Fiskus restrykcyjnie podchodzi do cashpoolingu

Jaka jest rola cashpoolingu?

To system zarządzania środkami pieniężnymi (płynnością finansową) stosowany zwykle przez duże grupy przedsiębiorców. Wspólną cechą takich przedsięwzięć jest wzajemne bilansowanie się sald rachunków bankowych uczestników cashpoolingu. W uproszczeniu niedobory gotówkowe na rachunku jednego uczestnika pokrywane są nadwyżkami występującymi na rachunku innego podmiotu. Otrzymujący finansowanie obciążany jest odsetkami, natomiast udzielający go otrzymuje odsetki tytułem udostępnienia środków pieniężnych. W większości wypadków system ten pozwala ograniczyć potrzebę pozyskiwania finansowania zewnętrznego oraz związane z nim koszty. W praktyce często zdarza się, że polscy przedsiębiorcy uczestniczą w takim systemie zarządzanym przez bank mający siedzibę za granicą.

Zwykle w tym mechanizmie uczestniczą podmioty powiązane. Czy istnieje obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych?

Co do zasady obowiązkowi dokumentacyjnemu podlegają transakcje z podmiotami powiązanymi, jeśli ich wartość przekroczy progi określone w ustawie o CIT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Podatnicy twierdzili więc, że w przypadku cashpoolingu nie powinno być mowy o transakcji, gdyż nie dochodzi do bezpośrednich przepływów finansowych między uczestnikami. Podmiotem pośredniczącym w przekazywaniu środków jest zazwyczaj niepowiązany bank.

Co na to organy podatkowe?

Początkowo przychylały się do tego stanowiska, ale w ostatnim czasie zaostrzyły podejście. Organy podatkowe twierdzą jednoznacznie, że uczestnictwo w systemie cashpoolingu podlega regulacjom w zakresie cen transferowych. Zatem w przypadku przekroczenia progów określonych w ustawie o CIT powstaje obowiązek dokumentacyjny (por. interpretację dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 listopada 2013 r., sygn. ILPB4/423-309/13-3/DS). Należy pamiętać, że w przypadku kontroli podatkowej podatnik ma zaledwie 7 dni na zaprezentowanie dokumentacji cen transferowych.

W jakim momencie uczestnicy cashpoolingu powinni rozpoznawać przychody i koszty?

Większość takich umów nie przewiduje fizycznej płatności odsetek, tylko ich doliczenie do salda rachunku uczestnika. Często popełnianym przez podatników błędem jest rozpoznawanie odsetek dla celów podatkowych dopiero w momencie fizycznej wpłaty lub wypłaty środków.

Należy pamiętać, że w szczególności w przypadku odsetek kapitalizacja ma skutek analogiczny do fizycznej płatności. Oznacza to, że koszt oraz przychód podatkowy powinien zostać rozpoznany każdorazowo w momencie doliczenia odsetek do salda rachunku. W celu precyzyjnego ustalenia tego momentu należy zweryfikować zapisy danej umowy.

Czy zastosowanie mają tutaj przepisy o niedostatecznej kapitalizacji?

W przypadku spółek powiązanych (spółka matka - spółka córka albo spółki siostry) możliwość zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów zasadniczo jest ograniczona przez przepisy o niedostatecznej kapitalizacji. W odniesieniu do cashpoolingu twierdzono, że z jednej strony - podobnie jak w przypadku dokumentacji cen transferowych - nie dochodzi tutaj do transakcji między podmiotami powiązanymi z uwagi na pośrednictwo banku. Dodatkowo umowa o zarządzanie płynnością finansową nie spełnia definicji pożyczki określonej przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych dla celów niedostatecznej kapitalizacji.

Niestety, w ostatnim czasie organy podatkowe przyjmują niekorzystne dla podatników stanowisko. Zgodnie z nim celem przystąpienia do umowy cashpoolingu jest pozyskanie finansowania, co przesądza w konsekwencji o obowiązku zastosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji (por. interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 października 2013 r., sygn. ILPB4/423-242/ 13-2/DS). W praktyce więc podmioty otrzymujące finansowanie powinny zweryfikować, czy w momencie otrzymania odsetek (doliczenia do salda rachunku) kwota zadłużenia przekracza trzykrotność ich kapitału zakładowego. Jeśli tak, to należy zastosować współczynnik niedostatecznej kapitalizacji.

Czy w przypadku systemów, w których uczestniczą podmioty zagraniczne, występuje obowiązek poboru podatku u źródła?

W przypadku płatności odsetek na rzecz nierezydentów na polskim podmiocie wypłacającym spoczywa obowiązek poboru i wpłaty podatku. Podstawowa stawka to 20 proc.

Obowiązek poboru podatku może powstać w stosunku do podmiotu obciążanego odsetkami i co do zasady występuje on w momencie zapłaty lub kapitalizacji (doliczenia do salda rachunku).

Czy podatek u źródła można obniżyć?

Może on zostać obniżony poprzez zastosowanie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Co do zasady regulacje międzynarodowe przewidują zwolnienie z podatku u źródła odsetek wypłacanych do banku. Jednak w przypadku cashpoolingu organy podatkowe twierdzą, że bank nie jest rzeczywistym odbiorcą odsetek, gdyż pełni on jedynie funkcję administratora i pośrednika, nie jest dawcą kapitału. Idąc tym tokiem rozumowania, rzeczywistym odbiorcą odsetek są uczestnicy wykazujący nadwyżki na swoich rachunkach. W tej sytuacji istniałaby możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z krajem rezydencji danego uczestnika. Zasadniczym problemem jest ustalenie, który uczestnik jest odbiorcą odsetek. Wystarczy, by u co najmniej dwóch podmiotów wystąpiła nadwyżka oraz u co najmniej dwóch niedobór środków na rachunku i w większości przypadków nie będzie możliwe ustalenie, kto komu udzielił finansowania.

Podobny problem istnieje w odniesieniu do zwolnienia z podatku u źródła dla podmiotów powiązanych. Zgodnie z ogólną zasadą, w przypadku odsetek płatnych do podmiotu bezpośrednio powiązanego, przy spełnieniu dodatkowych warunków można zastosować zwolnienie z podatku u źródła. Warunkiem jest jednak posiadanie certyfikatu rezydencji odbiorcy płatności oraz wystawionego przez niego oświadczenia o podleganiu opodatkowaniu w kraju rezydencji. Skoro jednak z przyczyn obiektywnych nie jesteśmy w stanie wskazać, kto z uczestników jest odbiorcą płatności, nie jest również możliwe otrzymanie certyfikatu rezydencji odbiorcy.

W kwestii opodatkowania podatkiem u źródła organy podatkowe wymagają bezpośredniego powiązania płatności z odbiorcą odsetek. Gdy nie jest to możliwe, ich zdaniem zastosowanie powinna znaleźć podstawowa 20-proc. stawka podatkowa.

@RY1@i02/2014/012/i02.2014.012.18300030a.802.jpg@RY2@

fot. wojtek górski

Piotr Zając, doradca podatkowy, menedżer w Mazars Audyt

Rozmawiała Magdalena Majkowska