Nieodpłatne świadczenia w interpretacjach organów podatkowych

W ramach prowadzonej działalności podatnik planuje wprowadzenie czasowej bądź trwałej promocji polegającej na tym, że przy łącznym zakupie zestawu dwóch produktów kanapki i frytek lub kanapki i sałatki klient otrzyma nieodpłatnie (gratis) towar w postaci wybranego przez siebie napoju. Gratisowym napojem może być przykładowo coca-cola, herbata, kawa, napój mleczny. Spółka określi listę napojów, które klienci będą mogli otrzymać nieodpłatnie w ramach promocji. Cena nabycia lub koszt wytworzenia przekazanych nieodpłatnie w ramach tej promocji napojów nie będzie przekraczać 10 zł. Jakie skutki w VAT będzie mieć taka promocja?

Przekazanie przez podatnika napojów w ramach akcji promocyjnej należy traktować jako świadczenie usługi gastronomicznej. Wynika to z faktu, że przekazywane w ramach akcji promocyjnej napoje będą przez spółkę przygotowywane z użyciem zakupionych przez nią towarów i usług.

Napoje, a zatem świadczenie usługi gastronomicznej będzie wykonywane przez spółkę nieodpłatnie, pod warunkiem nabycia odpowiedniego zestawu produktów z oferty.

Czynność nieodpłatnego świadczenia usług podlega opodatkowaniu w sytuacji, gdy m.in. nieodpłatne świadczenie usług nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W związku z tym nieodpłatne przekazanie napojów przez podatnika jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, bowiem stanowi akcję promocyjną, mającą w konsekwencji spowodować zwiększenie sprzedaży opodatkowanej. Tym samym czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT (Dz.U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 z późn. zm.). W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ten przepis ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jeżeli w ramach akcji promocyjnej zostaną przekazane napoje, które zostały przez spółkę nabyte i w stanie nieprzetworzonym przekazane klientom, będzie można mówić o nieodpłatnym przekazaniu towarów.

Z kolei przez próbki rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Zatem przekazane przez spółkę napoje będą mieściły się w definicji prezentów o małej wartości. Tym samym przekazywane nieodpłatnie napoje będą stanowiły prezenty o małej wartości i ich nieodpłatne wydanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanym przypadku nieodpłatne przekazanie zakupionych bądź wytworzonych napojów potencjalnym lub obecnym kontrahentom spółki ma na celu zwiększenie sprzedaży. Wynika to z faktu, że dodawanie do posiłku nieodpłatnego napoju czyni ofertę spółki bardziej atrakcyjną z punktu widzenia potencjalnych nabywców. Bezpośrednim rezultatem promocji ma być zachęcenie dotychczasowych klientów do nabywania większej ilości produktów oferowanych przez spółkę oraz spowodowanie napływu jak największej liczby nowych klientów.

Oznacza to, że zakupione towary i usługi przeznaczone do przygotowania napojów będących przedmiotem nieodpłatnego przekazania są związane z prowadzoną działalnością opodatkowaną.

W konsekwencji na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do przygotowania napojów przekazywanych nieodpłatnie w ramach akcji promocyjnej.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 listopada 2010 r. (nr IPPP2-443-632/10-4/AK)

Interpretacja potwierdza, że nieodpłatne świadczenie usług oraz nieodpłatne przekazanie towarów na cele promocji / reklamy nie podlega opodatkowaniu VAT. Wynika to z literalnego brzmienia przepisów ustawy o VAT, które wskazują, że nieodpłatne przekazania podlegają opodatkowaniu VAT tylko jeśli są dokonywane na cele niezwiązane z przedsiębiorstwem. Ministerstwo Finansów i spora część organów skarbowych nie godziły się z takim podejściem i nakazywały opodatkowanie wszelkich wydań nieodpłatnych. Przykładem może być Izba Skarbowa w Poznaniu, która dopiero pod koniec 2010 roku po przegranych rozprawach przed NSA przyznała rację podatnikom.

Należy jednak zauważyć, że przepisy te są bardziej liberalne od regulacji unijnych i mają być zmienione. Zgodnie z projektowaną zmianą wszelkie nieodpłatne przekazania mają być opodatkowane VAT, jeśli podatnikowi przysługiwało odliczenie przy nabyciu przekazywanych towarów/usług. Interpretacje takie jak ta nie będą więc już więcej wydawane w odniesieniu do przyszłego stanu prawnego.

