Kwotę korekty spowodowanej usunięciem błędu odnosi się na kapitał (fundusz) własny

Ewidencja operacji związanych z rozliczeniem wyniku finansowego i ujęciem skutków tzw. błędów podstawowych powstałych w latach poprzednich, a zakwalifikowanych przez jednostkę do rozliczenia w ramach kapitałów (funduszy) własnych, jest dokonywana na koncie 820. Zaś wykazywana jest w sprawozdaniu finansowym (bilansie) w pozycji pasywów A. VII - Zysk (strata) z lat ubiegłych, a nie w ciężar lub na dobro wyniku finansowego bieżącego okresu.

Według ustawy...

Zgodnie z art. 54 ustawy o rachunkowości, jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe, powinna:

● odpowiednio zmienić to sprawozdanie,

● dokonać jednocześnie właściwych zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy,

● powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał.

Jeżeli zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym, nie powodują zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy, to odpowiednie wyjaśnienia zamieszcza się w informacji dodatkowej.

Jeżeli jednostka otrzymała informacje o wyżej wymienionych zdarzeniach po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego, to ich skutki ujmuje w księgach rachunkowych roku obrotowego, w którym informacje te otrzymała.

Ustawodawca w art. 54 określił zasady ujmowania skutków błędów z lat ubiegłych. Jeżeli w danym roku obrotowym lub przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za ten rok obrotowy jednostka stwierdziła popełnienie w poprzednich latach obrotowych błędu, w następstwie którego nie można uznać sprawozdania finansowego za rok lub lata poprzednie za spełniające wymagania określone w art. 4 ust. 1, to kwotę korekty spowodowanej usunięciem tego błędu odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako zysk (stratę) z lat ubiegłych.

...i KSR

Kwestie ujęcia błędów szczegółowo zaprezentowano w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 7 "Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym - ujęcie i prezentacja".

Zgodnie z paragrafem 5.5. błędy popełnione w poprzednich latach obrotowych, zawarte w zatwierdzonych sprawozdaniach finansowych, wykryte w bieżącym roku obrotowym lub po jego zakończeniu, ale przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za ten rok, koryguje się w księgach rachunkowych bieżącego roku obrotowego. Przed ujęciem korekty w księgach rachunkowych wymaga oceny to, czy wpływ błędów na jakość zatwierdzonych sprawozdań finansowych był istotny, czy też nie. Przy ocenie istotności konieczne jest łączne rozpatrywanie skutków wszystkich wykrytych błędów, ponieważ - chociaż każdy z nich z osobna może być nieistotny - łącznie mogą spowodować istotne zniekształcenie rocznego sprawozdania finansowego.

Korekty błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych uznanych przez jednostkę za nieistotne wpływają odpowiednio na zysk lub stratę netto bieżącego roku obrotowego lub inną pozycję kapitałów (funduszy) własnych, jeżeli tak stanowią przepisy o rachunkowości. W ramce pierwszej wskazano sposób postępowania jednostki przy korekcie błędu popełnionego w poprzednich latach obrotowych, jeśli został on uznany za istotny.

Jeżeli ustalenie kwot korekt jest praktycznie niewykonalne, to w dodatkowych informacjach i objaśnieniach jednostka ujawnia sam fakt popełnienia błędu w poprzednich latach obrotowych oraz podaje, na czym polegał i powody braku możliwości dokonania wiarygodnego szacunku korekt. Ponadto w dodatkowych informacjach i objaśnieniach jednostka musi przedstawić informacje dotyczące błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych.

W omawianym przypadku błąd dotyczył nieprawidłowego ustalenia zobowiązania podatkowego, a tym samym kosztów w spółce.

