Czy spółka zapłaci CIT przy konwersji wierzytelności

doradca podatkowy, starszy konsultant w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy

Konwersja wierzytelności na kapitał powoduje, że wierzytelność wygasa i odsetki nie są naliczane. Wybierając takie rozwiązanie, warto pamiętać, że transakcja taka będzie podlegać po stronie spółki wnoszącej wierzytelności opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ustalenie podstawy opodatkowania, czyli dochodu rozumianego jako przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania, jest sporne w praktyce.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem podlegającym opodatkowaniu z tytułu wniesienia wierzytelności aportem jest wartość nominalna udziałów lub akcji objętych w zamian za ten wkład, z zastrzeżeniem art. 14 ustawy o CIT. Przepisy w tym zakresie są więc na tyle precyzyjne, że ustalenie wartości przychodu podlegającego opodatkowaniu nie powinno budzić wątpliwości. Trzeba jednak pamiętać, że w przypadku gdy wartość nominalna emitowanych udziałów (akcji) jest znacznie niższa od wartości rynkowej wnoszonych wkładów, organy podatkowe roszczą sobie niekiedy (wbrew dominującej linii orzeczniczej sądów administracyjnych) prawo do szacowania wysokości przychodu wnoszącego aport.

Podatnicy mogą napotkać jednak problem przy ustalaniu kosztu uzyskania przychodu z tytułu aportu wierzytelności własnych. Z art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT wynika bowiem, że w takiej sytuacji za koszty uzyskania przychodu należy rozumieć faktycznie poniesione, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wydatki na nabycie wnoszonej jako aport wierzytelności. Pojawia się pytanie, jakiego rodzaju są to wydatki. Mając na uwadze, że wnoszona wierzytelność wynika z pożyczki własnej, tzn. udzielonej z własnych środków, część organów podatkowych twierdzi, że w takiej sytuacji podatnik nie ma prawa rozpoznać żadnych kosztów podatkowych, gdyż nie poniósł wydatków na nabycie wierzytelności własnej (tak jak ma to miejsce np. w przypadku wierzytelności nabytych - gdzie jako koszt podatkowy jest wskazywana cena za wierzytelność). Takie literalne rozumienie sformułowania "faktycznie poniesionych wydatków" zaprezentował również WSA w Gdańsku w wyroku z 12 października 2010 r.(sygn. akt I SA/Gd 505/10). Pogląd ten nie wydaje się jednak uzasadniony, gdyż różnicuje sytuację podatkową podatników wnoszących aportem wierzytelności własne oraz nabyte.

Bardziej słuszna wydaje się interpretacja art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT, dokonana przez WSA we Wrocławiu (wyrok z 10 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 508/10). Uznał on, że w przypadku aportu wierzytelności własnych kosztem podatkowym jest kwota główna wierzytelności (bez naliczonych, a niezapłaconych odsetek). Kwota ta stanowi bowiem faktyczny uszczerbek w majątku podatnika i jako taka powinna być traktowana jako faktycznie poniesiony wydatek na nabycie wierzytelności własnej (i w konsekwencji koszt podatkowy).

Oprac. Magdalena Majkowska

Art. ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.).