Podatnik uruchomił program lojalnościowy (promocyjny) zmierzający do zwiększenia sprzedaży i pozyskania nowych klientów. W ramach programu klient polecający (Klient K1) otrzymuje wyemitowany przez spółkę akcyjną specjalny kupon promocyjny. Wraz z kuponem Klient K1 otrzymuje kod promocyjny, który umożliwia identyfikację Klienta K1 w systemie informatycznym podatnika. Klient K1 może przekazać ten kupon wraz z kodem osobie, która nie była dotychczas klientem spółki akcyjnej lub też nie korzystała w spółce z danego rodzaju usługi (zwanemu Klientem K2), polecając jednocześnie usługi podatnika. Jeżeli Klient K2 wykorzysta kupon promocyjny i faktycznie zamówi usługę w spółce (wpisując kod promocyjny w system informatyczny wnioskodawcy), zarówno Klient K1, jak i Klient K2 otrzymają od podatnika nagrody. Nagrody te będą miały postać pieniężną lub rzeczową. Uzyskanie nagród przez Klienta K1 i Klienta K2 uzależnione będzie od zawarcia przez Klienta K2 umowy z podatnikiem na korzystanie z usługi określonej w kuponie, oraz od faktycznego korzystania przez Klienta K2 z tej usługi. Jakie są skutki podatkowe otrzymania przez aktualnego klienta polecającego w ramach programu lojalnościowego (promocyjnego) nagrody o wartości nieprzekraczającej 200 zł?

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skutki podatkowe związane z otrzymaniem nieodpłatnego świadczenia są zróżnicowane w zależności od tego, czy obdarowanymi są osoby będące pracownikami świadczeniodawcy lub są związane z nim stosunkiem cywilnoprawnym, jak też czy świadczenie nie przekraczało jednorazowo 100 zł (do 31 grudnia 2009 r.) lub 200 zł (od 1 stycznia 2010 r.) oraz czy świadczenie to otrzymano w związku z promocją lub reklamą dokonującego świadczenia.

Nieodpłatne świadczenie to świadczenie stanowiące przysporzenie tylko po stronie obdarowanego, niezwiązane z żadnym wzajemnym zobowiązaniem obdarowanego na rzecz darczyńcy. Nie można więc uznać za nieodpłatne świadczenie wskazanych nagród w postaci rzeczowej, które klient polecający (Klient K1) w ramach uruchomionego przez podatnika programu lojalnościowego (promocyjnego) otrzymuje w zamian za przekazanie kuponu promocyjnego Klientowi K2, tym bardziej że uzyskanie nagród przez Klienta K1 i Klienta K2 uzależnione będzie od zawarcia przez Klienta K2 umowy na korzystanie z usługi określonej w kuponie, oraz od faktycznego korzystania przez Klienta K2 z tej usługi.

Ponadto nieodpłatnym świadczeniem nie może być świadczenie pieniężne - nagroda pieniężna. Zatem za nieodpłatne świadczenie uznać należy świadczenie bezpłatne, niewiążące się z żadnym zobowiązaniem wzajemnym.

Wartość nagrody w postaci rzeczowej lub nagrody pieniężnej, w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi dla klienta polecającego, który nie prowadzi działalności gospodarczej (Klienta K1), przychód w rozumieniu art. 20 ust. 1 tej ustawy z innych źródeł. Przychód ten podatnik powinien wykazać w informacjach PIT-8C.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 stycznia 2011 r. (nr IBPBII/1/415-798/10/MK).

@RY1@i02/2011/040/i02.2011.040.086.0007.101.jpg@RY2@

Tomasz Piekielnik doradca podatkowy w Piekielnik i Partnerzy

Organ w interpretacji właściwie przyjął, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne (niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku jednej osobie. Tym samym przy nieodpłatnym świadczeniu nie może być mowy o jakimkolwiek wzajemnym zobowiązaniu.

W interpretacji prawidłowo wskazano, że w tym przypadku nie można zastosować art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT. W przedstawionym stanie faktycznym możliwość otrzymania nagrody uzależniona jest bowiem od zapewnienia nowego klienta (wzajemne zobowiązanie). Tym samym obdarowany przyczynia się bezpośrednio do wzrostu sprzedaży określonego towaru czy też usługi. Być może w tym przypadku wygodniejszym i bardziej optymalnym podatkowo rozwiązaniem byłby konkurs (spełniający przesłanki art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o PIT), w wyniku którego przekazywana jest nagroda.

Przedstawiony przykład pokazuje, jak bardzo ważnym elementem jest odpowiednie przemyślenie akcji marketingowej pod kątem podatkowym oraz - niestety - właściwie zrozumienie nieostrych pojęć używanych przez ustawodawcę.

