Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (cz. II)
"Komentarz do Ordynacji podatkowej" przedstawia aktualny tekst ustawy wraz z komentarzem do każdego artykuł. Interpretacje podatkowe, właściwość organów podatkowych zobowiązania podatkowe, przedawnienia, postępowanie podatkowe - te zagadnienia reguluje Ordynacja podatkowe. Część II. obejmuje komentarz do artykułów od 59 do 119. Zapraszamy do lektury!
Tekst jednolity na podstawie Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.
Rozdział 7
Wygaśnięcie zobowiązań podatkowych
§ 1. Zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek:
1) zapłaty;
2) pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta;
3) potrącenia;
4) zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku;
5) zaniechania poboru;
6) przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych;
7) przejęcia własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym;
8) umorzenia zaległości;
9) przedawnienia;
10) zwolnienia z obowiązku zapłaty na podstawie art. 14m.
§ 2. Zobowiązanie płatnika lub inkasenta wygasa w całości lub w części wskutek:
1) wpłaty;
2) zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku;
3) umorzenia, w przypadkach przewidzianych w art. 67d § 3;
4) przejęcia własności nieruchomości lub przejęcia prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym;
5) przedawnienia;
6) zwolnienia z obowiązku zapłaty na podstawie art. 14m.
●W komentowanym artykule ustawodawca przedstawił enumeratywny katalog sposobów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Zawiera on nie tylko efektywne sposoby wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (a więc takie, w przypadku których dochodzi do zaspokojenia wierzyciela), tj. zapłata, pobranie podatku przez płatnika lub inkasenta, potrącenie oraz zaliczenie nadpłaty/zwrotu podatku, przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych, przejęcie własności nieruchomości/prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym, ale także nieefektywne (bez zaspokojenia wierzyciela) sposoby wygaśnięcia przedmiotowych zobowiązań - zaniechanie poboru, umorzenie zaległości, przedawnienia i zwolnienie z obowiązku zapłaty. Ustawodawca w omawianym artykule przedstawił również enumeratywny katalog sposobów wygaśnięcia zobowiązań płatnika lub inkasenta.
●W doktrynie i orzecznictwie poważne rozbieżności budzi relacja względem siebie poszczególnych sposobów wygaśnięcia zobowiązań (w szczególności zapłaty i przedawnienia). W najnowszym orzecznictwie zasadniczo przyjmuje się, że ww. sposoby wygaśnięcia zobowiązań mają charakter samoistny i wzajemnie się wykluczający.
●W związku z powyższym po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (tak np. uchwała NSA z 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12).
§ 1. Za termin dokonania zapłaty podatku uważa się:
1) przy zapłacie gotówką - dzień wpłacenia kwoty podatku w kasie organu podatkowego lub na rachunek tego organu w banku, w placówce pocztowej w rozumieniu ustawy z 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, biurze usług płatniczych lub w instytucji płatniczej albo dzień pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta;
2) w obrocie bezgotówkowym - dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika lub rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub rachunku płatniczego podatnika w instytucji płatniczej na podstawie polecenia przelewu.
§ 1a. W przypadku polecenia przelewu z rachunku bankowego podatnika w banku lub instytucji kredytowej lub rachunku płatniczego podatnika w unijnej instytucji płatniczej w rozumieniu art. 2 pkt 32 ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz.U. nr 199, poz. 1175 i nr 291, poz. 1707), niemających siedziby lub oddziału na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za termin zapłaty podatku uważa się dzień obciążenia tego rachunku, jeżeli wpłacana kwota zostanie uznana na rachunku bankowym organu podatkowego w terminie wskazanym w art. 54 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych. W razie przekroczenia tego terminu za termin zapłaty uważa się dzień uznania kwoty na rachunku bankowym organu podatkowego.
§ 2. Przepisy § 1 i 1a stosuje się również do wpłat dokonywanych przez płatnika lub inkasenta.
§ 3. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw łączności i po zasięgnięciu opinii Prezesa Narodowego Banku Polskiego, może określić, w drodze rozporządzenia, wzór formularza wpłaty gotówkowej oraz polecenia przelewu na rachunek organu podatkowego, uwzględniając dane identyfikujące wpłacającego oraz tytuł wpłaty.
§ 4. Zlecenia płatnicze na rzecz organów podatkowych mogą być składane również w formie dokumentu elektronicznego przy użyciu oprogramowania udostępnionego przez banki lub innego dostawcę usług płatniczych w rozumieniu ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych, uprawnionego do przyjmowania zleceń płatniczych albo w inny sposób uzgodniony z bankiem lub innym dostawcą usług płatniczych przyjmującym zlecenie.
§ 5. Zlecenie płatnicze, o którym mowa w § 4, powinno zawierać dane identyfikujące wpłacającego, w tym identyfikator podatkowy, oraz powinno wskazywać tytuł wpłaty, przy czym niepodanie lub błędne podanie tych informacji stanowi podstawę do odmowy realizacji wpłaty gotówkowej lub polecenia przelewu.