RAMKA 1

Gdy błąd istotny

Korekty błędu popełnionego w poprzednich latach obrotowych, uznanego za istotny, jednostka:

a) ujmuje w kapitale (funduszu) własnym i wykazuje jako zysk (stratę) lat ubiegłych, lub w innej pozycji kapitałów (funduszy) własnych, jeżeli tak stanowią przepisy o rachunkowości,

b) wykazuje w odpowiedniej pozycji zestawienia zmian kapitału (funduszu) własnego, jeżeli zobowiązana jest do jego sporządzania,

c) przekształca retrospektywnie dane porównawcze sprawozdania finansowego, wyjąwszy przypadki, gdy jest to praktycznie niewykonalne.

RAMKA 2

W dodatkowych informacjach

W dodatkowych informacjach i objaśnieniach jednostka musi przedstawić następujące informacje dotyczące błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych:

a) rodzaj błędu popełnionego w poprzednich latach,

b) informację o przychodach i kosztach z tytułu błędu popełnionego w poprzednich latach, stanowiących podstawę wyliczenia kwot odniesionych na zyski (straty) z lat ubiegłych,

c) kwotę korekty dotyczącej bieżącego roku obrotowego i każdej korekty dotyczącej lat poprzednich,

d) kwotę korekty dotyczącej okresów wcześniejszych od okresów uwzględnionych w danych porównawczych.

PRZYKŁAD

Błędne ustalenia

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością po kontroli urzędu skarbowego otrzymała 20 lutego 2016 r. decyzję określającą kwotę VAT naliczonego, o którą zawyżono VAT do odliczenia, zwiększając tym samym zobowiązanie wobec urzędu skarbowego o kwotę 100 000 zł oraz należne odsetki w kwocie 14 500 zł. Błędnie ustalona kwota VAT naliczonego dotyczyła 2014 r. i była związana ze źle ustaloną proporcją podatku od działalności opodatkowanej VAT i zwolnionej.

Sprawozdanie finansowe za 2014 r. zostało zatwierdzone. Skutki błędnego ustalenia i wykazania w nim podatku dochodowego uznano za istotne. Sprawozdanie finansowe za 2015 r. jest jeszcze niezatwierdzone i skutki błędu, które uznano za istotne, spółka musi ująć w sprawozdaniu za rok 2015.

@RY1@i02/2016/069/i02.2016.069.008000300.101.gif@RY2@

Objaśnienia:

1. Korekta zobowiązania z tytułu VAT - 100 000 zł;

2. Naliczenie odsetek z podziałem na:

a) lata ubiegłe - 3500 zł;

b) rok bieżący 2015 - 11 000 zł;

3. Korekta podatku dochodowego za 2014 r. - zakładając zwiększenie kosztów podatkowych o 100 000 zł, korekta podatku dochodowego wynosi 19 000 zł.

Prezentacja w sprawozdaniu finansowym za 2015 rok

Skutki ujęcia istotnego błędu wykazuje się w sprawozdaniu finansowym za rok 2015 następująco:

Pasywa
Zobowiązania z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń	95 500	81 000	0
Zysk (strata) z lat ubiegłych	(84 500)	0	0
Zysk (strata) netto	(11 000)	(81 000)	0

Koszty finansowe	11 000	0	0
Podatek dochodowy		+19 000*	0
Zysk (strata) netto	(11 000)	19 000	0

* zmniejszenie kwoty podatku

a) dodatkowe informacje i objaśnienia

Ust. 6 pkt 1

Wyjaśnienie, że w wyniku otrzymanej decyzji urzędu skarbowego stwierdzającej zaniżenie VAT za rok 2014 o 100 000 zł, skutki tego błędu, który spółka uznała za istotny, ujęto w sprawozdaniu finansowym roku 2015 jako zysk (stratę) z lat ubiegłych. Spółka dokonała korekty deklaracji podatku dochodowego od osób prawnych o kwotę 100 000 zł - uznając koszty podatkowe, i zmniejszyła kwotę podatku dochodowego do zapłaty za rok 2014.

Ust. 6 pkt 4

Nie ma potrzeby wypełniania tej pozycji, ponieważ zmienione kwoty zostały wykazane w dodatkowych rubrykach bilansu oraz w rachunku zysków i strat.

Gabriela Borek

specjalistka z zakresu rachunkowości

Podstawa prawna

Art. 54 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).