Podatnik jest lub będzie jednym ze wspólników spółek komandytowych. Spółka planuje udzielanie pozostałym wspólnikom nieoprocentowanych pożyczek. Pożyczki zostaną udzielone pozostałym wspólnikom jako osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Czy z tytułu udzielenia nieoprocentowanych pożyczek przez spółkę wspólnikom, jako osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, podatnik osiągnie przychód?

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki może być udzielona nieodpłatnie lub odpłatnie, tj. za oznaczonym wynagrodzeniem w formie odsetek.

Przychodami są otrzymywane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Nieodpłatne świadczenie w znaczeniu prawa podatkowego obejmuje nie tylko świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

Udzielenie nieoprocentowanej pożyczki nie stanowi po stronie pożyczkodawcy nieodpłatnego świadczenia. Nie rozpoznaje się w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu w postaci utraconych korzyści, np. odsetek, w sytuacji udzielenia nieodpłatnej pożyczki. W związku z tym udzielanie nieodpłatnych pożyczek nie będzie wywoływało skutków podatkowych u pożyczkodawcy. A zatem nienaliczone przez spółkę odsetki nie będą stanowiły dla podatnika, wspólnika spółki komandytowej (pożyczkodawcy) przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 stycznia 2011 r. (nr IPPB1/415-999/10-2/EC).

@RY1@i02/2011/040/i02.2011.040.086.0007.102.jpg@RY2@

Marcin Kaczanowicz asystent podatkowy w Independent Tax Advisers Doradztwo Podatkowe

Stanowisko izby jest dla podatników korzystne, choć wydaje się być kontrowersyjne. Jak słusznie zauważył dyrektor, udzielenie nieodpłatnej pożyczki, co do zasady, nie powoduje powstania po stronie pożyczkodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Jednak, wydaje się, że organ powinien rozważyć fakt, że ta transakcja będzie miała miejsce pomiędzy wspólnikami spółki komandytowej, czyli osobami, pomiędzy którymi występują powiązania o charakterze majątkowym. W związku z tym, jeśli warunki udzielenia pożyczki ustalone pomiędzy podmiotami powiązanymi będą odbiegały od warunków rynkowych, co w przypadku udzielenia nieoprocentowanej pożyczki wydaje się być oczywiste, powstaje konieczność oszacowania dochodów po obu stronach transakcji.

Spółka z o.o. w celu zagwarantowania jak najwyższych standardów świadczonych usług zapewnia podwykonawcom szkolenia specjalistyczne:

- bezpośrednio związane z trwającym projektem, w ramach którego podwykonawca świadczy zlecone usługi,

- specjalistyczne, niezwiązane w momencie ich odbywania z konkretnym projektem, jednak spółka przewiduje, że odbyte szkolenie może zostać wykorzystane przez podwykonawcę przy świadczeniu usług w kolejnych projektach lub umożliwić spółce pozyskanie kolejnych zleceń.

Koszty uczestnictwa podwykonawcy w szkoleniach ponoszone są przez spółkę. Podwykonawcami są osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Spółka współpracuje z podwykonawcami na podstawie stałej umowy o świadczenie usług informatycznych, która przewiduje ogólne zasady współpracy. Jak podatkowo rozliczyć wydatki na takie szkolenia?

W przedmiotowej sprawie kluczowym zagadnieniem jest ustalenie ewentualnego źródła przychodu. Bezsporny pozostaje fakt, że dzięki działaniom spółki u jej podwykonawców dochodzi do przysporzenia majątku, gdyż inny podmiot ponosi za nich koszt finansowy szkoleń.

Z tej przyczyny koszt uczestnictwa w spotkaniach szkoleniowych należy zaliczyć do przychodu tych uczestników.

Ponieważ odbiorcami tych szkoleń są osoby prowadzące działalność gospodarczą, świadczeń tych nie można uznać za przychód z innych źródeł ani za przychód z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy-zlecenia lub umowy o dzieło.

W konsekwencji pokryte przez spółkę koszty uczestnictwa stanowią nieodpłatne świadczenie w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla osób biorących udział w przedmiotowych szkoleniach.

Świadczenie to będzie stanowiło zatem przychód z działalności gospodarczej, który należy obliczyć zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym na spółce nie ciąży obowiązek sporządzania i przekazania podatnikowi oraz właściwemu organowi podatkowemu informacji o wysokości przychodów PIT-8C.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 listopada 2010 r. (nr IPPB1/415-641/10-7/RS).