§ 6. Rozliczanie płatności na rzecz organów podatkowych następuje poprzez międzybankowy system rozliczeń elektronicznych w krajowej organizacji rozliczeniowej lub poprzez system elektronicznych rozrachunków międzyoddziałowych Narodowego Banku Polskiego.
●W komentowanym przepisie ustawodawca wskazał, w jaki sposób należy określić termin dokonania zapłaty podatku zarówno w przypadku zapłaty gotówką, jak i w obrocie bezgotówkowym.
●Warto zaznaczyć, iż z treści komentowanego przepisu wynika konkluzja, że zapłaty podatku w obrocie bezgotówkowym podatnik może dokonać tylko ze swojego rachunku bankowego. W konsekwencji nie jest dopuszczalna w takiej sytuacji zapłata podatku przez osobę trzecią (por. np. uchwała NSA z 26 maja 2008 r., sygn. akt I FPS 8/07). [przykład 29]
PRZYKŁAD 29
Zapłata przez osobę trzecią w obrocie bezgotówkowym
Ojciec podatnika, osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, dokonał na jego prośbę zapłaty za niego podatku ze swojego rachunku bankowego. W takim przypadku nie nastąpi wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika w oparciu o art 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
§ 1. Zapłata podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów następuje w formie polecenia przelewu.
§ 1a. Zapłata opłaty skarbowej przez podatników, o których mowa w § 1, może nastąpić w gotówce.
§ 1b. Zapłata podatków przez mikroprzedsiębiorców w rozumieniu ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447, z późn. zm.) może nastąpić również w gotówce.
§ 2. Formę rozliczeń, o której mowa w § 1, stosuje się również do wpłat kwot podatków pobranych przez płatników, jeżeli płatnicy spełniają warunki określone w § 1.
§ 3. Przepisu § 1 nie stosuje się:
1) do zapłaty podatków nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą;
2) gdy zapłata podatku, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, jest dokonywana papierami wartościowymi lub znakami akcyzy;
3) do pobierania podatków przez płatników lub inkasentów.
§ 4. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, dopuścić zapłatę niektórych podatków papierami wartościowymi, określając szczegółowe zasady stosowania tej formy zapłaty podatku, termin i sposób dokonania zapłaty, rodzaj papieru wartościowego oraz sposób obliczenia jego wartości dla potrzeb zapłaty podatku.
§ 1. Rada gminy, rada powiatu oraz sejmik województwa mogą, w drodze uchwały, dopuścić zapłatę podatków, stanowiących dochody odpowiednio budżetu gminy, powiatu lub województwa, kartą płatniczą.
§ 2. W przypadku wymienionym w § 1 za termin dokonania zapłaty podatku uważa się dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika, płatnika lub inkasenta lub rachunku podatnika, płatnika lub inkasenta w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub rachunku płatniczego podatnika, płatnika lub inkasenta w instytucji płatniczej.
§ 1. Jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty.
§ 2. Jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaliczki, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności.
§ 3. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio w razie dokonywania wpłat na poczet rat, na jakie rozłożono podatek lub zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę oraz rat podatku.
§ 4. Do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie.
§ 5. Przepisy § 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio do wpłat dokonywanych przez płatników, inkasentów, następców prawnych oraz osoby trzecie.
●Zgodnie z komentowanym przepisem, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności. Od powyższej zasady ustawodawca przewidział odstępstwo - podatnik może wskazać, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Uprawnienie podatnika w tym zakresie ma charakter fakultatywny - jeżeli podatnik z niego nie skorzysta, zastosowanie znajdują zasady ogólne. Warto wskazać, iż w orzecznictwie przyjmuje się, iż powyższa dyspozycja podatnika jest wiążąca dla organu (wyrok NSA z 7 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 70/10) i nie musi mieć jakiejś szczególnej formy. Może ona zostać dokonana zarówno ustnie, np. w kasie organu podatkowego, jak i pisemnie, w tym również poprzez zaznaczenie na dokumencie wpłaty (wyrok NSA z 6 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 2175/08). Podatnik musi jednak wskazać konkretnie, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W orzecznictwie wskazuje się, że podatnik nie może skorzystać ze swojego uprawnienia poprzez wskazanie, na poczet których zaległości organ nie może dokonać zarachowania (wyrok WSA we Wrocławiu z 31 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1274/10).
●Możliwość skorzystania przez podatnika z przedmiotowego uprawnienia znajduje ograniczenie w przypadku wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej - jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Jak wskazuje się w orzecznictwie, zarówno podatnik, jak i organ we wskazanej sytuacji nie mogą zmienić ww. proporcji, np. poprzez zaliczenie wpłaty jedynie na poczet zaległości głównej albo też na poczet odsetek (wyrok NSA z 14 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1458/11).
●Odmienne od powyżej wskazanych zasady przewidział ustawodawca w przypadku zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek - w takiej sytuacji dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaliczki, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności.
