Jakie organizacje lub firmy mogą skorzystać z ułatwień

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.; dalej: u.r.) wskazuje, że podmiotami mikro mogą być zarówno podmioty, które prowadzą działalność gospodarczą, jak i te, które są jednostkami non profit.

Jako jednostki mikro nieprowadzące działalności gospodarczej mające prawo do wyboru statusu sprawozdawczego wskazano stowarzyszenia, związki zawodowe, organizacje pracodawców, izby gospodarcze, fundacje, przedstawicielstwa przedsiębiorców zagranicznych, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, społeczno-zawodowe organizacje rolników, organizacje samorządu zawodowego, organizacje samorządu gospodarczego rzemiosła i Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych. Jednostki te sporządzają takie samo sprawozdanie finansowe, jak inne podmioty mikro, z niewielką różnicą w zakresie prezentacji wyniku finansowego w rachunku zysków i strat. Przewidziano dla nich jednak dodatkowe uproszczenia, m.in. w zakresie wyceny (możliwość niestosowania zasady ostrożności), czy brak obowiązku składania sprawozdań do Krajowego Rejestru Sądowego.

Ustawodawca zastosował nieco inne kryteria wielkościowe dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w formie działalności osób fizycznych i ich spółek oraz dla pozostałych jednostek.

W przypadku sprawozdań za 2015 r. prawo do uproszczeń będą miały osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, spółki cywilne osób fizycznych i spółki jawne osób fizycznych obowiązkowo prowadzące księgi rachunkowe, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych mieściły się w przedziale od 1 200 000 euro do 2 000 000 euro.

Przygotowując sprawozdanie za 2015 r. wartości te przeliczamy na walutę polską jeszcze po średnim kursie ogłoszonym przez Narodowy Bank Polski na 30 września roku poprzedzającego rok obrotowy. Kurs euro na 30 września 2014 r. wynosił 4,1755 zł/euro (tabela nr 189/A/NBP/2014). Dlatego równowartość 1 200 000 euro to 5 010 600 zł a równowartość 2 000 000 euro to 8 351 000 zł. W przyszłości, za sprawą ustawy z 23 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1333), dniem przeliczenia będzie pierwszy dzień roboczy października. Zatem jednostki rozpoczynające prowadzenie ksiąg rachunkowych w sposób określony ustawą albo rozpoczynające działalność w 2016 r., które w 2017 r. będą sporządzały sprawozdania finansowe za 2016 r., wielkości wyrażone w euro przeliczą na walutę polską po średnim kursie ogłoszonym przez NBP na 1 października 2015 r. Wynosił on 4,2437 zł/euro (tabela nr 191/A/NBP/2015). Będzie to zatem 5 092 440 zł przy równowartość 1 200 000 euro i 8 487 400 zł przy 2 000 000 euro.

Podkreślić też należy, że ustawą z 23 lipca 2015 r. do art. 3 u.r. dodano ust. 1e. Wskazano w nim podmioty, które bez względu na wielkość uzyskiwanych przychodów ze statusu mikro nie mogą skorzystać. Są to:

● jednostki, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.r., czyli jednostki organizacyjne działające na podstawie prawa bankowego, przepisów o obrocie papierami wartościowymi, przepisów o funduszach inwestycyjnych, przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych lub przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,

● jednostki zamierzające ubiegać się albo ubiegające się o zezwolenie na wykonywanie działalności na podstawie przepisów, o których mowa wyżej,

● emitenci papierów wartościowych dopuszczonych, emitenci zamierzający ubiegać się lub ubiegających się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych Europejskiego Obszaru Gospodarczego,

● emitenci papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu w alternatywnym systemie obrotu,

● instytucje pieniądza elektronicznego,

● jednostki sektora finansów publicznych.

Jednostki te z racji prowadzenia działalności ubezpieczeniowej, finansowej bądź przynależności do sektora finansów publicznych (w więc dysponowania środkami publicznymi) są de facto jednostkami zaufania publicznego. Danie im możliwości skorzystania ze znaczących możliwości uproszczeń podważyłoby zaufanie do transparentności działalności takich podmiotów. Poprzednio były one wskazane też w art. 3 ust. 1a pkt 1 u.r. Zmiana wynika z wprowadzenia do ustawy o rachunkowości tzw. jednostek małych.

Dobrowolnie

Organ uprawniony do zatwierdzania sprawozdania finansowego ma prawo podjąć decyzje o sporządzaniu przez jednostkę spełniająca kryteria dla jednostek mikro uproszczonych sprawozdań z uwzględnieniem załącznika nr 4 do u.r.

Ustawa o rachunkowości nie wskazuje, w jakim terminie organ zatwierdzający powinien podjąć decyzję o zastosowaniu uproszczeń. Warto taką decyzję podjąć możliwie wcześnie, aby służby finansowo-księgowe, w tym biura rachunkowe, z których usług często tacy przedsiębiorcy korzystają, mogły przygotować odpowiednio dane.

Organ uprawniony do zatwierdzania sprawozdań ma prawo (nie obowiązek) podjąć decyzję o sporządzeniu sprawozdania finansowego z zastosowaniem art. 46 ust. 5 pkt 4, art. 47 ust. 4 pkt 4, art. 48 ust. 3, art. 48a ust. 3, art. 48b ust. 4 lub art. 49 ust. 4 u.r. Oznaczać to będzie, że w takiej sytuacji sprawozdanie jednostki mikro musi zawierać zakres informacji przewidziany w załączniku nr 4 do u.r., tj.: wprowadzenie do sprawozdania finansowego, uproszczony bilans, uproszczony porównawczy rachunek zysków i strat, a także ewentualnie informacje uzupełniające do bilansu.

Nie będzie natomiast obejmowało zestawienia zmian w kapitale własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych nawet, jeśli jednostka będzie poddawała sprawozdanie badaniu przez biegłego rewidenta.

