Dla każdej dotacji trzeba prowadzić konta analityczne

Podmioty działające na polskim rynku korzystają z różnych rodzajów dotacji unijnych. Jakie są zasady ich ewidencji?

Dotacje są bezzwrotną pomocą finansową udzielaną na realizację konkretnych działań. Należy pamiętać, że zapisy w umowach o te środki nakładają na podmiot obowiązki w zakresie rozbudowania ewidencji księgowej, dokumentowania, archiwizowania dokumentacji projektowej. Ewidencja księgowa powinna dostarczyć pełnej informacji nie tylko podmiotowi realizującemu umowę o dotację, ale również spełniać wszystkie wymogi zawarte w przepisach, na podstawie których została przyznana.

Ujęcie w księgach powinno też umożliwić monitorowanie projektu na każdym etapie jego realizacji i po jego zakończeniu, w okresie trwałości projektu. Brak uzyskania założonych w projekcie wskaźników produktu i rezultatu może skutkować koniecznością zwrotu części lub całości dotacji. Umowa o dofinansowanie określa bowiem sytuacje, w których wymagany będzie zwrot wypłaconej dotacji. Konsekwencje zwrotu dotacji mogą wpłynąć negatywnie na bieżącą działalność beneficjenta, a nawet zagrozić kontynuowaniu działalności. Dlatego ważne jest, aby na każdym etapie realizacji projektu stale weryfikować założenia projektu ze stanem faktycznym.

Natomiast sam sposób księgowania dotacji zależy od kilku czynników, tj. formy prawnej podmiotu celu otrzymanej środków, wpływu, jaki ma na działalność operacyjną jednostki. Istotny jest też sposób przekazania - czy dotacja jest refundacją poniesionych kosztów, czy jest przekazana jako zaliczka na ponoszone koszty.

Otrzymane dotacje mogą być ewidencjonowane jako zwiększenie kapitałów lub przychodów.

Jak wygląda samo księgowanie w pierwszym z wymienionych przypadków?

W przypadku podmiotów, dla których dotacje stanowią zwiększenie kapitałów, otrzymane dotacje księguje się zapisem: strona Wn konta 130 - Rachunek bankowy lub rachunek dotacji, strona Ma konta 800 - Kapitał (fundusz) założycielski lub inny fundusz wymieniony w przepisach regulujących ich działalność.

Można też zaksięgować tę operację w następujący sposób: strona Wn konta 130 - Rachunek bankowy lub rachunek dotacji, strona Ma konto 850 - Fundusze specjalne określone dla podmiotu.

Dopuszczalne jest również księgowanie dotacji bezpośrednio z zakupem aktywów trwałych: strona Wn konta 010 - Środki trwałe lub konta 020 - Wartości niematerialne i prawne, strona Ma konta 800 - Kapitał (fundusz) wymieniony w przepisach regulujących działalność jednostki. W mojej ocenie jest to jednak księgowanie mało czytelne i nie spełnia w pełni funkcji informacyjnej.

A w tym drugim przypadku?

Najczęściej właśnie dotacje mają charakter przychodów zaliczanych do jednego lub kilku okresów sprawozdawczych. Ten charakter dotacji wpisuje się do katalogu międzyokresowych przychodów wymienionych w art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.; dalej ustawa o rachunkowości).

Dlatego wpływ środków z tego typu dotacji księguje się: strona Wn konta 130 - Rachunek bankowy lub rachunek dotacji, strona Ma konto 840 - Rozliczenia międzyokresowych przychodów.

W obu wymienionych przypadkach konieczne jest prowadzenie w ramach kont " funduszy" i "rozliczeń międzyokresowych przychodów" kont analitycznych dla każdej otrzymywanej dotacji.

Dla potrzeb ewidencji księgowej istotny jest również cel przyznanej dotacji. Jednostki mogą otrzymać dotacje z przeznaczeniem na zakup, wytworzenie, budowę, modernizację lub ulepszenie aktywów trwałych, tzw. dotacje na inwestycje lub dotacje do przychodów.

Jaki to ma wpływ na ujęcie księgowe?

Dotacje na inwestycje zawsze podlegają rozliczeniu zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o rachunkowości. W dacie otrzymania dotacja księgowana jest na "rozliczeniach międzyokresowych przychodów": strona Wn konta 135 - Rachunek bankowy dotacji, strona Ma konta 840 - Rozliczenia międzyokresowych przychodów

Koszty związane z realizacją projektu inwestycyjnego polegającego na nabyciu, wytworzeniu, modernizacji lub ulepszeniu aktywów trwałych ujmuje się na kontach: 080 - Środki trwałe w budowie lub 640 - Rozliczenia międzyokresowe kosztów, jeżeli po zakończeniu otrzymamy wartość niematerialną i prawną, jaką są "koszty zakończonych prac rozwojowych".