Przepisy dotyczące zapłaty podatku stosuje się odpowiednio do zaliczenia na poczet zobowiązania podatkowego środków pieniężnych przyjętych jako zabezpieczenie na podstawie art. 33d § 2 pkt 6 i 7.
§ 1. Podstawy opodatkowania, kwoty podatków, odsetki za zwłokę, opłaty prolongacyjne, oprocentowanie nadpłat oraz wynagrodzenia przysługujące płatnikom i inkasentom zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych, z zastrzeżeniem § 1a i 2.
§ 1a. Podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz kwoty podatków od nich pobierane zaokrągla się do pełnych groszy w górę.
§ 2. Zaokrąglania podstaw opodatkowania i kwot podatków nie stosuje się do opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych.
§ 1. Zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu:
1) prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego;
2) prawomocnej ugody sądowej zawartej w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego;
3) nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami;
4) odszkodowania za niesłuszne skazanie, tymczasowe aresztowanie lub zatrzymanie, uzyskanego na podstawie przepisów Kodeksu postępowania karnego;
5) odszkodowania uzyskanego na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz bytu Państwa Polskiego;
6) odszkodowania orzeczonego w decyzji organu administracji rządowej.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się również do wzajemnych, bezspornych i wymagalnych wierzytelności podatnika wobec państwowych jednostek budżetowych z tytułu zamówień wykonanych przez niego na podstawie umów zawartych w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, pod warunkiem że potrącenie jest dokonywane przez tego podatnika i z tej wierzytelności.
§ 2a. Do potrącenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę przepis art. 55 § 2 stosuje się odpowiednio.
§ 3. Potrącenia z tytułów wymienionych w § 1 i 2 można również dokonać z urzędu.
§ 4. Na wniosek podatnika wierzytelności z tytułów wymienionych w § 1 i 2 mogą być również zaliczane na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
§ 5. Potrącenie następuje z dniem:
1) złożenia wniosku, który został uwzględniony;
2) wydania z urzędu postanowienia o potrąceniu.
§ 6. Odmowa potrącenia następuje w drodze decyzji.
§ 6a. Potrącenie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie.
§ 7. Jednostka budżetowa, której zobowiązanie zostało potrącone z wierzytelności podatnika, jest obowiązana wpłacić równowartość wygasłego podatku do organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia dokonania potrącenia. Od niewpłaconej w terminie równowartości wygasłego podatku nalicza się odsetki za zwłokę.
●Omawiany przepis zawiera zamknięty katalog wierzytelności podatnika względem Skarbu Państwa (odpowiednie regulacje w odniesieniu do jednostek samorządu terytorialnego zawiera art. 65 par. 1 Ordynacji podatkowej), które mogą zostać potrącone ze wzajemnymi zobowiązaniami podatkowymi oraz zaległościami wraz z odsetkami za zwłokę. Należy zwrócić uwagę, że potrącone mogą być tylko wierzytelności bezsporne i wymagalne. Potrącenie w przypadku zobowiązań/zaległości może nastąpić z urzędu lub na wniosek podatnika, a w odniesieniu do przyszłych zobowiązań - wyłącznie na wniosek podatnika. Odmowa potrącenia następuje w drodze decyzji, co w doktrynie uznaje się za element ochrony interesów podatnika (M. Szustek-Janowska [w:] Prawo podatkowe - część ogólna i szczegółowa, pod red. W. Wójtowicz, Warszawa 2009, s. 58).
●Powyżej wskazane zasady stosuje się również odpowiednio w przypadku wzajemnych, bezspornych i wymagalnych wierzytelności podatnika wobec państwowych jednostek budżetowych z tytułu zamówień wykonanych przez niego na podstawie umów zawartych w trybie przepisów o zamówieniach publicznych.
●Warto zaznaczyć, iż - jak wskazuje się w doktrynie prawa - z potrącenia zobowiązań podatkowych/zaległości podatnika może skorzystać jego następca prawny, a także nabywca wierzytelności, z wyłączeniami wskazanymi w par. 2 komentowanego przepisu (L. Etel, Komentarz do art. 64 ustawy - Ordynacja podatkowa [w:] J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2013).
§ 1. Uprawnienie, o którym mowa w art. 64 § 1, przysługuje również podatnikom w stosunku do gminy, powiatu lub województwa z tytułu:
1) prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego;
2) prawomocnej ugody sądowej zawartej w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego;
3) nabycia przez gminę, powiat lub województwo nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami;
4) odszkodowania orzeczonego w decyzji wydanej przez wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starostę lub marszałka województwa.
§ 2. Przepisy art. 64 § 2-7 stosuje się odpowiednio.
§ 1. Szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz:
1) Skarbu Państwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa;
2) gminy, powiatu lub województwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów.
§ 2. Przeniesienie następuje na wniosek podatnika:
1) w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, na podstawie umowy zawartej, za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celnego, między starostą wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej a podatnikiem;
2) w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 2, na podstawie umowy zawartej między wójtem, burmistrzem (prezydentem miasta), starostą albo marszałkiem województwa a podatnikiem.