Do takiego sprawozdania finansowego nie będzie sporządzane sprawozdanie z działalności, nawet jeśli jednostką mikro będzie spółka kapitałowa, która na podstawie art. 49 ust. 1 u.r. powinna zasadniczo je przygotować.

Sprawozdanie finansowe sporządzane z uwzględnieniem uproszczeń jest uznawane za rzetelnie i wiernie odzwierciedlające sytuację finansową i majątkową oraz wynik finansowy. Wskazuje to wprost art. 49a u.r. Samo sporządzenie sprawozdania finansowego powinno nastąpić zgodnie z art. 45 ust. 1 i art. 52 ust. 1 u.r. nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego, tj. do 31 marca 2016 r. Sprawozdanie uproszczone powinno być podpisane zarówno przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, jak i wszystkich członków organu zarządzającego.

Warto pamiętać, że te jednostki, które za 2014 r. sporządzały sprawozdania finansowe wg ogólnych zasad powinny te sprawozdania przekształcić, aby zapewnić ich porównywalność z informacjami za 2015 r. W znakomitej większości przypadków będzie to jedynie zagregowanie danych wykazywanych w bilansie i rachunku zysków i strat. Te, które już za 2014 r. skorzystały z możliwości sporządzania sprawozdań wg kryteriów mikro, sprawdzić muszą ,czy nie zmieniły w ramach zmian polityki rachunkowości zasad wyceny aktywów lub pasywów.

Może być też małą

Nowelizacja z 23 lipca 2015 r. wprowadziła pojęcie jednostki małej i, co ważne, po spełnieniu określonych warunków, mogą być za nią uznane także jednostki mikro. Wówczas organ uprawniony do zatwierdzania sprawozdania finansowego może podjąć decyzję o sporządzaniu go z uwzględnieniem art. 46 ust. 5 pkt 5, art. 47 ust. 4 pkt 5, art. 48 ust. 4, art. 48a ust. 4, art. 48b ust. 5 lub art. 49 ust. 5 u.r. To oznacza, że sprawozdanie będzie zawierało:

● bilans przygotowany zgodnie z załącznikiem nr 5,

● rachunek zysków i strat w wersji porównawczej lub kalkulacyjnej wg decyzji kierownika jednostki przygotowany zgodnie z załącznikiem nr 5,

● informację dodatkową obejmującą wprowadzenie do sprawozdania i wskazane w załączniku nr 5 objaśnienia.

Nie będzie zaś zawierało: rachunku przepływów pieniężnych i zestawienia zmian w kapitale własnym - nawet jeśli sprawozdanie jednostki będzie podlegało obligatoryjnemu badaniu przez biegłego rewidenta). Do takiego sprawozdania finansowego nie będzie sporządzane sprawozdanie z działalności - nawet jeśli jednostka mikro będzie spółką kapitałową, która na podstawie art. 49 ust. 1 u.r. powinna zasadniczo je przygotować.

Bez decyzji

Jeśli organ uprawniony do zatwierdzania sprawozdania finansowego nie podejmie żadnej decyzji związanej z przyjęciem uproszczeń sprawozdawczych, oznaczać to będzie sporządzanie sprawozdania zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy. Za 2015 r. może być ono po raz ostatni sporządzone z uwzględnieniem uproszczeń wynikających z art. 50 ust. 2 u.r.

Mikro mają także prawo do uproszczeń w wycenie

Najistotniejszymi uproszczeniami, z jakich mogą skorzystać jednostki mikro, są oczywiście uproszczenia sprawozdawcze. Poza nimi jednostki te mogą skorzystać także z innych uproszczeń w zakresie:

1) klasyfikacji umów leasingu i odstąpienia od ustalania rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego;

2) wyceny inwestycji finansowych;

3) zastąpienia ceny nabycia ceną zakupu w odniesieniu do niektórych zapasów;

4) uproszonego ustalania kosztu wytworzenia produktów i produkcji w toku na dzień bilansowy.

Uproszczenia dobrowolnie wybrane przez jednostkę mikro powinny być opisane w dokumentacji polityki rachunkowości. Jednak takim jednostkom nie wolno stosować uproszczeń w zakresie wyceny aktywów i pasywów według wartości godziwej i skorygowanej ceny nabycia.

Do stowarzyszeń, związków zawodowych, organizacji pracodawców, izb gospodarczych, fundacji, przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, społeczno-zawodowych organizacji rolników, organizacji samorządu zawodowego, organizacji samorządu gospodarczego rzemiosła i Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych, jeżeli nie prowadzą działalności gospodarczej, nie stosuje się przepisów rozdziałów 6 i 7 ustawy o rachunkowości, czyli dotyczących skonsolidowanych sprawozdań finansowych oraz badania i publikacji sprawozdań finansowych. Ponadto te jednostki mogą zrezygnować z zachowania zasady ostrożności przy wycenie poszczególnych składników aktywów i pasywów. Jednostki mikro po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego zwiększą odpowiednio przychody lub koszty w następnym roku obrotowym o ustaloną w rachunku zysków i strat różnicę pomiędzy przychodami a kosztami. Różnica dodatnia może być zaliczona na zwiększenie kapitału (funduszu) podstawowego.

Zmienił się termin przeliczania na walutę polską wielkości wyrażonych w euro. Przygotowując sprawozdanie za 2015 r. przeliczamy je jeszcze według kursu z 30 września, ale w przyszłym - sporządzając je za 2016 rok. - wartości w euro przeliczymy na złotówki po kursie z pierwszego dnia roboczego października.

Trzeba przekształcić sprawozdania za 2014 r. przygotowane wg ogólnych zasad. Jest to potrzebne, aby porównać z nimi dane za 2015 r.

Organ uprawniony do zatwierdzania sprawozdań ma prawo podjąć decyzję o sporządzeniu sprawozdania finansowego dla jednostki mikro.