@RY1@i02/2011/040/i02.2011.040.086.0007.103.jpg@RY2@

Paweł Małecki doradca podatkowy w Kancelarii Doradztwa Podatkowego Pama

Trudno zgodzić się ze stanowiskiem organu podatkowego w przytoczonej interpretacji. Wiele orzeczeń sadów administracyjnych wskazuje, że nieodpłatnym świadczeniem jest tylko takie świadczenie, które jest jednostronne i stanowi przysporzenie majątkowe otrzymującego świadczenie. Natomiast w interpretacji prowadzący szkolenia oczekuje od otrzymującego te świadczenie wykonywania usług na jego rzecz. Mamy więc do czynienia z potencjalną ekwiwalentnością świadczenia. Trudno więc takie szkolenia uznać za nieodpłatne świadczenia.

Gmina prowadzi egzekucję należności z tytułu wypłaconych zaliczek alimentacyjnych osobie uprawnionej, powiększonej o 5 proc. Czy umorzone dłużnikowi alimentacyjnemu należności z tytułu wypłaconych zaliczek alimentacyjnych (powiększonych o 5 proc.) i/lub świadczeń z funduszu alimentacyjnego (w tym odsetki) podlegają PIT, zobowiązując gminę do wystawienia informacji PIT-8C?

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są świadczenia rodzinne otrzymane na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych, dodatki rodzinne i pielęgnacyjne, świadczenia pieniężne otrzymane w przypadku bezskuteczności egzekucji alimentów oraz zasiłki porodowe otrzymane na podstawie odrębnych przepisów.

Stosownie do ustawy o pomocy osobom uprawnionym do alimentów organ właściwy dla wierzyciela może na wniosek dłużnika alimentacyjnego umorzyć jego należności z tytułu wypłaconych świadczeń z funduszu alimentacyjnego łącznie z odsetkami w całości lub w części, odroczyć termin płatności albo rozłożyć na raty, uwzględniając sytuację dochodową i rodzinną.

Umorzenie należności następuje w drodze decyzji administracyjnej.

Uregulowanie w przepisach o pomocy osobom uprawnionym do alimentów kwestii dotyczących umorzenia należności z tytułu wypłaconych świadczeń z funduszu alimentacyjnego łącznie z odsetkami świadczy o tym, że umorzenie takie jest również rodzajem świadczenia alimentacyjnego i jako takie korzysta ze zwolnienia z podatku w myśl art. 21 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Od 1 stycznia 2009 r. weszła w życie zmiana pkt 8 art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmiana ma zastosowanie do uzyskanych dochodów od 1 stycznia 2009 r. Polega ona na zastąpieniu zwrotu "wypłacone na podstawie odrębnych przepisów" zwrotem "otrzymane na podstawie odrębnych przepisów". W uzasadnieniu projektu wskazano, że zmiana pkt 8 art. 21 ust. 1 ma służyć temu, aby w przypadku nienależnie pobranych świadczeń rodzinnych po stronie podatnika nie występował przychód podlegający opodatkowaniu.

W konsekwencji udzielone na podstawie przepisów o pomocy osobom uprawnionym do alimentów świadczenia, choć umorzone, podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z umorzeniami przedmiotowych świadczeń (wraz z odsetkami), osoby te uzyskują przychód w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, jednak zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. Tym samym na gminie nie ciąży obowiązek sporządzenia z tego tytułu informacji PIT-8C.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 stycznia 2011 r. (nr IBPBII/1/415-835/10/BJ).

@RY1@i02/2011/040/i02.2011.040.086.0007.104.jpg@RY2@

Marek Malinowski konsultant podatkowy w Taxplan

W komentowanej interpretacji podatkowej dyrektor Izby Skarbowej potwierdził stanowisko zaprezentowane przez urząd gminy, że umorzenie przez nią należności z tytułu nienależnie wypłaconych świadczeń z funduszu alimentacyjnego z odsetkami będzie dla osób, wobec których zastosowano umorzenie, korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowa interpretacja dotyczyła nienależnie pobranych przez podatnika świadczeń z funduszu alimentacyjnego, które to podatnik powinien gminie zwrócić. Gmina w ramach pomocy osobom uprawnionym do alimentów dokonała jednak umorzenia nienależnie pobranych świadczeń wraz z odsetkami. Organ podatkowy słusznie stwierdził, że umorzenie przez gminę należności z tytułu nienależnie pobranych świadczeń alimentacyjnych wraz z odsetkami jest formą pomocy społecznej i jest rodzajem świadczenia alimentacyjnego. Tym samym korzysta ze zwolnienia z opodatkowania PIT. Stanowisko zaprezentowane przez organ podatkowy w pełni zasługuję na aprobatę.