§ 3. Umowa, o której mowa w § 2, wymaga formy pisemnej.
§ 3a. Starosta powiadamia właściwego naczelnika urzędu skarbowego lub właściwego naczelnika urzędu celnego o zawarciu umowy, o której mowa w § 2, przesyłając jednocześnie jej kopię.
§ 3b. Wyrażenie lub odmowa wyrażenia zgody, o której mowa w § 2 pkt 1, następuje w drodze postanowienia.
§ 4. W przypadkach wymienionych w § 1 za termin wygaśnięcia zobowiązania podatkowego uważa się dzień przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych.
§ 5. W przypadku zawarcia umowy, o której mowa w § 2, organ podatkowy pierwszej instancji wydaje decyzję stwierdzającą wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Przepis art. 55 § 2 stosuje się odpowiednio.
●Specyficznym sposobem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych. Co charakterystyczne, ten sposób wygasania zobowiązań może zostać zastosowany wyłącznie na wniosek podatnika i dopiero w momencie, w którym zobowiązanie przekształci się w zaległość.
●Należy podkreślić, że przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych następuje na podstawie umowy o charakterze cywilnoprawnym, w związku z czym odmowa przez organ zawarcia tej umowy nie ma charakteru czynności administracyjnej o charakterze władczym, a jest przejawem cywilnoprawnej zasady swobody w zawieraniu umów (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 373/05).
●W orzecznictwie kwestią sporną było to, czy przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej podlega opodatkowaniu VAT. Obecnie za utrwalone należy uznać trafne stanowisko, iż ww. czynność nie podlega opodatkowaniu VAT, z uwagi m.in. na nieekwiwalentność zapłaty podatku, co wyklucza zaliczenie jej do odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów o VAT (tak np. wyrok NSA z 18 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1663/11, uchwała NSA z 8 października 2007 r., sygn. akt I FPS 2/07, inaczej np. wyrok NSA z 30 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 221/04).
Rozdział 7a
Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych
§ 1. Organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:
1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a;
3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
§ 2. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa.
●Ordynacja podatkowa przewiduje następujące ulgi: odroczenie terminu płatności oraz rozłożenie na raty należności/zaległości podatkowej, a także umorzenie zaległości podatkowej. Udzielenie jednej z ww. ulg wymaga złożenia przez podatnika wniosku do organu podatkowego. Możliwe jest sformułowanie alternatywnego żądania, tj. że podstawowym żądaniem podatnika jest umorzenie należności, a w przypadku gdyby organ nie znalazł podstaw dla takiego rozstrzygnięcia - rozłożenie należności na raty.
●Organ podatkowy może udzielić ulgi "w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym". Pojęcia te nie zostały w ustawie zdefiniowane. Sądy administracyjne i organy podatkowe wskazują, że "ważny interes podatnika" może wynikać z przyczyn nadzwyczajnych i losowych, tj. np. utrata przez podatnika pracy, utrata losowa majątku, choroba. Drugą podstawą udzielenia ulg może być "interes publiczny" rozumiany jako wartości respektowane powszechnie w społeczeństwie, takie jak poczucie sprawiedliwości, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, ochrona miejsc pracy itp. [przykład 30]
PRZYKŁAD 30
Podstawy udzielenia ulgi
Dom podatnika uległ zalaniu wskutek powodzi. Powodzianin złożył wniosek o odroczenie zapłaty podatku w związku z potrzebą poniesienia jeszcze przed zimą kosztów remontu i osuszenia domu, w którym mieszka wraz z rodziną. Organ podatkowy uznał, że w tej sytuacji zachodzą podstawy dla odroczenia płatności, gdyż sytuacja podatnika i jego rodziny jest wyjątkowo trudna, wymaga natychmiastowego poniesienia niezaplanowanych wydatków i jest konsekwencją zdarzenia losowego, któremu nikt nie mógł zapobiec ani się przed nim zabezpieczyć.
●Podstawowe argumenty przemawiające za udzieleniem ulgi podatnik powinien podnieść już we wniosku. Dane te zostaną następnie zweryfikowane i ewentualnie uzupełnione w toku postępowania przed organem podatkowym.
●Decyzja organu podatkowego o udzieleniu ulgi ma charakter uznaniowy. Oznacza to, że dopiero w przypadku ustalenia, że istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny, organ powinien rozważyć, czy należy podatnikowi udzielić wnioskowanej ulgi. W żadnej jednak sytuacji organ podatkowy nie jest zobligowany do wydania pozytywnej dla podatnika decyzji. W szczególności organ podatkowy może zweryfikować treść wniosku, czyli np. rozłożyć należność na mniejszą liczbę rat, niż domagał się podatnik. Decyzja organu podatkowego powinna być jednak uzasadniona i przysługuje od niej odwołanie. [przykład 31]
PRZYKŁAD 31
Decyzja uznaniowa organu
Podatnik złożył wniosek o umorzenie, względnie rozłożenie zaległości na 12 równych miesięcznych rat. Organ podatkowy uznał, że nie zachodzą podstawy dla umorzenia zaległości oraz brak jest podstaw dla wyznaczania tak długiego okresu ratalnego. W wydanej decyzji organ podatkowy rozłożył zaległość na 6 równych miesięcznych rat. Od decyzji tej podatnik może złożyć odwołanie.