Tabela 1. Jakie limity musi spełnić firma, żeby zostać jednostką mikro

	Przychody netto tych jednostek ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych wyniosły równowartość w walucie polskiej nie mniej niż 1 200 000 euro i nie więcej niż 2 000 000 euro za poprzedni rok obrotowy.	W roku obrotowym, za który sporządzają sprawozdanie finansowe, oraz w roku poprzedzającym ten rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości: a) 1 500 000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego, b) 3 000 000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy, c) 10 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty.
	W roku obrotowym, w którym rozpoczęły działalność albo prowadzenie ksiąg rachunkowych w sposób określony ustawą, przychody netto tych jednostek ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych wyniosły równowartość w walucie polskiej nie mniej niż 1 200 000 euro i nie więcej niż 2 000 000 euro.	W roku obrotowym, w którym rozpoczęły działalność, nie przekroczyły, co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości: a) 1 500 000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego, b) 3 000 000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy, c) 10 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty.
	Jednostki dobrowolnie prowadzące księgi rachunkowe na podstawie art. 2 ust. 2 u.r.	Spełnione oba warunki jednocześnie: 1) za poprzedni rok obrotowy sporządziły sprawozdanie finansowe wg kryteriów mikro, 2) w roku obrotowym, za który sporządzają sprawozdanie finansowe, albo w roku poprzedzającym ten rok obrotowy przekroczyły dwie z wymienionych wyżej wielkości.

WZÓR

Walne Zgromadzenie na podstawie par. 5 pkt 9 umowy spółki, w związku z art. 3 ust. 1a ustawy o rachunkowości, postanawia:

Sprawozdania finansowe spółki będą sporządzane z zastosowaniem art. 45, art. 46 ust. 5 pkt 4, art. 47 ust. 4 pkt 4, art. 48 ust. 3, art. 48a ust. 3, art. 48b ust. 4 lub art. 49 ust. 4 ustawy o rachunkowości, tj. zgodnie z zasadami dla jednostek mikro w rozumieniu ustawy o rachunkowości, jeśli dane wykazane w sprawozdaniu finansowym nie przekroczą progów wskazanych w art. 3 ust 1a pkt 1 ustawy o rachunkowości.

Sprawozdania finansowe od 2015 r. sporządza się już według zasad określonych w par. 1.

@RY1@i02/2016/014/i02.2016.014.18300030b.801.gif@RY2@

PRZYKŁAD 1

Bez przekroczenia

Spółka Ypsylon SA prowadzi działalność od 2008 r. W sprawozdaniu za 2014 r. wykazała przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów 1 630 000 zł, aktywa bilansu 790 000 zł i średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty 12 osób. Natomiast w 2015 r. wartości te wynosiły: przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów 3 430 000 zł, aktywa bilansu 1 070 000 zł i średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty 8,5 osoby.

Spółka ta będzie miała prawo do sporządzania sprawozdania finansowego dla jednostek mikro, ponieważ za 2014 r. nie zostały przekroczone progi dla przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów i aktywów bilansu. Z kolei za 2015 r. nie zostały przekroczone progi dotyczące aktywów bilansu i średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty. Ustawa o rachunkowości nie wymaga, aby w kolejnych latach były nieprzekraczane te same progi.

Na co zwrócić uwagę, przygotowując bilans

Bilans jest elementem sprawozdania pokazującym stan majątku jednostki i źródła jego finansowania. Jako uproszczony dla mikro, jest prezentowany w bardzo okrojonej postaci, ale pewnych danych nie można w nim pominąć. W przypadku wszystkich aktywów i pasywów należy zadbać o ich prawidłowa wycenę i właściwe odniesienie skutków tej wyceny w sprawozdaniu finansowym.

W bilansie zaprezentowane są jedynie podstawowe dane, choć w spółce występuje zróżnicowanie aktywów i pasywów. Niezależnie od tego, czy dany składnik został bezpośrednio zaprezentowany, czy jedynie wpłynął na wartość ogólną grupy, musi być wyceniony zgodnie z zasadami rachunkowości.

Aktywa trwałe

Zasoby majątkowe, które są zaangażowane w działalność jednostki na okres co najmniej 12 miesięcy, licząc od dnia bilansowego, czyli aktywa trwałe, będą prezentowane w zagregowanej wartości. Jednostka mikro będzie miała obowiązek odrębnie pokazać jedynie wartość środków trwałych.

Co do zasady do aktywów trwałych zaliczamy: wartości niematerialne i prawne, rzeczowe aktywa trwałe, należności długoterminowe, inwestycje długoterminowe oraz długoterminowe rozliczenia międzyokresowe. Jednak organizacja będąca jednostką mikro nie wyodrębnia w bilansie wartości niematerialnych i prawnych, środków trwałych w budowie oraz inwestycji długoterminowych.

Wartości niematerialne i prawne to nabyte przez organizację prawa majątkowe i przywileje, które nadają się do wykorzystania na potrzeby jednostki przez okres powyżej 12 miesięcy. W jednostkach mikro są to w praktyce przede wszystkim tzw. inne wartości niematerialne i prawne (autorskie prawa majątkowe, prawa pokrewne, licencje, koncesje, prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych oraz zdobniczych). W jednostkach mikro tylko licencje wyceniane są w cenie nabycia pomniejszonej o naliczone odpisy umorzeniowe. Amortyzacja za bieżący rok wpływać będzie na koszty podstawowej działalności operacyjnej (B.I). Jeśli zaistniałyby okoliczności uzasadniające dokonanie odpisów aktualizacyjnych, należałaby ich dokonać - wpłynęłyby one na wartość Pozostałych kosztów w rachunku zysków i strat. Wartość takich odpisów powinna być zaprezentowana odrębnie w pozycji Aktualizacja aktywów niefinansowych (D.I).

