Dobra umowa umożliwi amortyzację

Ostatnio wrócił problem amortyzacji środków trwałych w przypadku, gdy podatnik spółka przekazuje je do używania innym podmiotom. Wyjaśnijmy najpierw, kiedy możemy amortyzować środki trwałe?

Zasady amortyzacji wynikają z art. 16a ustawy o CIT. Zgodnie z nim środek trwały, np. maszyna, podlega amortyzacji, pod warunkiem że stanowi własność (współwłasność) podatnika, a przewidywany okres jego używania jest dłuższy niż rok. Co więcej, aby amortyzować środek trwały, podatnik powinien albo wykorzystywać go na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, albo oddać go do używania na podstawie jednej z trzech wskazanych w przepisie umów.

W praktyce podatnicy zawierają różne umowy. Jakich one środków dotyczą?

Najczęściej mamy do czynienia z umowami polegającymi na udostępnieniu maszyn czy urządzeń podwykonawcy. Zobowiązuje się on używać dany środek trwały tylko i wyłącznie na potrzeby produkcji na rzecz udostępniającego. Z kolei firmy handlujące specjalistycznym sprzętem i komponentami do niego udostępniają często urządzenie nieodpłatnie, a w zamian nabywca zobowiązuje się do zakupu określonej ilości komponentów czy materiałów niezbędnych do korzystania z niego. Popularne jest także wstawianie do sklepów lad chłodniczych czy różnego rodzaju stojaków.

Czy w takiej sytuacji podatnik udostępniający urządzenie może zaliczać odpis amortyzacyjny do kosztów podatkowych?

W pierwszej kolejności należy ocenić, czy środek trwały jest wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności. Druga rzecz to ustalenie, czy ma miejsce odpłatność. Jeśli chodzi o pierwszy warunek, to w powyższych przypadkach nie ma co do tego wątpliwości. Podwykonawca wykorzystuje przekazane mu środki trwałe do wykonywania zlecenia zgodnie z naszymi oczekiwaniami i wyłącznie na naszą rzecz. Dzięki temu możemy sprzedawać więcej towarów i nie martwimy się o organizację produkcji. Ponadto, sprzedając komponenty czy odczynniki do udostępnionego urządzenia, zapewniamy sobie zbyt naszych towarów. Producent mrożonek może zastrzec sobie, że w przekazanej sklepowi lodówce będą się znajdowały wyłącznie jego towary i że będą odpowiednio eksponowane, przez co będą przykuwać uwagę klientów. W każdym z tych przykładów istnieje związek między wykorzystaniem środka trwałego a działalnością. Odpis amortyzacyjny może więc być kosztem.

A co z odpłatnością?

To, czy środki trwałe są udostępnione odpłatnie, czy nieodpłatnie, ma duże znaczenie. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których miało to miejsce.

A jak jest w powyższych umowach, gdy podatnik oddaje maszyny podwykonawcy? Czy można mówić, że środki trwałe były udostępnione nieodpłatnie?

Pojęcia odpłatności nie należy tutaj utożsamiać z zapłatą w sensie przepływu pieniędzy. O nieodpłatnym używaniu można mówić wtedy, gdy nowy użytkownik uzyskał wyłącznie korzyść (w postaci możliwości wykorzystania maszyny) bez konieczności ponoszenia opłaty za korzystanie ze środka trwałego czy też bez obowiązku jakiegokolwiek innego ekwiwalentnego świadczenia. Natomiast w omawianych przykładach obie strony czerpią korzyści z przyjętego rozwiązania, ale obie też mają obowiązki. Podmiot użytkujący udostępniony mu środek trwały zobowiązany jest do zakupów materiałów od udostępniającego czy też do korzystania z urządzenia wyłącznie do produkcji na jego rzecz. Najczęściej na użytkujących ciążą obowiązki związane z zapewnieniem prawidłowego działania środków trwałych, bieżącą konserwacją, czasem też ich ubezpieczeniem.

I to wystarczy, by uznać, że środek jest udostępniany odpłatnie?

Co do zasady tak. O tym, że maszyna została udostępniona odpłatnie, może przesądzić także to, że koszt udostępnienia został uwzględniony w cenie świadczonych usług lub dostarczanych towarów. To ważny element kontraktu, który warto wskazać w umowie. Nawet jeśli ustalenia te mają formę ustną, to - z punktu widzenia bezpieczeństwa podatkowego - należy zadbać o to, by przybrały formę pisemną - jeśli nie dodatkowego aneksu do umowy, to choćby wewnętrznej kalkulacji.

Jak do tej kwestii podchodzą organy podatkowe?

Stanowisko fiskusa jest przychylne dla podatników. Organy potwierdzają w wydawanych interpretacjach, że w przypadku wzajemnych świadczeń nie można mówić o braku odpłatności. Istotne znaczenie dla fiskusa ma także umowa, która przewiduje, że wynagrodzenie dla podwykonawcy uwzględnia udostępnienie mu środka trwałego.

Możemy podać jakieś interpretacje?

Przykładowo dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 8 stycznia 2013 r. (nr ILPB4/423-338/12-3/ŁM) zgodził się z podatnikiem, że udostępnienie usługodawcy środków trwałych bez pobierania opłaty za korzystanie z nich nie ma charakteru nieodpłatnego świadczenia. Uzasadnił, że znajduje ono bezpośrednie odzwierciedlenie w wynagrodzeniu pobieranym przez usługodawcę za produkcję komponentów - jest ono niższe niż w sytuacji, gdyby ten podmiot wykorzystywał własny sprzęt.

Ciekawe jest także to, że organy podatkowe są dużo bardziej liberalne niż np. NSA, który w wyroku z 25 lutego 2010 r. (sygn. akt II FSK 1628/08) uznał, że sformułowania "wykorzystywanie przez podatnika na potrzeby" oraz "prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą" należy interpretować jako bezpośrednie, a więc fizyczne ich wykorzystywanie (używanie) przez podatnika. Amortyzacji podatkowej podlegają, według NSA, tylko te środki trwałe, których podatnik używa w swojej działalności gospodarczej osobiście lub oddał do używania innemu podmiotowi, ale wyłącznie na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. Oddanie środka trwałego do używania w ramach innej umowy (np. o współpracę) nie daje prawa do jego amortyzacji. Choć pogląd ten na razie nie został przyjęty przez organy podatkowe, nie można tego jednak wykluczyć w przyszłości.

@RY1@i02/2014/169/i02.2014.169.18300030a.802.jpg@RY2@

FOT. MATERIAŁY PRASOWE

Mirosława Zugaj, doradca podatkowy w Kancelarii Ożóg Tomczykowski

Rozmawiał Łukasz Zalewski