§ 1. Organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a:
1) które nie stanowią pomocy publicznej;
2) które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis;
3) które stanowią pomoc publiczną:
a) udzielaną w celu naprawienia szkód wyrządzonych przez klęski żywiołowe lub inne nadzwyczajne zdarzenia,
b) udzielaną w celu zapobieżenia lub likwidacji poważnych zakłóceń w gospodarce o charakterze ponadsektorowym,
c) udzielaną w celu wsparcia krajowych przedsiębiorców działających w ramach przedsięwzięcia gospodarczego podejmowanego w interesie europejskim,
d) udzielaną w celu promowania i wspierania kultury, dziedzictwa narodowego, nauki i oświaty,
e) będącą rekompensatą za realizację usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym powierzonych na podstawie odrębnych przepisów,
f) na szkolenia,
g) na zatrudnienie,
h) na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw,
i) na restrukturyzację,
j) na ochronę środowiska,
k) na prace badawczo-rozwojowe,
l) regionalną,
m) udzielaną na inne przeznaczenia określone na podstawie § 6 przez Radę Ministrów.
§ 2. Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a, w przypadku wymienionym w § 1 pkt 3 lit. a, mogą być udzielane jako pomoc indywidualna albo w ramach programów pomocowych określonych w odrębnych przepisach.
§ 3. Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a, w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3 lit. b-g oraz lit. i-l mogą być udzielane jako pomoc indywidualna zgodna z programami rządowymi lub samorządowymi albo udzielane w ramach programów pomocowych określonych w odrębnych przepisach.
§ 4. Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a, w przypadku wymienionym w § 1 pkt 3 lit. h mogą być udzielane po spełnieniu szczegółowych warunków określonych na podstawie § 5.
§ 5. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe warunki udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a, w przypadku wymienionym w § 1 pkt 3 lit. h wraz ze wskazaniem przypadków, w których ulgi są udzielane jako pomoc indywidualna, mając na uwadze dopuszczalne przeznaczenia i warunki udzielania pomocy państwa określone w przepisach prawa wspólnotowego.
§ 6. Rada Ministrów może określić, w drodze rozporządzeń, inne niż określone w § 1 pkt 3 lit. a-l, przeznaczenia pomocy udzielanej w formie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a, oraz szczegółowe warunki udzielania tych ulg dla określonych przez Radę Ministrów przeznaczeń wraz ze wskazaniem przypadków, w których ulgi udzielane są jako pomoc indywidualna, mając na uwadze dopuszczalność i warunki udzielania pomocy państwa określone w przepisach prawa wspólnotowego.
●Z wnioskiem o odroczenie, rozłożenie na raty lub też umorzenie podatku może wystąpić także przedsiębiorca. W takiej sytuacji udzielenie ww. ulg może być traktowane jako forma pomocy publicznej, więc o dopuszczalności udzielenia ulgi mogą decydować szczególne regulacje, polskie lub też wspólnotowe.
§ 1. Przepisy art. 67a § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 67b stosuje się odpowiednio do należności przypadających od płatników lub inkasentów.
§ 2. Przepisy art. 67a oraz art. 67b stosuje się odpowiednio do należności przypadających od spadkobierców podatnika lub płatnika oraz osób trzecich.
●Z wnioskiem o rozłożenie na raty lub odroczenie należności podatkowych mogą także wystąpić płatnicy oraz inkasenci. Nie ma jednak podstaw prawnych dla wystąpienia przez płatników/inkasentów z wnioskiem o umorzenie należności podatkowych, takich jak zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę, opłata prolongacyjna.
§ 1. Organ podatkowy może z urzędu udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3, jeżeli:
1) zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne;
2) kwota zaległości podatkowej nie przekracza pięciokrotnej wartości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym;
3) kwota zaległości podatkowej nie została zaspokojona w zakończonym postępowaniu likwidacyjnym lub upadłościowym;
4) podatnik zmarł, nie pozostawiając żadnego majątku lub pozostawił ruchomości niepodlegające egzekucji na podstawie odrębnych przepisów albo pozostawił przedmioty codziennego użytku domowego, których łączna wartość nie przekracza kwoty 5000 zł, i jednocześnie brak jest spadkobierców innych niż Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego oraz nie ma możliwości orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.
§ 2. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 3 i 4, decyzję umarzającą zaległość podatkową pozostawia się w aktach sprawy.
§ 3. Przepisy § 1 pkt 3 i 4 i § 2 stosuje się odpowiednio do umarzania zaległości płatnika lub inkasenta.