Środki trwałe obejmują te aktywa, które są przez jednostkę użytkowane powyżej 12 miesięcy na własne potrzeby. Jednostki będące podmiotami mikro korzystają z uproszczeń i nie klasyfikują środków użytkowanych na podstawie umów leasingowych jako własnych aktywów trwałych, tj. nie rozpoznają leasingu finansowego, nawet jeśli taka jest treść ekonomiczna umów. Oznacza to, że w praktyce w podmiotach mikro prezentowane są jedynie środki trwale będące własnością jednostki. Jednostka mikro nie ma obowiązku odrębnego prezentowania lub ujawniania wartości poszczególnych grup środków trwałych w informacji dodatkowej. Środki trwałe wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, bądź wartości przeszacowanej (po aktualizacji wartości środków trwałych), pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także odpisy z tytułu trwałej utraty ich wartości (art. 28 ust. 1 pkt 1 u.r.).

Podmioty mikro w większości przypadków wykorzystują regulacje prawa podatkowego jako wskazówki do obliczania odpisów amortyzacyjnych - odpisy te naliczane zgodnie z wykazem stawek amortyzacyjnych stanowią nie tylko koszty w rachunkowości w pozycji rachunku zysków i strat Amortyzacja, lecz także są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Jednostki mikro, jeśli zaistnieje taka potrzeba, powinny dokonywać także odpisów z tytułu trwałej utraty wartości. W analizowanej jednostce środkami trwałymi są maszyny, wyposażenie i środki transportu. Ta grupa może obejmować także grunty (które nie podlegają z pewnym wyjątkiem odpisom amortyzacyjnym), pozostałe nieruchomości (prawo wieczystego użytkowania gruntu, spółdzielcze prawa do lokalu mieszkalnego, do lokalu użytkowanego, budynki, budowle, obiekty inżynierii lądowej i wodnej) oraz bardzo rzadko inwentarz żywy.

Inwestycje krótko- i długoterminowe

Inwestycje długoterminowe obejmują udziały w innych jednostkach, lokaty powyżej 12 miesięcy lub papiery wartościowe dłużne i kapitałowe, które jednostka chce utrzymywać przez okres powyżej roku. Wycenia się je przede wszystkim w cenie nabycia, nie ma możliwości wyceny takich aktywów w wartości godziwej, ponieważ ta metoda jest niedozwolona dla jednostek mikro. Lokaty wycenia się w wartości nominalnej powiększonej o należne odsetki.

Nie prezentuje się w bilansie zgodnym z załącznikiem nr 4 do u.r. odrębnie wartości inwestycji krótkoterminowych. Są one ukryte w ogólnej wartości aktywów obrotowych. Są to przede wszystkim środki pieniężne i aktywa pieniężne, czasem o znaczącej wartości. Są to aktywa w formie krajowych środków płatniczych, walut obcych i dewiz (np. gotówka, środki pieniężne na kontach bankowych a vista, płatne na żądanie weksle obce, czeki obce o terminie wykupu do 3 miesięcy, środki pieniężne w drodze). Zalicza się tu również naliczone odsetki od aktywów finansowych (np. odsetki od długoterminowych lokat, pod warunkiem że mogą być wymagalne w dowolnych terminach oraz nie są kapitalizowane), jeżeli są płatne lub wymagalne w ciągu 3 miesięcy od dnia ich otrzymania, wystawienia, nabycia lub założenia. Jeśli oprócz środków pieniężnych jednostka posiada zaliczone do krótkoterminowych inwestycji udziały lub akcje, to należy je wycenić według ceny (wartości) rynkowej albo według ceny nabycia lub ceny (wartości) rynkowej, w zależności od tego, która z nich jest niższa.

Należy zaznaczyć, że jednostki mikro mają zakaz wyceny aktywów i pasywów w wartości godziwej lub skorygowanej cenie nabycia. Wycena wg skorygowanej ceny nabycia dotyczy aktywów o charakterze dłużnym (obligacje, skrypty, lokaty i udzielone pożyczki). Wartość godziwa jest kategorią wyceny wykorzystywaną do wyceny aktywów finansowych zaliczonych do kategorii Aktywa finansowe wyceniane w wartości godziwej przez wynik finansowy i Aktywa finansowe dostępne do sprzedaży. Ponadto ma zastosowanie przy wycenie nieruchomości inwestycyjnych i wartości niematerialnych zaliczonych do inwestycji. W małych jednostkach te kategorie aktywów i pasywów występują bardzo rzadko, a jeśli już, to jednostki zwykle korzystają z innych dostępnych w myśl art. 28 ust 1 u.r. metod wyceny tych pozycji. W praktyce to uproszczenie ma znaczenie dla spółek akcyjnych.

Należności długoterminowe

Kwoty, które jednostka spodziewa się otrzymać w czasie powyżej 12 miesięcy od dnia bilansowego, poza kwotami z tytułu dostaw i usług, to należności długoterminowe. Jako długoterminowe należności traktuje się te, które wynikają z należności za sprzedane składniki aktywów trwałych oraz papierów wartościowych i innych aktywów finansowych, które są wymagalne po 12 miesiącach od dnia bilansowego. W przypadku jednostek mikro są to najczęściej kwoty kaucji pozostawione tytułem zabezpieczenia u kontrahentów, np. kaucje związane z najmem pomieszczeń. Wycenia się je do bilansu w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności. Przy czym w jednostkach non profit będących jednostkami mikro nie ma obowiązku stosowania zasady ostrożności i dlatego nie dotyczy ich obowiązek aktualizacji stanu należności przy uwzględnieniu stopienia prawdopodobieństwa ich zapłaty.