W wyniku zakończenia projektu inwestycyjnego, po ustaleniu wartości początkowej poszczególnych składników aktywów trwałych, księgowania będą następujące: strona Wn konta 010 - Środki trwałe lub Wn konta 020 - Wartości niematerialne i prawne, strona Ma konta 080 - Środki trwałe w budowie.

Natomiast w przypadku zakończonych kosztów prac rozwojowych: strona Wn 020 - Wartości niematerialne i prawne, Ma 640 - Rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Przyjmując na stan majątku poszczególne składniki aktywów trwałych, konieczne jest ustalenie procentowego udziału dotacji w finansowaniu wartości początkowej każdego składnika majątku. Stopniowo bowiem, w zależności od stopnia zaangażowania dotacji w finansowanie wartości początkowej, następuje "rozliczanie międzyokresowe przychodów" na "pozostałe przychody operacyjne". Rozliczenie to przebiega równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych każdego składnika majątku sfinansowanego dotacją. Ujęcie księgowe jest następujące: strona Wn konta 400 - Amortyzacja, strona Ma 070 - Umorzenie środków trwałych lub Ma 078 - Umorzenie wartości niematerialnych i prawnych.

Zapis równoległy równoważący koszt amortyzacji przychodami z rozliczenia dotacji: strona Wn konta 840 - Rozliczenia międzyokresowe przychodów, strona Ma konta 760 - Pozostałe przychody operacyjne - konto analityczne "dotacja".

Jeśli podmiot otrzymał dotację łącznie z podatkiem VAT, który zobowiązany jest zwrócić jednostce udzielającej dotację, to zwrot dotacji księgowany jest zapisem: strona Wn konta 840 - Rozliczenia międzyokresowe przychodów, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy lub rachunek dotacji.

W przypadku dotacji do aktywów trwałych sposób przekazania dotacji - refundacja poniesionych kosztów czy zaliczka - nie ma wpływu na ewidencję przychodów. Pamiętać jednak należy, że rozliczając dotacje otrzymane w formie zaliczki, należy przestrzegać zasady współmierności przychodów z tytułu dotacji, z odpowiednimi kosztami realizowanego projektu inwestycyjnego. Dotacja w tej formie powinna być ujmowana jako przychód w tych okresach, w których ponoszone są koszty na realizację poszczególnych działań w projekcie inwestycyjnym.

Dotacje do przychodów dotyczą dofinansowania bieżącej działalności operacyjnej oraz sfinansowania sprzedaży produktów, świadczenia usług lub sprzedaży towarów. Dotacje do przychodów księgowane są bezpośrednio na kontach: 700 - Sprzedaż produktów i usług i

730 - Przychody ze sprzedaży towarów.

Dotacje w projektach szkoleniowych lub marketingowych mają charakter refundacji kosztów poniesionych przez podmiot dlatego księgowane są w dacie otrzymania na koncie 760 - Dotacja.

Jak powinna wyglądać prezentacja otrzymanej dotacji w sprawozdaniu finansowym?

W zależności od formy działalności podmiotu otrzymane dotacje prezentowane są w następujących pozycjach bilansu: A - kapitał (fundusz) wskazany w przepisach prawnych właściwych dla jednostki, B.III.3 - fundusz specjalne lub też B.IV.2. pasywów bilansu jako "Inne rozliczenia międzyokresowe" z podziałem czasowym na krótko- i długoterminowe rozliczenia.

A co z rachunkiem zysków i strat?

Prezentacja dotacji w tej części sprawozdania zależy od przyjętego przez podmiot wariantu. I tak w wariancie kalkulacyjnym dotacja prezentowana jest w pozycji A - przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów lub w pozycji G.II - dotacje.

Z kolei w wariancie porównawczym dotacja prezentowana jest w pozycji A - przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów lub w D.II - dotacje.

Czy dotacje pojawiają się też w innych elementach sprawozdania?

Tak. W przypadku podmiotów, w których dotacja zwiększa kapitał w zestawieniu zmian w kapitale (funduszu) własnym jako dotacja zwiększająca kapitał (fundusz ) podstawowy, prezentowana jest w poz. I. a pkt 1.1.a

Trzeba też ująć dane w dodatkowych informacjach i objaśnieniach. Dotacja prezentowana jest: w części 1.6 "stan na początek roku obrotowego, zwiększenia i wykorzystanie oraz stan końcowy kapitałów", o ile jednostka nie sporządza zestawienia ze zmian w kapitale (funduszu) własnym, w części 1.11 "wykaz istotnych pozycji czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych" i w części 5 pkt 9 "inne istotne informacje". W tej ostatniej pozycji należy podać dane dotyczące umowy o dotację, tytuł realizowanego projektu, datę jego rozpoczęcia oraz planowanego zakończenia.

@RY1@i02/2012/210/i02.2012.210.00800030j.802.jpg@RY2@

Materiały praswoe

Barbara Kapicka z kancelarii biegłego rewidenta w Cieszynie

Rozmawiała Agnieszka Pokojska