●Przepis ten reguluje możliwość umarzania zaległości podatkowych oraz opłat prolongacyjnych w sytuacji, gdy wysokość zaległości jest niewielka lub też szansa na wyegzekwowanie należnych budżetowi kwot jest znikoma. Także w tej sytuacji decyzja organu podatkowego ma charakter uznaniowy. W tym jednak przypadku wydanie decyzji nie wymaga złożenia przez podatnika wniosku, gdyż decyzja może być wydana z własnej inicjatywy organu podatkowego. [przykład 32]
PRZYKŁAD 32
Umorzenie wskutek zakończenia postępowania likwidacyjnego
W ramach zakończonego postępowania upadłościowego spółki nie została uregulowana całość zaległości podatkowych. Organ podatkowy z urzędu umorzył niespłaconą zaległość podatkową. Ze względu na to, że w związku z zakończeniem postępowania likwidacyjnego spółka przestała istnieć, nie ma komu doręczyć decyzji o umorzeniu zaległości, więc organ podatkowy pozostawił ją w aktach sprawy.
Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, właściwość rzeczową poszczególnych organów podatkowych w sprawach stosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, uwzględniając wysokość kwoty będącej przedmiotem ulgi oraz terminy wpłat podatku lub zaległości podatkowej.
●Korzystając z delegacji ustawowej, minister finansów wydał rozporządzenie z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz.U. nr 165, poz. 1371). Na mocy par. 15 tego rozporządzenia ulgi podatkowe udzielane są podatnikom przez organy podatkowe I instancji, te same, które są właściwe w przedmiocie określenia lub też ustalenia kwoty konkretnej należności podatkowej. Jeśli chodzi o płatników/inkasentów, to właściwe w zakresie ulg są organy podatkowe właściwe do orzekania w sprawach o odpowiedzialności podatkowej płatników/inkasentów. [przykład 33]
PRZYKŁAD 33
Organ właściwy dla rozpoznania wniosku o umorzenie zaległości
Podatnik w związku z wniesieniem odwołania od decyzji wymiarowej naczelnika urzędu skarbowego otrzymał decyzję ostateczną dyrektora izby skarbowej, z której wynikała zaległość podatkowa do zapłaty. Podatnik uznał zatem, że sprawą udzielenia ulgi powinien zająć się także organ podatkowy II instancji, tym bardziej że kwota zaległości jest bardzo duża, i zaadresował wniosek o umorzenie zaległości podatkowej do dyrektora izby skarbowej. Wniosek taki zostanie przekazany przez dyrektora izby skarbowej do organu I instancji, gdyż to naczelnik urzędu skarbowego jest właściwy w sprawie umorzenia zaległości, niezależnie od tego, który organ wydał wymiarową decyzję ostateczną i niezależnie od wysokości kwoty zaległości.
Rozdział 8
Przedawnienie
§ 1. Zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
§ 2. Jeżeli podatnik:
1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,
2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,
zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
§ 3. Dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
§ 4. Zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja.
§ 5. Bieg terminu przedawnienia zawiesza się, jeżeli wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia trwa do dnia, w którym decyzja innego organu stała się ostateczna lub orzeczenie sądu uprawomocniło się, nie dłużej jednak niż przez 2 lata.
●Omawiany przepis reguluje instytucję przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego (której nie należy utożsamiać z przedawnieniem zobowiązania podatkowego, uregulowanym w art. 70 Ordynacji podatkowej). Wskazana instytucja znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku zobowiązań powstających w wyniku doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (decyzji konstytutywnych). Co do zasady (komentowany przepis wskazuje stosowne wyjątki) zobowiązanie nie powstaje, jeżeli ww. decyzja została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. [przykład 34]
PRZYKŁAD 34
Przedawnienie prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego
Osoba fizyczna w związku z nabyciem w styczniu 2009 r. nieruchomości podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (dla której obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych) złożyła w terminie stosowną informację do właściwego organu podatkowego. W sytuacji, w której do końca 2012 r. nie zostanie podatnikowi doręczona decyzja organu podatkowego, ustalająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r., nastąpi przedawnienie prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego i w rezultacie przedmiotowe zobowiązanie nie powstanie.
§ 1. W razie niedopełnienia przez podatnika warunków uprawniających do skorzystania z uzyskanej ulgi podatkowej, prawo do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe powstaje w dniu, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące utratę prawa do ulgi.
§ 2. Termin do wydania decyzji, o której mowa w § 1, wynosi 3 lata od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące utratę prawa do ulgi podatkowej, a jeżeli podatnik nie zgłosił organowi podatkowemu utraty prawa do ulgi co najmniej na 2 miesiące przed upływem tego terminu - termin do wydania decyzji, o której mowa w § 1, wynosi 5 lat.
§ 3. Ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego następuje na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu powstania obowiązku podatkowego oraz istniejącego w tym dniu stanu faktycznego.
§ 4. Jeżeli, zgodnie z odrębnymi przepisami, zobowiązanie podatkowe ustalane jest na rok kalendarzowy lub na inny okres, decyzja, o której mowa w § 1, wydawana jest na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu nabycia prawa do ulgi.