Aktywa obrotowe

Majątek, który jest na bieżąco wykorzystywany i zużywany w działalności jednostki, to aktywa obrotowe. Obejmują one: rzeczowe aktywa obrotowe - zapasy, należności krótkoterminowe, inwestycje krótkoterminowe, a także krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

W bilansie wg załącznika nr 4 prezentowana jest jedynie wartość aktywów obrotowych ze wskazaniem wartości zapasów i należności krótkoterminowych. Pominięto konieczność wyróżnienia wartości inwestycji krótkoterminowych, w tym środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie jednostki.

Zapasy to rzeczowe aktywa obrotowe, do których zaliczane są nabyte w celu zużycia na własne potrzeby materiały, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby, usługi i roboty) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, bądź półprodukty oraz towary nabyte celem odprzedaży w stanie nieprzetworzonym (art. 3 ust. 1 pkt 18a u.r.). Wycena zapasów na dzień bilansowy powinna być poprzedzona inwentaryzacją przeprowadzoną zgodnie z ustawą o rachunkowości. W bilansie nie przedstawia się ich podziału, ale należy pamiętać o prawidłowej wycenie według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych jednak od cen ich sprzedaży netto (art. 28 ust.1 pkt 6 u.r.).

Należności krótkoterminowe obejmują wszystkie należności z tytułu dostaw i usług oraz całość lub część należności z innych tytułów niezaliczonych do aktywów finansowych, które stają się wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego. W praktyce wszystkich jednostek, nie tylko mikro, najważniejsze są należności z tytułu dostaw i usług oraz pozostałe należności (od pracowników, wolontariuszy w przypadku organizacji non profit, z tytułu sprzedaży środków trwałych). Należności krótkoterminowe wycenia się w kwocie wymagającej zapłaty z zachowaniem zasady ostrożności. Oznacza to, że generalnie należności na dzień bilansowy powiększa się o należne odsetki z tytułu zwłoki w zapłacie i pomniejsza o odpisy aktualizujące ich wartość. W praktyce mniejsze jednostki, nie tylko mikro, dokonują odpisów aktualizacyjnych jedynie w stosunku do tych należności, których nieściągalność została uprawdopodobniona lub udokumentowana zgodnie z regulacjami prawa podatkowego. Jeśli jednostka mikro dokonałaby ujęcia takiego odpisu, to jego wartość jako pozostały koszt ujęta także byłaby w pozycji D.I.

Wśród aktywów obrotowych nie prezentuje się odrębnie, chociaż najprawdopodobniej występują, także krótkoterminowych rozliczeń międzyokresowych, czyli rozliczeń wynikających z następujących tytułów przypadających do rozliczenia w 2015 r.:

● opłaconych z góry świadczeń, które zostaną wykonane w przyszłych okresach, np. czynsze, ubezpieczenia rzeczowe, opłaty za serwisy internetowe, prenumeraty, wykupione szkolenia na przyszły rok;

● poniesionych wydatków, które będą skutkować korzyściami ekonomicznymi w dłuższym okresie, a ich jednorazowe odpisanie spowodowałoby zniekształcenie wyniku finansowego (np. koszty większych remontów);

● kosztów operacji finansowych, jeżeli zgodnie z umową wartość otrzymanych składników aktywów jest niższa od zobowiązania zapłaty za nie, w tym również z tytułu emitowanych przez jednostkę papierów wartościowych (art. 39 ust. 4 u.r.), np. potrącone przez bank z góry prowizje i odsetki od zaciągniętych kredytów na finansowanie działalności operacyjnej.

Pasywa bilansu

Zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 36 u.r. kapitały (fundusze) własne ujmuje się w księgach rachunkowych z podziałem na ich rodzaje i według zasad określonych przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy o utworzeniu jednostki (art. 36 ust. 1 u.r.). W bilansie dla jednostek mikro zakres informacyjny ograniczono jedynie do wartości kapitału podstawowego, który musi być - zgodnie z art. 36 ust. 1 u.r. - zaprezentowany w wartości wynikającej z umowy, statutu oraz wartości należnych, lecz na dzień bilansowy niewniesionych wpłat na poczet kapitału. W ten sposób jednostki mikro postepują po raz ostatni rozliczając 2015 r., bo od 2016 r. obowiązkowo będzie to pozycja aktywów. Nowelizacja ustawy wprowadziła bowiem zasadę, że należne wpłaty na kapitał podstawowy i udziały (akcje) własne będą prezentowane w pozycjach C i D aktywów. Jest to wynik dostosowania polskiego prawa do dyrektywy unijnej. W przypadku podmiotów mikro takie aktywa będą występowały bardzo rzadko, ponieważ większość z tych jednostek to albo spółki z o.o., które tylko w przypadku rejestracji w trybie S24 mogą mieć nieopłacony kapitał podstawowy, albo spółki osobowe, które z kolei nie mają (poza komandytowo-akcyjną) wymogów związanych z minimalną kwotą kapitału i tu też najczęściej mamy do czynienia z natychmiastowym wniesieniem wkładów na kapitał. Udziały (akcje) własne nabywane są w określonych w kodeksie spółek handlowych przypadkach i w praktyce sytuacje te dotyczą podmiotów większych niż mikro.

Kapitał (fundusz) podstawowy to fundusz tworzony na podstawie przepisów prawa, statutu i umowy jednostki,. Jeśli podmiot mikro wpisany jest do rejestru, to kwota kapitału podstawowego z bilansu powinna być taka sama, jak wpisana w rejestrze sądowym. W przypadku osób fizycznych i spółki osobowej (jeśli kapitał nie jest wskazany w umowie) wartość kapitału ustala się jako różnicę między wartością aktywów i zobowiązań działalności gospodarczej.

Jako Należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna) wykazuje się przy tym zadeklarowane, lecz niewniesione na dzień bilansowy wkłady kapitałowe - rzeczowe i finansowe w spółkach kapitałowych (z o.o. i akcyjnych) oraz spółkach osobowych. W tej pozycji wykazuje się również przewyższającą zysk kwotę zaliczek pobranych w ciągu roku przez wspólników spółek osobowych.

