przez co należy rozumieć realizowanie umowy-zlecenia, umowy o świadczenie usług, umowy o dzieło czy umowy o roboty budowlane. Wyłączenie nie odnosi się do osób wykonujących pracę na podstawie umowy o pracę, gdyż pracodawca nie zleca im wykonania czynności. Gdyby wyłączenie miało obejmować pracowników, wówczas ustawodawca postanowiłby o tym wprost.

Jednak większość sądów administracyjnych stwierdza, że pracownik, który w ramach swoich służbowych obowiązków wykonuje czynności związane z realizacją projektu, nie realizuje programu bezpośrednio i powinien być traktowany tak samo jak zleceniobiorca. W wyroku NSA z 25 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 106/10) sąd wskazał, że dochody osób fizycznych, zarówno zleceniobiorców, osób wykonujących dzieło, jak i pracowników wykonujących określone czynności w związku z programem realizowanym bezpośrednio przez podmiot otrzymujący na ten cel środki z bezzwrotnej pomocy, nie podlegają zwolnieniu. W wyroku NSA z 13 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 48/10) skład orzekający podkreślił, że sytuacja, w której osoby zatrudnione w tej samej instytucji byłyby różnie traktowane w zależności od tego, czy i na jakiej podstawie są zatrudniane u beneficjenta środków pomocowych, naruszałoby konstytucyjną zasadę równości wobec prawa. W kolejnym wyroku NSA z 20 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FSK 1359/10) sąd podkreślił, że należy odróżnić realizację celu programu od sposobu jego realizacji. Podmiot realizujący program, wskazany przez instytucję finansującą realizację tego programu, nie musi wykonywać działań służących osiągnięciu założonego celu samodzielnie, ale może czynności te zlecić innym osobom. Osoby te nie będą jednak realizować celu programu, a jedynie wykonywać niektóre działania, składające się łącznie na jego realizację. Stąd też ani pracownik, ani zleceniodawca nie mogą skorzystać ze zwolnienia.

5 Jakie stanowisko w tej sprawie zajmuje minister finansów?

Stanowisko ministra jest niejednolite, pojawiają się zarówno interpretacje korzystne dla pracowników, jak i niekorzystne. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2012 r. (nr IPPB4/415-862/11-6/JK) organ podatkowy wskazał, że gdy w chwili dokonywania wypłaty wynagrodzenie będzie finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską, to wówczas korzysta ono ze zwolnienia w części finansowanej ze środków Komisji, pod warunkiem jednak że osoby fizyczne zatrudnione na umowę o pracę lub umowę o dzieło, które je otrzymają, bezpośrednio realizują cel programu. Organ podatkowy wskazał jednocześnie, że zwolnione może być wynagrodzenie za czynności i prace merytoryczne, czyli związane bezpośrednio z celem programu Nie podlegają natomiast zwolnieniu wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu poprzez wykonywanie czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym, które nie stanowią zazwyczaj bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego.

Niemniej jednak w większości dotychczasowych interpretacji minister finansów zajmował inne stanowisko, zbieżne ze stanowiskiem sądów administracyjnych. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 września 2011 r. (nr IPPB4/415-503/11-2/MP) organ podatkowy wskazał, że o tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu, decydować będzie nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również m.in. to, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to niejako pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków wynika bezpośrednio z treści programu. W konsekwencji podmiotem bezpośrednio realizującym cel jest beneficjent, a nie jego pracownicy.

6 Co zatem poradzić podatnikom, którzy korzystają z zagranicznej pomocy?

W praktyce dobrym rozwiązaniem jest wystąpienie z wnioskiem o interpretację, zwłaszcza że jak pokazuje analiza ostatnio wydanych interpretacji, istnieją szanse na uzyskanie interpretacji uznającej stanowisko podatnika za prawidłowe.

@RY1@i02/2012/111/i02.2012.111.071001200.802.jpg@RY2@

Materiały prasowe

Aleksandra Kasińska, konsultant w Kancelarii Ożóg i Wspólnicy

Rozmawiała Ewa Ciechanowska