Komendant Straży Pożarnej delegował do pełnienia służby na terytorium Haiti ciężką grupę poszukiwawczo-ratowniczą złożoną z 65 ratowników. Dla delegowanych ratowników zostało wykupione dodatkowe ubezpieczenie od następstw nieszczęśliwych wypadków, kosztów leczenia i śmierci. Uprawnionymi do otrzymania świadczenia ubezpieczeniowego byli pracownicy (ratownicy mający brać udział w akcji). Dodatkowe ubezpieczenie zostało wykupione dla 65 osób, które miały brać udział w akcji ratowniczej. Sporządzona została lista imienna osób objętych ubezpieczeniem. Jednak ze względu na ograniczoną liczbę miejsc w samolocie w akcji mogło wziąć udział 56 ratowników. Czy przychód z tytułu wykupienia dodatkowych polis ubezpieczeniowych osiągnęły również osoby, które nie brały udziału w akcji?

Warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Świadczenia nieodpłatne to taki rodzaj świadczenia, w przypadku którego otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. Jeżeli pracownik nie odmówił przyjęcia takiego świadczenia, to znaczy, że je przyjął, a tym samym doszło po jego stronie do przysporzenia.

Strażacy, których komendant jako ubezpieczający objął dodatkową ochroną ubezpieczeniową, z której wynika, że są uprawnionymi do otrzymania świadczenia ubezpieczeniowego, uzyskali korzyść majątkową z tego tytułu, ponieważ nie są zobowiązani do zapłaty składki ubezpieczeniowej na własne dodatkowe ubezpieczenie od następstw nieszczęśliwych wypadków, kosztów leczenia i śmierci. To komendant pokrył za nich koszt tego ubezpieczenia, a więc ponosi ciężar ekonomiczny wydatków.

Zatem opłacenie składki przypadającej na poszczególnych ratowników stanowi u tych osób przychód. Wartość tego nieodpłatnego świadczenia ustala się w wysokości wartości składki, którą opłacił komendant niezależnie od tego, czy pracownik delegowany do akcji brał w niej udział, czy też nie.

O powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez uprawnioną osobę z konkretnej usługi, lecz również fakt postawienia do dyspozycji pracownika otrzymanego świadczenia o określonej wartości pieniężnej.

Dla osób, które nie wyjechały do akcji ratowniczej, a zostały ubezpieczone, kwota ubezpieczenia przypadająca na każdego ubezpieczonego powinna zostać doliczona do pozostałych przychodów w celu ustalenia podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2010 r. (nr IPPB2/415-859/10-7/MK).

@RY1@i02/2011/040/i02.2011.040.086.0007.105.jpg@RY2@

Paweł Jabłonowski szef Departamentu Podatkowego, Chałas i Wspólnicy Kancelaria Prawna

Analizowaną interpretację trudno ocenić jednoznacznie.

Z interpretacji wynika, że wnioskodawca nie skorygował listy ubezpieczonych z przyczyn nieleżących po stronie strażaków, przy czym brakuje informacji, czy o nieskorygowaniu listy ubezpieczonych strażacy zostali przez wnioskodawcę poinformowani.

Za przychód należy uznać jedynie świadczenie, z którego skorzystanie jest realne. Brak wyjazdu na akcję ratowniczą mógł być w analizowanych okolicznościach rozumiany jako automatyczny brak objęcia danego strażaka ubezpieczeniem. W konsekwencji nieświadomość objęcia polisą skutkuje niemożliwością skorzystania z niej. Ponadto dla osoby nieuczestniczącej w akcji ratunkowej niemożliwość skorzystania z ubezpieczenia miałaby miejsce także wówczas, gdyby polisa obejmowała jedynie zdarzenia zaistniałe podczas akcji. We wszystkich tych okolicznościach należałoby opowiedzieć się za brakiem zasadności rozpoznania przychodu.

Kancelaria prawna spółka komandytowa ma zamiar zawrzeć umowę z firmą oferującą grupowe ubezpieczenia zdrowotne. W ramach zawartej umowy pracownicy kancelarii, osoby pozostające z nim w stałym stosunku zlecenia (adwokaci i radcowie prawni) oraz wybrani członkowie rodzin tych osób będą uprawnieni do korzystania w określonym zakresie z usług. Kancelaria będzie płaciła ubezpieczycielowi miesięczną składkę, której wysokość uzależniona będzie od liczby ubezpieczonych osób. Jak rozliczyć składki na tego typu ubezpieczenia?