§ 1. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
§ 2. Bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:
1) od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;
2) od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu.
§ 3. Bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego.
§ 4. Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.
§ 5. (uchylony).
§ 6. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem:
1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;
2) wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;
3) wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;
4) doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
§ 7. Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu:
1) prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe;
2) doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności;
3) uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;
4) wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu;
5) zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
§ 8. Nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.
●Zgodnie z art. 70 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (ustawodawca przewidział jednak wiele modyfikacji, które powodują, że w rzeczywistości termin przedawnienia nie pokrywa się z upływem 5 lat kalendarzowych).
●Warto dodać, iż skoro zobowiązanie podatkowe (którego elementem składowym w podatku dochodowym są zaliczki miesięczne) przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, to również w tym samym terminie, z uwagi na brak odrębnej regulacji prawnej, przedawniają się związane z tym zobowiązaniem odsetki za zwłokę, w tym także odsetki od zaległości w zaliczkach miesięcznych (tak NSA w wyroku z 8 sierpnia 2007 r., sygn. akt II FSK 31/07).
●W komentowanym przepisie uregulowana została również instytucja zawieszenia biegu terminu przedawnienia, która jest faktyczne wydłużeniem terminu przedawnienia. Czasu zawieszenia nie wlicza się bowiem do biegu terminu przedawnienia. Jednakże okres, który dotychczas upłynął, nie ulega skasowaniu w momencie zawieszenia. Ten fakt różni zawieszenie biegu terminu od przerwania tego biegu. [przykład 35]
PRZYKŁAD 35
Zawieszenie biegu przedawnienia...
Jeżeli do końca biegu terminu przedawnienia pozostał miesiąc, i w tym dniu organ podatkowy wnosi żądanie ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa na podstawie art. 199a par. 3 Ordynacji podatkowej, to pozostały do upływu miesiąc liczony jest dopiero od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w tej sprawie.
●Ustawodawca w komentowanym przepisie przewidział również sytuacje, w których bieg terminu przedawnienia ulega przerwaniu. Skutek przerwania biegu terminu przedawnienia jest o tyle radykalny, że w momencie zaistnienia zdarzenia powodującego przerwanie biegu przedawnienia następuje całkowite wykasowanie okresu przedawnienia, który już upłynął i z dniem zaistnienia określonych prawem okoliczności jego bieg zacznie się na nowo. [przykład 36]
PRZYKŁAD 36
...lub jego przerwanie
Jeżeli do upływu biegu terminu przedawnienia pozostał miesiąc, i w tym dniu następuje zastosowanie przez właściwy organ egzekucyjny środka egzekucyjnego i powiadomienie o tym podatnika, to w przypadku nieefektywności egzekucji okres przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.
§ 1. Bieg terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 68 § 1 i 3 oraz w art. 70 § 1, ulega zawieszeniu, jeżeli możliwość ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego wynika z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, a ustalenie lub określenie przez organ podatkowy wysokości tego zobowiązania uzależnione jest od uzyskania odpowiednich informacji od organów innego państwa.
§ 2. Zawieszenie terminu przedawnienia, o którym mowa w § 1, następuje od dnia wystąpienia przez organ podatkowy z wnioskiem do organu innego państwa do dnia uzyskania przez organ podatkowy żądanej informacji - jednak nie dłużej niż przez okres 3 lat.
§ 3. Zawieszenie terminu przedawnienia, o którym mowa w § 1, może następować wielokrotnie; w takich przypadkach okres łącznego zawieszenia terminu przedawnienia nie może przekraczać 3 lat.
Przepisy art. 70 stosuje się odpowiednio do należności płatników lub inkasentów z tytułu niepobranych albo niewpłaconych podatków.
Rozdział 9
Nadpłata
§ 1. Za nadpłatę uważa się kwotę:
1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
§ 2. Jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę.
●Artykuł 72 Ordynacji podatkowej zawiera definicję nadpłaty. Nadpłatą jest podatek nadpłacony (zapłacony w wysokości większej od należnej), podatek nienależnie zapłacony (zapłacony pomimo braku obowiązku podatkowego) oraz podatek pobrany przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Nadpłatą jest także zobowiązanie zapłacone przez płatnika i inkasenta oraz zobowiązanie zapłacone przez osobę trzecią lub spadkobiercę, wynikające z decyzji o odpowiedzialności podatkowej odpowiednio płatnika, inkasenta, osoby trzeciej lub spadkobiercy, jeżeli w decyzjach tych zobowiązanie zostało określone nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Na równi z nadpłatą traktuje się nienależnie zapłacone odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych.
●Wynikające z powyższej definicji pojęcie nadpłaty w istotny sposób ogranicza orzecznictwo sądowe. W uchwale Izby Gospodarczej NSA z 22 czerwca 2011 r. (sygn. akt I GPS 1/11) stwierdzono, że nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego zapłacona nienależnie w sytuacji, gdy podatnik nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego, ponieważ koszt nienależnego podatku odzyskał poprzez wliczenie go w cenę sprzedaży towaru.
