Przy wdrażaniu oprogramowania nie zawsze jest podatek u źródła

Wiele polskich firm korzysta z usług zagranicznych podmiotów. Szczególnie popularne są tak zwane usługi informatyczne polegające na wdrożeniu od podstaw kompletnego programu komputerowego czy też całego systemu informatycznego służącego obsłudze różnych procesów gospodarczych (produkcyjnych, usługowych, rozliczeniowych). Organy podatkowe traktują jednak czynności techniczne związane z wdrożeniem systemu komputerowego jako usługi doradcze lub przetwarzania danych i tym samym nakazują pobrać 20-proc. podatek u źródła przez polskie firmy korzystające z takich usług świadczonych przez zagraniczne podmioty. Dla polskich firm taka interpretacja przepisów jest niekorzystna, ponieważ z niektórych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wynika, że opodatkowanie odbywa się na innych zasadach, w tym podatek może zostać pobrany w państwie siedziby usługodawcy.

Polskie firmy, które otrzymały takie niekorzystne interpretacje, skarżą je do sądów administracyjnych i sprawy wygrywają.

Usługa techniczna

Problem związany z opodatkowaniem w podatku dochodowym należności wypłacanych przez polskie firmy jako zapłatę za wykonaną usługę wynika z tego, że trudno rozróżnić jednoznacznie techniczne usługi informatyczne od usług przetwarzania danych.

Z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wynika, że 20-proc. zryczałtowanym podatkiem u źródła opodatkowane są należności uzyskiwane przez zagraniczne firmy (niebędące rezydentami podatkowymi w Polsce) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Trudno jednak jednoznacznie zgodzić się z argumentacją, że wdrożenie systemu komputerowego jest usługą przetwarzania danych. Przecież przetwarzanie danych wiąże się z zastosowaniem wielu metod i procedur transformacji danych zgodnie z wcześniej określonymi wymaganiami, które jednak dotyczą danych już istniejących. Natomiast wdrożenie systemu komputerowego związane jest z instalacją od podstaw. Przetwarzanie danych zachodzi więc dopiero po pierwszym etapie, jakim jest uruchomienie właściwego systemu po wdrożeniu. Dopiero po wdrożeniu systemu czy programu można przejść do drugiego etapu, czyli przetwarzania danych wprowadzonych do tego systemu.

Umowa podatkowa

W przypadku gdy polska firma zamawiająca usługę wdrożenia systemu komputerowego posiada certyfikat rezydencji zagranicznego podmiotu, poświadczający, że jest on podatnikiem innego państwa, możliwe jest zastosowanie stawki podatkowej i sposobu opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Usługi wdrożeniowe są usługami o charakterze technicznym. Przykładowo art. 13 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii (Dz.U. z 1990 r. nr 8, poz. 46) przewiduje możliwość opodatkowania należności licencyjnych oraz opłat za usługi techniczne w kraju, w którym powstają. Należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne definiowane są przy tym jako płatności jakiejkolwiek kwoty na rzecz jakiejkolwiek osoby (inne niż płatności na rzecz zatrudnionego przez osobę dokonującą takiej płatności) w powiązaniu z usługami noszącymi charakter zarządzania, techniczny lub konsultacyjny, włączając wynagrodzenia za usługi personelu technicznego lub innego.

Sprawę dotyczącą wdrożenia systemu komputerowego z Indii rozpatrywał ostatnio NSA 15 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1518/10). W sprawie tej spółka prowadziła sieć hipermarketów i w związku z modernizacją swojego systemu informatycznego zawarła umowę z kontrahentem z Indii. Usługa ta obejmowała m.in. instalację aplikacji, budowanie interfejsów oraz szkolenia dla użytkowników, testowanie i obsługę błędów. Sąd oddalił skargę kasacyjną ministra finansów. W uzasadnieniu wskazał, że skoro z przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego we wniosku o interpretację, wynika, że świadczona na jej rzecz przez kontrahenta z Indii kompleksowa usługa wdrożenia systemu informatycznego nie ma charakteru usługi doradczej, to nie ulega wątpliwości, że nie mieści się ona w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Tym samym nie jest możliwy pobór przez polską spółkę tzw. podatku u źródła od przychodu z tytułu świadczeń uzyskanych przez kontrahenta z Indii.