W przypadku gdy kancelaria oprócz opłacania dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego na rzecz swoich pracowników i zleceniobiorców opłaca również składki na ubezpieczenie zdrowotne członków ich rodzin, wówczas przychodem pracownika (ze stosunku pracy) oraz zleceniobiorcy (z działalności wykonywanej osobiście) jest łączna wartość składek poniesionych przez kancelarię, przypadająca na pracownika i członków jego rodziny oraz odpowiednio na zleceniobiorcę i członków jego rodziny. Ubezpieczenie zdrowotne dla członków rodziny pracownika, jak również zleceniobiorcy jest świadczeniem w naturze otrzymywanym przez tego pracownika i odpowiednio zleceniobiorcę. Należy zwrócić uwagę, że gdyby nie łączący pracownika i zleceniobiorcę z kancelarią stosunek pracy i umowa-zlecenia, członkowie ich rodzin nie otrzymywaliby tego świadczenia. Stąd też nie ma uzasadnienia, aby w takim przypadku przychód przypisywać osobie trzeciej jako przychód z innych źródeł. W konsekwencji brak jest podstaw, aby kancelaria wystawiała dla członków rodziny pracowników i zleceniobiorców informację o przychodach z innych źródeł (PIT-8C).

Opłata za wykupienie dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego przez kancelarię na rzecz pracownika i zleceniobiorcy oraz członków ich rodzin będzie stanowić odpowiednio przychód pracownika i zleceniobiorcy. Kancelaria ma zatem obowiązek doliczyć do przychodu pracownika oraz zleceniobiorcy łączną kwotę poniesionych wydatków na ich dodatkowe ubezpieczenie zdrowotne oraz na ubezpieczenie zdrowotne członków ich rodzin i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

Interpretacja ministra finansów z 23 listopada 2010 r. (nr DD3/033/122/CRS/10/PK-620).

@RY1@i02/2011/040/i02.2011.040.086.0007.106.jpg@RY2@

Szymon Wojciechowski starszy konsultant w Deloitte

Minister finansów słusznie uznał, że wartość składek na ubezpieczenie ponoszona przez pracodawcę (zarówno za pracownika, jak i członków jego rodziny) powinna zostać zakwalifikowana jako przychód ze stosunku pracy uzyskany przez pracownika. Taka kwalifikacja wynika ztego, że to stosunek pracy łączący pracownika z zakładem pracy jest podstawą do objęcia dodatkowym ubezpieczeniem zarówno pracownika, jak i członków jego rodziny. Abstrahując od ogólnych wątpliwości pojawiających się w związku z opodatkowaniem prywatnych abonamentów medycznych, taka ocena stanu faktycznego wydaje się słuszna. Brak bowiem podstaw, aby rozpoznawać przychód z innych źródeł u członków rodziny pracownika, gdy możliwość korzystania z dodatkowego ubezpieczenia wynika tylko i wyłącznie z faktu istnienia stosunku pracy pomiędzy pracownikiem a zakładem pracy.

Spółka została utworzona przez powiat, który jest jej 100 proc. udziałowcem. Jedynym zadaniem spółki jest prowadzenie niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, który to zakład przejmuje zadania dotychczas wykonywane przez samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej będący w likwidacji. Majątek likwidowanego SP ZOZ-u jest przekazywany spółce przez powiat.

Spółka otrzymała od powiatu nieodpłatnie do używania nieruchomości oraz nieodpłatnie została wyposażona w różnego rodzaju ruchomości, w tym środki trwałe. Czy te nieodpłatne świadczenia otrzymane od powiatu stanowią źródło przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.) wyłączenie nieodpłatnego świadczenia z kategorii przychodów jest uwarunkowane kumulatywnym spełnieniem następujących przesłanek:

- świadczenie zostało otrzymane od jednostki samorządu terytorialnego,

- jest ono związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatny zarząd lub używanie,

- świadczeniobiorcą jest spółka użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego.

W analizowanej sprawie spółka wykonuje zadania o charakterze użyteczności publicznej. W konsekwencji uznać należy, że został spełniony trzeci z wymienionych warunków wynikających z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a mianowicie, że świadczeniobiorcą jest spółka użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego.

W przedstawionym przypadku wartość świadczenia otrzymanego przez podatnika - spółkę użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem powiatu - w postaci oddania mu w nieodpłatne używanie nieruchomości oraz ruchomości stanowiących środki trwałe nie stanowi przychodu podatkowego na mocy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast otrzymanie przez spółkę pozostałego majątku, w skład którego wchodzą składniki niestanowiące środków trwałych, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 listopada 2010 r. (nr ILPB3/423-666/10-2/KS).