Jednostki, w tymi mikro, mogą oczywiście na podstawie albo odrębnych przepisów, albo wewnętrznych regulacji tworzyć inne kapitały własne. Przykładowo kapitał zapasowy - przeznaczany przede wszystkim na pokrycie strat bilansowych, a tworzony głownie z odpisów z zysku, tzw. agio.

Jeśli takie kapitały (fundusze) są tworzone w organizacji, to należy je wycenić w wartości nominalnej z uwzględnieniem stopnia wykorzystania tych źródeł finansowania.

W podmiotach mikro nie prezentuje się odrębnie wartości wypracowanego w bieżącym okresie wyniku finansowego.

Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania

Rezerwy są odzwierciedleniem zasady ostrożności. Tworzy się je na pewne lub bardzo prawdopodobne przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować. W szczególności rezerwy takie dotyczą m.in.: skutków toczącego się postępowania sądowego czy przyszłych zobowiązań spowodowanych restrukturyzacją.

Rezerwę należy więc utworzyć wtedy, gdy istnieją przesłanki (o dużym stopniu prawdopodobieństwa), że w przyszłości wystąpi w jednostce zobowiązanie wynikające z przeszłych zdarzeń i gdy jednocześnie jednostka ma możliwość wiarygodnego oszacowania tego zobowiązania. Wycena rezerw odbywa się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w uzasadnionej, wiarygodnie oszacowanej wartości (art. 28 ust. 1 pkt 9 u.r.). Koszty ich utworzenia obciążają pozostałe koszty operacyjne lub koszty finansowe. W przypadku tworzenia RMB (rozliczeń miedzyokresowych biernych) będących rezerwami obciążają one koszty podstawowej działalności operacyjnej.

W jednostkach mikro rezerwy będą występowały niesłychanie rzadko. W przypadku jednostek prowadzących działalność gospodarczą rezerwy i rozliczenia międzyokresowe nie powodują bowiem rozpoznania kosztów uzyskania przychodów. Z kolei organizacje non profit nie tworzą ich, bo rezerwy są przejawem zasady ostrożności, której te jednostki nie muszą stosować (art. 7 ust 2a u.r.).

Zobowiązania to wynikające z przeszłości obowiązki do wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki (art. 3 ust. 1 pkt 20 u.r.). W grupie zobowiązania uwzględnia się wszystkie zobowiązania jednostki wobec obcych podmiotów, niezależnie od przyczyny ich powstania i waluty, w jakiej są wyrażone.

Biorąc pod uwagę termin wymagalności, zobowiązania dzieli się na:

● długoterminowe - o okresie płatności po 12 miesiącach od dnia bilansowego,

● krótkoterminowe - o okresie płatności w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego.

Ze zobowiązań długoterminowych wyłącza się zobowiązania z tytułu dostaw i usług, które wykazuje się w zobowiązaniach krótkoterminowych niezależnie od terminu wymagalności. Zobowiązania zarówno długo-, jak i krótkoterminowe wykazuje się w bilansie w kwocie wymagającej zapłaty według stanu na dzień bilansowy (a więc z uwzględnieniem odsetek naliczonych do dnia bilansowego). Nie ma możliwości zastosowania wyceny ani według skorygowanej ceny nabycia (np. do kredytów i zaciągniętych pożyczek), ani wartości godziwej. Obowiązkiem jednostki będzie zaprezentowanie jedynie wartości zobowiązań z tytułu kredytów i pożyczek, jednak bez wyszczególnienia, jaka ich część ma charakter długo- a jaka krótkoterminowy.

Brak ujawnienia wartości zobowiązań z tytułu dostaw i usług oraz w ogóle brak podziału zobowiązań według kryterium czasu uniemożliwi w praktyce ocenę zadłużenia jednostki. Powyższe informacje nie są bowiem wymagane w informacjach uzupełniających do bilansu.

Istotną pozycją w księgach rachunkowych, także obecnie nieprezentowaną odrębnie, są Inne rozliczenia międzyokresowe w pasywach bilansu - obejmujące przede wszystkim rozliczenia międzyokresowe przychodów. Rozliczenia międzyokresowe przychodów obejmują m.in. równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych (np. otrzymany z góry czynsz za cały okres wynajmu).

Z punktu widzenia organizacji mikro ważne jest, że jeśli jednostka otrzyma środek trwały (wartość niematerialną i prawną) albo pieniądze na jego zakup (refundację już poniesionych kosztów), należy tę wartość zaliczyć do rozliczeń międzyokresowych przychodów i wykazać w pasywach bilansu. Kwota ta będzie zwiększać stopniowo pozostałe przychody operacyjne - równolegle do dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Małe podmioty i organizacje pozarządowe dość często korzystają ze wsparcia w postaci środków pieniężnych na zakup aktywów trwałych lub otrzymują je w postaci darowizny. Są zobowiązane do prawidłowej wyceny i ujęcia tych wartości, ale sporządzając uproszczone sprawozdania, nie muszą ich wyodrębniać. Ich wartość jest ukryta w ogólnej wartości pozycji B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania.

W ustawie jest jedynie wariant porównawczy rachunku zysków i strat

Brak wariantu kalkulacyjnego w jednostkach mikro nie oznacza, że jedynym dopuszczalnym sposobem jest ewidencja kosztów działalności operacyjnej na kontach zespołu 4. Można też korzystać z zespołu 5.

Rachunek zysków i strat, podobnie jest w przypadku bilansu, także będzie zawierał tylko najistotniejsze dane. Nie będzie znaczenia miał fakt, czy podmiot prowadzi działalność gospodarczą, czy też nie - zawsze będzie sporządzany rachunek zysków i strat w wersji porównawczej.