Z umowy polsko-indyjskiej wynika, że jeśli usługa wdrożenia oprogramowania mieści się w kategorii usług technicznych, to potencjalnie istnieje możliwość opodatkowania należności z tego tytułu podatkiem u źródła (opłaty te powstają w tym przypadku w Polsce), ale jedynie wtedy, gdy taki obowiązek podatkowy przewidują polskie przepisy.

Według sądu taka kompleksowa usługa nie należy do żadnej z grup świadczeń podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła. Sąd przyznał jednocześnie, że sprawa ta dotyczyła interpretacji podatkowej, a więc kluczowy jest stan faktyczny przedstawiony we wniosku. Jeśli jednak świadczone przez kontrahenta z Indii usługi nie mają cech doradztwa, to tak też należy ocenić tę sprawę.

Tym samym w przypadku zakupu usług wdrożeniowych od podmiotów zagranicznych polskie firmy powinny dokładnie przeanalizować charakter usługi, jaką wykonuje zagraniczny podmiot, i odnieść to do postanowień konkretnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Licencja za program

Problem z pobieraniem zryczałtowanego podatku u źródła powstaje również w przypadku opłat za korzystanie (użytkowanie) programu komputerowego (licencji). Wiąże się to z różnym rozumieniem definicji należności licencyjnych z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz definicji zawartej umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przykładowo umowa z Wielkiej Brytanią (Dz.U. z 2006 r. nr 250, poz. 1840) określa należności licencyjne w sposób węższy i nie wymienia wprost należności z tytułu użytkowania programu komputerowego.

Z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że podatek w wysokości 20 proc. pobiera się w Polsce od uzyskanych przez zagranicznych podatników przychodów m.in. z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw.

Jednocześnie umowa z Wielką Brytanią zawiera definicję należności licencyjnych, zgodnie z którą oznaczają one wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radiu lub telewizji), wszelkiego rodzaju patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Według organów podatkowych to, że program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego, jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, a tym samym dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne. Tym samym na polskiej spółce ciąży obowiązek płatnika związany z pobraniem i odprowadzeniem do polskiego urzędu skarbowego podatku źródła.

Sprawę dotyczącą opodatkowania opłat za korzystanie z programu komputerowego dla brytyjskiego kontrahenta rozpatrzył NSA w wyroku z 12 czerwca 2012 r. (sygn. akt II FSK 2411/10). Sąd uznał, że nabycie od takiego kontrahenta prawa do korzystania (użytkowania) z programu komputerowego (licencji), za które nabywca ponosi tzw. opłatę licencyjną, nie powoduje powstania obowiązku płatnika. Według sądu skoro program komputerowy nie stanowi dzieła literackiego ani naukowego w rozumieniu polskiej ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 80, poz. 904 z późn. zm.) to opłaty za użytkowanie lub prawo do użytkowania programu komputerowego nie mogą być zakwalifikowane do należności licencyjnych.

W ocenie sądu gdyby zamiarem stron umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania było objęcie zakresem pojęcia "należności licencyjne" również należności z tytułu użytkowania lub używania programów komputerowych, kwestia ta zostałaby wyraźnie wskazana w art. 12 ust. 3 konwencji polsko-brytyjskiej, tak jak w umowach z Kazachstanem, Portugalią czy Republiką Kirgiską.

Taki sam pogląd NSA wyraził w odniesieniu do opłat za korzystanie z programu komputerowego dla firny z Niemiec (wyrok NSA z 19 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 276/08).

Ważne

Podatnicy nieposiadający w Polsce siedziby lub zarządu, z tytułu uzyskiwanych w Polsce przychodów, m.in. ze świadczeń: doradczych, księgowych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych oraz świadczeń o podobnym charakterze, zobowiązani są do zapłaty podatku u źródła w wysokości 20 proc. przychodów

Przemysław Molik

przemyslaw.molik@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 21 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.).