@RY1@i02/2011/040/i02.2011.040.086.0007.107.jpg@RY2@

Michał Cielibała doradca podatkowy w Biurze Rachunkowym Biurex w Kielcach

Artykuł 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wskazuje, że przychodem osoby prawnej jest m.in. wartość otrzymanych przez nią nieodpłatnych świadczeń. Przepis ten zawiera także wyjątki od tej zasady. Dla zwolnienia z opodatkowania przychodów wymagane jest kumulatywne spełnienie wszystkich przesłanek przewidzianych w tym przepisie. Nieodpłatne świadczenie obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Stanowisko zawarte w interpretacji słusznie przedstawia pogląd, że otrzymanie przez spółkę majątku, który nie wchodzi w skład środków trwałych, stanowi przychód. Wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy, a zarazem wartość przychodu należy określić na podstawie cen rynkowych z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejscach udostępnienia.

Na podstawie umowy podatnik zlecił zorganizowanie imprezy o charakterze motywacyjno-integracyjnym. Potencjalnie w dwudniowej imprezie mogło wziąć udział ok. 10 tys. osób, przy czym licząc się z tym, że nie wszyscy zaproszeni wezmą udział w imprezie (udział nie był bowiem obowiązkowy dla pracowników), była przewidziana na 4,5 tys. - 5 tys. osób. Na imprezę motywacyjno-integracyjną w pierwszym dniu zostali zaproszeni (wewnętrzną pocztą elektroniczną lub w postaci drukowanych zaproszeń) - wraz z osobami towarzyszącymi - pracownicy oraz byli pracownicy (emeryci) podatnika oraz spółek zależnych, przedstawiciele firm współpracujących oraz przedstawiciele władz samorządowych. Podatnik nie jest w stanie określić, ile z tych osób faktycznie wzięło udział w imprezie oraz ile z tych osób to pracownicy (byli pracownicy) czy pozostali goście. W imprezie w drugim dniu mogli wziąć udział pracownicy wraz z osobami towarzyszącymi i dziećmi. Pracownicy mieli prawo dowolnego uczestnictwa w wybranym dniu lub w obu dniach imprezy. Przy wejściu na teren, na którym była organizowana impreza motywacyjno-integracyjna, niektórzy zaproszeni pozostawili zaproszenia, jednak zostawienie zaproszeń nie było warunkiem wejścia na teren imprezy. Ze względu na wielkość wydarzenia, brak było systemu ewidencjonowania uczestnictwa w imprezie, zatem np. uczestnictwo w jednym dniu imprezy nie oznaczało automatycznie uczestnictwa w drugim dniu.

Wydatki ponoszone przez podatnika obejmowały m.in.: koszty zaproszeń, wynajem hali namiotowych (wraz z montażem, demontażem, oświetleniem), atrakcje rekreacyjne, usługi gastronomiczne, koszty scenografii, koszty opracowania i prezentacji zachowań o charakterze ekologicznym, koszty przygotowania i przeprowadzenia konkursów z wiedzy o ekologii, koszty zapewnienia segregacji śmieci i wyrobów biodegradowalnych oraz zabezpieczenie imprezy (ochrona, zabezpieczenie przeciwpożarowe i medyczne). Czy wzięcie udziału w imprezie motywacyjno-integracyjnej nie prowadzi do powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych u uczestników, a zatem na podatniku nie będą ciążyły obowiązki płatnika?

O powstaniu przychodu nie przesądza fakt uczestnictwa przez uprawnione osoby w zorganizowanej przez podatnika imprezie motywacyjno-integracyjnej oraz wszelkich atrakcjach zapewnionych podczas tej imprezy, lecz samo otrzymanie przez te osoby możliwości skorzystania z imprezy o określonej wartości pieniężnej. Postawienie do dyspozycji pracownikowi, członkowi jego rodziny, emerytowi lub innym wymienionym osobom możliwości nieobowiązkowego uczestnictwa w imprezie, stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według zasad określonych w cyt. art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Nieistotne jest przy tym, co i ile dana osoba skonsumuje, czy i z jakich atrakcji skorzysta, gdyż koszty zakupu poszczególnych postawionych do dyspozycji świadczeń ponoszone będą niezależnie od tego, czy uprawnione osoby skorzystają z nich w pełnym zakresie, czy też nie. Istotne dla celów podatkowych jest to, że osoby te miały możliwość skorzystania z udziału w imprezie motywacyjno-integracyjnej zaoferowanej im przez podatnika - świadczenia związane z tą imprezą zostały im postawione do dyspozycji.

