Kiedy prowadzenie zakładu może służyć optymalizacji podatkowej

ANNA PIKULSKA

ekspert w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy

Zgodnie z konwencją przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym państwie (np. w Polsce), a prowadzące działalność na terytorium drugiego państwa podlega, co do zasady, opodatkowaniu w państwie swojej siedziby (tj. w Polsce). Ta zasada ulega modyfikacji, jeśli przedsiębiorstwo posiada w innym państwie, np. na Cyprze, tzw. zakład – wówczas jego zyski mogą być opodatkowane w państwie położenia zakładu (tzw. państwie źródła), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi. W takiej sytuacji, aby zapobiec podwójnemu opodatkowaniu tego samego dochodu, państwo rezydencji może stosować metodę wyłączenia z progresją albo umowę kredytu (proporcjonalnego odliczenia). W uproszczeniu, metoda wyłączenia polega na tym, że dochody generowane przez zakład są opodatkowane wyłącznie w państwie położenia zakładu, a nie w kraju rezydencji przedsiębiorcy. Jeżeli państwo rezydencji stosuje metodę kredytu, wówczas ma prawo opodatkować dochody przedsiębiorcy generowane przez zagraniczny zakład, jednak zezwala na potrącenie od macierzystego podatku podatku zapłaconego przez przedsiębiorcę za granicą w związku z działalnością zakładu. Takie potrącenie nie może jednak zazwyczaj przekroczyć stawki podatku macierzystego.

Jeżeli ma zastosowanie metoda wyłączenia, a państwo położenia zakładu stosuje niższą stawkę podatku dochodowego niż państwo rezydencji, zyski generowane przez zakład opodatkowane będą korzystniej niż zyski generowane przez przedsiębiorstwo w państwie rezydencji. W takiej sytuacji szczególnie ważne dla podatnika jest to, aby jego zagraniczna działalność spełniała wszystkie przesłanki warunkujące zakwalifikowanie go jako zakładu. Co ważne, transfer zysków z zakładu do spółki głównej nie podlega dodatkowemu opodatkowaniu, tak jak np. wypłata dywidendy przez spółki kapitałowe (na gruncie prawnym zakład i spółka główna nie stanowią odrębnych podmiotów).

Może też wystąpić sytuacja odwrotna – gdy posiadanie statusu zakładu nie będzie korzystne dla przedsiębiorstwa. Przykładowo spółki A i B są spółkami powiązanymi i prowadzą działalność w różnych państwach. Spółka A posiada stratę podatkową z lat poprzednich, która najprawdopodobniej nie zostanie wykorzystana w przyszłości, gdyż spółka A nie osiąga wystarczających dochodów. Działalność spółki B jest zyskowna. W takiej sytuacji zdarza się, że podmioty decydują się na restrukturyzację swojej działalności i funkcje pełnione przez spółkę B są przejmowane przez spółkę A (co umożliwia jej generowanie zysków i wykorzystanie straty podatkowej). Jednocześnie, zwłaszcza w początkowym okresie po restrukturyzacji, spółka A zmuszona jest korzystać z usług spółki B w zakresie dotyczącym przejętych funkcji. Jeśli usługi wykonywane przez spółkę B na rzecz spółki A zostaną zakwalifikowane jako zakład, korzyści podatkowe związane z restrukturyzacją nie zostaną osiągnięte (zysk spółki A osiągany za pośrednictwem zakładu będzie opodatkowany w państwie położenia zakładu, a nie w państwie rezydencji spółki A).

Co ciekawe, w świetle konwencji, zakładem może być również serwer. Będzie on stanowił zakład w kraju, w którym położone jest urządzenie informatyczne. Jeśli więc np. sklep internetowy będzie prowadził znaczną część operacji związanych ze sprzedażą wyrobów za pomocą zagranicznego serwera, działalność ta może doprowadzić do powstania zakładu w państwie – miejscu położenia serwera. Jeśli jednocześnie państwo to stosować będzie niską stawkę podatku dochodowego, a umowa z Polską przewidywać będzie metodę wyłączenia (tak jest np. w przypadku Cypru), instytucja zakładu okazać się może narzędziem optymalizacji podatkowej.