Ustawa o rachunkowości nie przewiduje dla jednostek mikro wariantu kalkulacyjnego rachunku zysków i strat, ale nie oznacza to, że jedyną dopuszczalną ewidencją w tych jednostkach jest ewidencja kosztów działalności operacyjnej na kontach zespołu 4. Jednostki mikro prowadzące działalność produkcyjną lub usługową i potrzebujące informacji o kosztach wytworzenia poszczególnych produktów, kosztach sprzedaży, zarządu, mogą - a nawet powinny - ewidencjonować koszty także w układzie kalkulacyjnym (funkcjonalnym).

Podkreślić należy, że rachunek zysków i strat nie zawiera uszczegółowienia informacji o wartości przychodów ze sprzedaży towarów i odrębnie ze sprzedaży produktów. W przypadku jednostek prowadzących działalność mieszaną nie będzie można na podstawie sprawozdania finansowego ocenić struktury ich działalności (czy zajmuje się produkcją, czy jest to jednostka handlowa) oraz zmian, jakie zaszły w tym zakresie.

Jeśli jest sporządzany porównawczy rachunek zysków i strat, to na wartość przychodów wpłynie także wartość zmiany stanu przychodów. Oblicza się ją następująco:

Koszty wg rodzaju - Koszty sprzedanych produktów - Koszty zarządu

W jednostkach mikro prezentowane są jedynie środki trwale będące własnością jednostki. Jeśli jednostki te korzystają z uproszczeń, to nie klasyfikują środków użytkowanych na podstawie umów leasingowych.

Jeśli jednostka mikro otrzyma środek trwały (wartość niematerialną i prawną) albo pieniądze na jego zakup (refundację już poniesionych kosztów), to należy tę wartość zaliczyć do rozliczeń międzyokresowych przychodów i wykazać w pasywach bilansu.

Jednostki mikro mają zakaz wyceny aktywów i pasywów w wartości godziwej lub skorygowanej cenie nabycia.

Za 2016 r. należne wpłaty na kapitał podstawowy i udziały (akcje) własne będą prezentowane w pozycjach C i D aktywów, a nie jako pasywa.

PRZYKŁAD 2

Licencja

Dane z zestawienia obrotów sald wskazują, że wartość bilansowa licencji będzie wynosiła 4600 zł

WNIP - licencje	8600,00	-
WNIP - licencje umorzenie	-	4000,00

Wartość bilansowa licencji nie zostanie jednak odrębnie pokazana, tylko wpłynie na wartość ogólną aktywów trwałych.

PRZYKŁAD 3

Środki trwałe

W jednostce w okresie objętym sprawozdaniem finansowym:

● naliczono amortyzację - została ona ujęta jako koszt wg rodzaju i zaprezentowana w rachunku zysków i strat;

● dokonano odpisu aktualizacyjnego środków trwałych - pomniejszy on wartość bilansową tych aktywów oraz jego wartość będzie odrębnie prezentowana w rachunku zysków i strat w pozycji D.I Aktualizacja aktywów;

● sprzedano środek trwały o wartości początkowej 18 000 zł netto za 20 000 zł - rozpoznany w rachunku zysków i strat będzie z tego tytułu Pozostały przychód operacyjny, który wpłynie na ogólną wartość w pozycji C. Pozostałe przychody i zyski.

W efekcie powyższych zdarzeń wartość bilansowa środków trwałych wynikająca z kont: Wn - Środki trwałe, Ma - Umorzenie środków trwałych, Ma - Odpisy aktualizujące - wyniesie 171 600,00 zł.

Spółka nie będzie nigdzie wskazywała struktury tych środków trwałych oraz zmian, jakie w trakcie okresu nastąpiły w wartościach brutto, umorzeniu i odpisach aktualizacyjnych.

PRZYKŁAD 4

Lokata

Spółka będąca jednostką mikro założyła 20 maja 2014 r. lokatę na kwotę 28 000 zł na 15 miesięcy. Oprocentowanie tej lokaty jest stałe i na koniec 2015 r. wynosiło 380 zł. Wartość tej lokaty łącznie z naliczonymi odsetkami, które zostały ujęte jako przychody finansowe (Pozostałe przychody i zyski), podwyższy wartość aktywów trwałych. Nie będzie ona odrębnie prezentowana.

PRZYKŁAD 5

Aktywa finansowe

W analizowanym okresie w odniesieniu do aktywów miały miejsce m.in. następujące zdarzenia.

Dokonano wyceny posiadanych akcji przeznczonych do zbycia - będą one z tego powodu zakwalifikowane jako inwestycje krótkoterminowe. Wycena objęła w przypadku części tych akcji wzrost cen rynkowych o 2900 zł, który w rachunku zysków i strat wpłynie na wartość C. Pozostałe przychody i zyski oraz na szczegółową informację C.I Aktualizacja wartości aktywów. W przypadku części pakietu akcji nastąpiła też obniżka ich wartości, ujęta jako koszty finansowe 6800 zł. Ta kwota wpłynie na wartość pozycji D. Pozostałe koszty i straty oraz będzie elementem szczegółowej informacji D.I Aktualizacja wartości aktywów.

Do lokat zgromadzonych na rachunkach lokat zostały doliczone odsetki w wartości 1400 zł (1780 zł - 380 zł odsetki od lokaty 15-miesięcznej).

Spółka nie jest zobowiązana do odrębnego zaprezentowania wartości tych inwestycji, mimo iż wartość w szczególności środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bieżących i krótkoterminowych lokat stanowi znaczącą dla kondycji jednostki kwotę 122 230 zł.

PRZYKŁAD 6

Materiały i towary

Materiały produkcyjne	30 000,00
Materiały pozostałe	-
Towary	40 000,00
Produkty	26 291,20
Produkcja niezakończona	78 476,80

Mimo zróżnicowania rzeczowych aktywów obrotowych omawiana spółka zaprezentuje je w łącznej wartości 174 768 zł.