Stanowisko takie potwierdza uchwała 7 sędziów NSA z 24 maja 2010 r. (sygn. akt II FPS 1/10). Sąd stwierdził w niej jednoznacznie, że nieodpłatne świadczenie to już samo zagwarantowanie pracownikowi, jak również innym uprawnionym osobom, możliwości skorzystania z uprawnienia. O powstaniu przychodu nie decyduje natomiast okoliczność faktycznego skorzystania ze świadczenia.

Gdy podatnik zorganizował imprezę dla zaproszonych osób, tj. pracowników wraz z osobami towarzyszącymi i dziećmi oraz byłych pracowników (emerytów) podatnika i spółek zależnych, przedstawicieli firm współpracujących, przedstawicieli władz samorządowych, nie wymagając jednocześnie potwierdzenia obecności i ponosząc koszty tej imprezy - powinien ustalić wartość nieodpłatnego świadczenia dla każdej uprawnionej osoby, bez względu na to, czy weźmie ona udział w spotkaniu.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem, że podatnik nie jest w stanie przypisać świadczenia osobom zaproszonym, jak również nie może tego świadczenia wycenić. Techniczne trudności w ustaleniu wartości świadczenia nie mogą stanowić podstawy do uznania, że dana osoba świadczenia nie otrzymała.

Zatem u każdej z osób, która została zaproszona na imprezę motywacyjno-integracyjną zorganizowaną przez podatnika, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Wartość świadczenia przypadającego na osobę zaproszoną należy obliczyć, dzieląc łączną kwotę wynikającą z wystawionej faktury i opłaconą przez podatnika przez liczbę osób zaproszonych - mogących wziąć udział w imprezie integracyjno-motywacyjnej.

Przychód ten, powstały po stronie pracowników, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych jako przychód ze stosunku pracy. Obliczoną wartość świadczeń przypadających na pracownika i członków jego rodziny bądź osoby towarzyszące, opłaconych przez pracodawcę należało doliczyć do wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy.

W przypadku świadczeń na rzecz byłych pracowników (emerytów) podatnika do ich opodatkowania zastosowanie znajdzie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym od uzyskanych na terytorium RP dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 ustawy o PIT - w wysokości 10 proc. należności.

W przypadku pozostałych osób, tj. pracowników oraz byłych pracowników (emerytów) spółek zależnych, przedstawicieli firm współpracujących, przedstawicieli władz samorządowych i osób im towarzyszących, świadczenie otrzymane od podatnika stanowiło przychód z innych źródeł.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 stycznia 2011 r. (nr ITPB2/415-953/10/ENB).

@RY1@i02/2011/040/i02.2011.040.086.0007.108.jpg@RY2@

Katarzyna Bieńkowska doradca podatkowy w Dewey & LeBoeuf

Problematyka tzw. nieodpłatnych świadczeń dla pracowników jest bardzo złożona i - niestety - co jasno pokazuje praktyka organów skarbowych, zdecydowanie niejednolita. Powoduje to wysoki stan niepewności wśród przedsiębiorców zatrudniających pracowników, tym bardziej że praktyka ta ulega częstym zmianom. Wystarczy przypomnieć choćby spór dotyczący abonamentów medycznych dla pracowników. W wielu przypadkach jest ona niekorzystna dla podatników, tzn. organy wszędzie tam, gdzie mogą, próbują doszukiwać się świadczeń, które w ich opinii powinny być opodatkowane. Organy wskazują tu na orzeczenie NSA z 2010 r., gdzie sąd wskazał, że nieodpłatne świadczenie to już samo zagwarantowanie pracownikowi, jak również innym uprawnionym osobom, możliwości skorzystania z uprawnienia. O powstaniu przychodu nie decyduje natomiast okoliczność faktycznego skorzystania ze świadczenia. Zasadniczą kwestią, co podnosi podatnik także w tej sprawie, jest to, że opodatkowaniu może podlegać jedynie konkretne i faktyczne otrzymanie przez pracownika (emeryta) świadczenia, które można, po pierwsze, przypisać pracownikowi (emerytowi), po drugie, wycenić. W przypadku wielu świadczeń jest to praktycznie niewykonalne. Organy twardo jednak żądają opodatkowania (także i w tym wypadku), w żaden sposób nie wyjaśniając, jak w takich wypadkach ustalić konkretną jednostkową podstawę opodatkowania (co jest warunkiem sine qua non opodatkowania - przychód musi zostać skwantyfikowany jednoznacznie i precyzyjnie).

Oprac. Ewa Matyszewska