Czy rozliczenia bez marży mogą być rynkowe

ekspert w Zespole Cen Transferowych Ernst & Young

doradca podatkowy, ekspert w Zespole Cen Transferowych Ernst & Young

Artykuł 11 ustawy o CIT nie określa wprost oczekiwanego poziomu zysku z transakcji u podmiotów powiązanych, pozostawiając im swobodę kształtowania warunków umownych, o ile będą one zgodne z zasadami, które zaakceptowałyby podmioty niezależne.

W praktyce zdarza się, że niezależne podmioty godzą się na rozliczenie z minimalną marżą lub nawet bez marży ze względu na szczególne warunki rynkowe, np. jeśli działanie to jest niezbędne dla utrzymania pozycji na rynku. Skoro więc niezależny podmiot akceptuje takie rozliczenie, to podmioty powiązane także powinny mieć tę możliwość w określonych przypadkach.

Zastosowanie rozliczenia bezmarżowego wymaga właściwego uzasadnienia okoliczności biznesowych popartego odpowiednimi dowodami (np. oceną wpływu transakcji na rentowność podmiotu).

Jednym z potencjalnych obszarów, gdzie można rozważać zastosowanie rozliczeń bez marży, są umowy o podziale kosztów. Ideą takich umów jest podzielenie kosztów pomiędzy strony transakcji według proporcji, w jakiej każda z nich partycypuje w korzyściach. Przepisy wykonawcze do ustawy o CIT przewidują możliwość takiego rozliczania w odniesieniu do wspólnej reklamy oraz kosztów wytworzenia dóbr niematerialnych. O dopuszczalności stosowania tej metody na zasadzie analogii w odniesieniu do innych rodzajów transakcji wypowiedział się WSA w Krakowie w wyroku z 28 kwietnia 2006 r. (sygn. akt I SA/Kr 1243/03), stwierdzając, że charakterystyka umów o podziale kosztów nie oznacza braku możliwości jej zastosowania do innych transakcji - np. świadczenia usług. Jeżeli świadczenie dotyczy specyficznej części działalności, jest skierowane do więcej niż jednego beneficjenta, a kosztów nie można bezpośrednio przypisać usługobiorcom, może ono podlegać rozliczeniu na podstawie podziału kosztów.

Weryfikacja, czy takie rozliczenie może się odbywać bez marży, będzie jednak wymagać oceny, czy przypisana podmiotowi część kosztów i system ich podziału jest racjonalny, tj. czy niezależny podmiot przystąpiłby do transakcji na takich warunkach.

Zastosowanie rozliczenia bez marży jest przede wszystkim uzależnione od możliwości wykazania korzyści wszystkich podmiotów uczestniczących w rozliczeniu, w tym podmiotu dokonującego świadczenia. Nawet pomimo braku marży rozwiązanie to może być opłacalne z samego faktu uczestniczenia w umowie o podziale kosztów wspólnie z innymi podmiotami. Korzyść będzie w tym przypadku realizowana nie przez marżę, ale w inny sposób - np. pomniejszenie sumy wspólnych kosztów (efekt skali), co umożliwia podatnikowi osiągnięcie większego dochodu. W przeciwnym razie trudno mówić o jakichkolwiek korzyściach takiego podmiotu z tytułu samego udziału w umowie o podziale kosztów i możliwości rozliczenia bez marży.

Wydaje się, że mimo braku precyzyjnego odniesienia w przepisach podmioty powiązane mogą rozliczać się na podstawie podziału kosztów bez marży. Model ten powinien być jednak stosowany wyłącznie w uzasadnionych okolicznościach oraz na zasadzie wyjątku od przyjętej praktyki, jaką jest powiększanie kosztów o rynkowy narzut zysku.

Oprac. EM

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).