Koszty związane z zużyciem materiałów w trakcie roku odniesione będą w pozycje rachunku zysków i strat B.II Zużycie materiałów i energii.

W omawianej spółce nie było odpisów z tytułu utraty wartości, ale gdyby takowe wystąpiły to wpłynęłyby jako pozostałe koszty operacyjne na wartość pozycji D.I Pozostałe koszty i straty - aktualizacja wartości aktywów.

PRZYKŁAD 7

Prezentacja całego bilansu - Aktywa

Jeśli zestawimy zaprezentowane powyżej cząstkowo informacje dotyczące aktywów trwałych i obrotowych, to ich prezentacja w bilansie będzie następująca:

A. Aktywa trwałe, w tym:	204 580,00
- środki trwałe	171 600,00
B. Aktywa obrotowe, w tym:	462 548,00
- zapasy	174 768,00
- należności krótkoterminowe	145 250,00
Aktywa razem	667 128,00

Jeśli jednostka sporządziłaby bilans wg załącznika nr 1 z uwzględnieniem uproszczenia wynikającego z art. 50 ust. 2 u.r., to prezentowałby się on następująco:

Aktywa trwałe	204 580,00
I. Wartości niematerialne i prawne	4 600,00
II. Rzeczowy aktywa trwałe	171 600,00
III. Należności długoterminowe	0,00
IV. Inwestycje długoterminowe	28 380,00
V. Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe	0,00
Aktywa obrotowe	462 548,00
I. Zapasy rzeczowych składników majątku obrotowego	174 768,00
II. Należności krótkoterminowe	145 250,00
III. Inwestycje krótkoterminowe	141 330,00
IV. Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe	1 200,00
Suma aktywów	667 128,00

PRZYKŁAD 8

Kapitały

Dane z zestawienia obrotów i sald dotyczące kont kapitałów:

Kapitał podstawowy

Kapitał podstawowy	-	95 000,00
Kapitał zapasowy	-	12 000,00
Rozliczenie wyniku finansowego	-	168 000,00
Wynik finansowy	-	6368,00

Na podstawie tych danych w bilansie przygotowanym wg załącznika nr 4 kapitały będą pokazane w następujący sposób:

A. Kapitał (fundusz) własny, w tym:	281 368,00
- kapitał (fundusz) podstawowy	95 000,00
- należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna)	-

PRZYKŁAD 9

Spór sądowy

Spółka akcyjna będąca jednostką mikro jest stroną sporu sądowego. Oszacowano, że prawdopodobne koszty związane z przegranym sporu będą wynosiły 19 500 zł i będą poniesione w 2016 r. (część krótkoterminowa rezerwy). Koszty związane z utworzeniem rezerwy ujęte będą jako pozostałe koszty operacyjne i wpłyną na łączną ich wartość w pozycji D. Rachunek zysków i strat.

Bilans (fragment)

B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania, w tym:
- rezerwy na zobowiązania	19 500

PRZYKŁAD 10

Rozrachunki

Dane z zestawienia obrotów i sald dotyczące rozrachunków będących zobowiązaniami oraz rezerwami są następujące:

Kredyty długoterminowe	-	29 500,00
Kredyty krótkoterminowe	-	47 820,00
Rozrachunki z dostawcami	-	139 030,00
Rozrachunki z ZUS	-	2 560,00
Rozrachunki z tytułu VAT	-	22 220,00
Rozrachunki z tytułu PIT	-	1 600,00
Rozrachunki z tytułu CIT	-	8 650,00
Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń	-	11 000,00
Inne rozrachunki z pracownikami	-	3 500,00
Pozostałe rozrachunki	-	680,00
Rezerwy	-	19 500,00
Rozliczenia międzyokresowe przychodów	-	99 700,00

Dane te zostaną przedstawione w bilansie wg załącznika nr 4 następująco:

B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania, w tym:	385 760,00
- rezerwy na zobowiązania	19 500,00
- zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek	77 320,00

Nie będzie zaprezentowana wartość najistotniejszych z punktu widzenia oceny zadłużenia podmiotu zobowiązań, czyli zobowiązań z tytułu dostaw i usług - 139 030,00.

Spółka powinna w informacjach uzupełniających do bilansu wskazać m.in. wartość zadłużenia w tym z tytułu kredytów, ale nie będzie zobligowana do wskazania, jaka ich część będzie zadłużeniem długoterminowym, a jaka krótkoterminowym.

PRZYKŁAD 11

Całościowy

Zestawienie powyżej wskazanych informacji [pozwoli na ustalenie wartości pasywów i ich następującą prezentację.

A. Kapitał (fundusz) własny, w tym:	281 368,00
- kapitał (fundusz) podstawowy	95 000,00
- należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna)	-
B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania, w tym:	385 760,00
- rezerwy na zobowiązania	19 500,00
- zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek	77 320,00
Pasywa razem	667 128,00

Jeśli jednostka sporządziłaby bilans wg załącznika nr 1 z uwzględnieniem uproszczenia wynikającego z art. 50 ust. 2 u.r., to prezentowałby się on następująco:

A. Kapitał (fundusz) własny	281 368,00
I. Kapitał (fundusz) podstawowy	95 000,00
II. Należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna)	0,00
III. Udziały (akcje) własne (wielkość ujemna)	0,00
IV. Kapitał (fundusz) zapasowy	12 000,00
V. Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny
VI. Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe	0,00
VII. Zysk (strata) z lat ubiegłych	168 000,00
VIII. Zysk (strata) netto	6 368,00
IX. Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego (wielkość ujemna)	0,00
B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania	385 760,00
I. Rezerwy na zobowiązania	19 500,00
II. Zobowiązania długoterminowe	29 500,00
III. Zobowiązania krótkoterminowe	237 060,00
IV. Rozliczenia międzyokresowe	99 700,00
Suma pasywów	667 128,00

©?