Nierozliczoną kwotę dotacji zalicza się do pozostałych przychodów operacyjnych

Gdy zakup środka trwałego został częściowo sfinansowany dotacją, to otrzymaną dotację kwalifikuje się do rozliczeń międzyokresowych przychodów. Środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia środka trwałego, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają kapitałów własnych, rozlicza się za pomocą konta 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów", a następnie odnosi się na dobro pozostałych przychodów operacyjnych równolegle do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tego środka trwałego. Ewidencja w księgach rachunkowych może przebiegać następująco:

1) kwota otrzymanej dotacji przeznaczonej na sfinansowanie zakupu środka trwałego: Wn konto 13-0 "Rachunek bieżący", Ma konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów",

2) naliczenie odpisów amortyzacyjnych: Wn konto 40-0 "Amortyzacja" oraz Ma konto 07-1 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych",

3) rozliczenie konta 84 w kwocie odpowiadającej skalkulowanym odpisom amortyzacyjnym: Wn konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów" oraz Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

Jeśli więc w chwili sprzedaży środek trwały nie został w całości zamortyzowany, to dotacja nie została jeszcze w całości rozliczona. Ewidencja sprzedaży środka trwałego, którego zakup został częściowo sfinansowany dotacją, przebiega według zasad ogólnych przewidzianych w ustawie o rachunkowości dla sprzedaży środków trwałych. W tym przypadku należy jednak dokonać stosownych księgowań w związku z rozliczeniem dotacji otrzymanej na zakup środka trwałego będącego obecnie przedmiotem sprzedaży.

Nierozliczoną kwotę widniejącą po stronie Ma konta 84 należy zaliczyć do pozostałych przychodów operacyjnych, zapisem: Wn konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów" oraz Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne". Przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowego środka trwałego podlegać będzie ujęciu na koncie 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne", natomiast koszty związane z jego sprzedażą, w tym nieumorzona wartość początkowa tego składnika majątku (tj. wartość w części niepokrytej odpisami amortyzacyjnymi), ewidencjonowane będą na koncie 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne".

Ewidencja sprzedaży środka trwałego w księgach rachunkowych może przebiegać następująco:

a) cena sprzedaży netto środka trwałego Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne",

b) VAT należny Ma konto 22-2 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT należnego",

c) należność od odbiorcy Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki".

Wyksięgowanie środka trwałego z ewidencji księgowej w związku z jego sprzedażą nastąpi zapisami:

1) gdy środek trwały został całkowicie zamortyzowany: Wn konto 07-1 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych" oraz Ma konto 01 "Środki trwałe",

2) gdy środek trwały został częściowo zamortyzowany:

a) wartość początkowa środka trwałego do wysokości dotychczasowego umorzenia: Wn konto 07-1 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych" oraz Ma konto 01 "Środki trwałe",

b) nadwyżka wartości początkowej nad kwotą odpisów amortyzacyjnych: Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne" oraz Ma konto 01 "Środki trwałe".

W przypadku sprzedaży środka trwałego za koszt uzyskania przychodu należy uznać wydatek na jego nabycie stanowiący jego wartość początkową (niezależnie od źródła jego finansowania) pomniejszony o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. W przypadku odpłatnego zbycia środka trwałego bez znaczenia pozostaje fakt, że jego zakup został sfinansowany dotacją budżetową lub innymi środkami pozabudżetowymi.

Takie stanowisko zajmuje fiskus. Przykładem może być interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2014 r., nr IPPB5/423-1061/13-2/MW, w której czytamy: "kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży środka trwałego sfinansowanego częściowo z dotacji będzie wartość, która odpowiada poniesionym wydatkom na jego nabycie (niezależnie od źródła ich finansowania), tj. wartość początkowa wynikająca z ewidencji środków trwałych, zmniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych bez względu na to, czy odpisy te zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zatem w przypadku zbycia środka trwałego sfinansowanego częściowo z dotacji podatnik ma prawo do zaliczenia wartości niezamortyzowanej do kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1, który jest przepisem szczególnym".

PRZYKŁAD

Sprzedaż

Jednostka sprzedała w czerwcu 2015 r. środek trwały, który był w 50 proc. sfinansowany z dotacji. Faktura sprzedaży wynosiła 18 450 zł, w tym VAT 3450 zł. Wartość początkowa środka trwałego wynosiła 51 000 zł, a dotychczasowe odpisy amortyzacyjne na 30 czerwca 2015 r. - 37 500 zł. Jednostka otrzymała dotację na zakup środka trwałego w wysokości 25 500 zł, która stanowiła 50 proc. jego wartości początkowej. Jednostka dokonywała rozliczenia otrzymanej dotacji na pozostałe przychody operacyjne równolegle do dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Do 30 czerwca 2015 r. rozliczyła kwotę 37 500 zł × 50 proc.= 18 750 zł. Pozostałą nierozliczoną część dotacji w wysokości: 25 500 zł - 18 750 zł = 6750 zł przeksięgowano na pozostałe przychody operacyjne w momencie sprzedaży środka trwałego.

@RY1@i02/2016/112/i02.2016.112.008000300.101.gif@RY2@

Objaśnienia:

1. FV - sprzedaż środka trwałego:

a) kwota brutto 18 450 zł: strona Wn konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami",

b) kwota netto 15 000 zł: strona Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne",

c) VAT należny 3450 zł: strona Ma konto 22-2 "VAT należny".

2. LT - rozchód środka trwałego w związku z jego sprzedażą:

a) wartość początkowa środka trwałego do wysokości dotychczasowego umorzenia kwota 37 500 zł: strona Wn konto 07-1 "Umorzenie środków trwałych" oraz strona Ma konto 01 "Środki trwałe",

b) nadwyżka wartości początkowej nad kwotą odpisów amortyzacyjnych kwota 13 500 zł: strona Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne" oraz strona Ma konto 01 "Środki trwałe",

3. PK - rozliczenie pozostałej kwoty dotacji, tj. 6750 zł: strona Wn konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów" oraz strona Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

@RY1@i02/2016/112/i02.2016.112.008000300.802.jpg@RY2@

Halina Zabrocka

specjalistka z zakresu rachunkowości

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).