§ 1. Nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem:
1) zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;
2) pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;
3) zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4) wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku;
5) zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
6) (uchylony).
§ 2. Nadpłata powstaje z dniem złożenia:
1) zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego;
2) deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego;
3) deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy - dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych;
4) deklaracji kwartalnej dla podatku od towarów i usług - dla podatników podatku od towarów i usług.
●Artykuł 73 Ordynacji podatkowej określa moment powstania nadpłaty. Co do zasady nadpłata powstaje z dniem faktycznej zapłaty podatku lub należności przez podatnika, płatnika, inkasenta lub osobę trzecią podatku lub należności w wysokości wyższej od należnej (art. 73 par. 1).
●W sytuacjach określonych w art. 73 par. 2 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje jednak nie z dniem zapłaty podatku lub należności, ale z dniem złożenia zeznania lub deklaracji. Zasada ta związana jest z zaliczkowym opłacaniem podatków i należności, których dotyczy, znajduje zastosowanie w przypadku gdy kwota zaliczek lub wpłat dokonanych przed dniem złożenia zeznania lub deklaracji jest wyższa niż kwota wykazana w zeznaniu lub deklaracji. Dotyczy ona podatków dochodowych od osób fizycznych i osób prawnych, podatku akcyzowego, wpłat z zysku za rok obrotowy (dokonywanych przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa oraz przedsiębiorstwa państwowe), a także VAT w przypadku, gdy deklaracja na ten podatek składana jest za okresy kwartalne.
Jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1:
1) złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację;
2) został rozliczony przez płatnika - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie zeznanie (deklarację), o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1;
3) nie był obowiązany do składania deklaracji - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot.
●Nadpłata powstaje również w przypadkach, gdy podstawa prawna zapłaconego zobowiązania została następnie uznana za niezgodną z konstytucją w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego lub gdy z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika niezgodność tej podstawy, wynikającej z przepisów krajowych, z prawem Unii Europejskiej. Podatnik jest uprawniony do określenia wysokości tego rodzaju nadpłaty składając wniosek o jej zwrot.
●W przypadkach gdy podatnik w ramach samoobliczenia podatku złożył poprzednio zeznanie lub deklarację, równocześnie z wnioskiem o zwrot nadpłaty powinien złożyć skorygowane zeznanie lub deklarację. Jeżeli należny podatek dochodowy został rozliczony przez płatnika, a podatnik nie złożył poprzednio zeznania rocznego, powinien złożyć go równocześnie z wnioskiem o zwrot nadpłaty.
W przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 wysokość nadpłaty określa organ podatkowy.
●Podatnik dokonuje określenia wysokości nadpłaty w przypadku nadpłat powstających z dniem złożenia zeznania lub deklaracji (w podatkach dochodowych, podatku akcyzowym oraz w odniesieniu do wpłat z zysku za rok obrotowy), a także w przypadku nadpłat powstałych w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
●W pozostałych przypadkach wysokość nadpłaty określa organ podatkowy w decyzji. Określenie wysokości nadpłaty przez organ podatkowy może nastąpić bądź z urzędu, przede wszystkim w wyniku przeprowadzonej przez organ kontroli prawidłowości samoobliczenia podatku dokonanego przez podatnika, bądź, co jest znacznie częstszym przypadkiem, na wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty podatku.
§ 1. Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.
§ 2. Uprawnienie określone w § 1 przysługuje również:
1) podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli:
a) w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej,
b) w deklaracjach innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 i 3, z wyjątkiem deklaracji dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek,
c) nie będąc obowiązanymi do składania zeznań (deklaracji), dokonali wpłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;
1a) osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki, w sytuacjach określonych w pkt 1;
2) płatnikom lub inkasentom, jeżeli:
a) w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od wysokości pobranego podatku,
b) w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od należnej,
c) nie będąc obowiązanymi do składania deklaracji, wpłacili podatek w wysokości większej od należnej.
§ 3. W przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b, podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).
§ 3a. W przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 1a, osoba, która była wspólnikiem spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki, jest obowiązana złożyć skorygowane zeznanie (deklarację) równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz umowę spółki aktualną na dzień rozwiązania spółki.
§ 4. Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę.
§ 5. Jeżeli zwrotu nadpłaty w trybie, o którym mowa w § 4, dokonano nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, od kwoty nadpłaty podlegającej zwrotowi nie nalicza się odsetek za zwłokę. W tym zakresie nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.
§ 5a. Zwrotu nadpłaty osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki, dokonuje się w proporcjach wynikających z prawa do udziału w zysku określonego w umowie spółki. Jeżeli z dołączonej umowy nie wynikają te udziały w zysku, przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.
§ 6. Przepisów § 2 pkt 1 lit. b i pkt 2 nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.
§ 7. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, właściwość miejscową organów podatkowych w sprawach, o których mowa w § 1, uwzględniając w szczególności rodzaj podatku i przypadki poboru podatku przez płatnika.
●Artykuł ten reguluje uprawnienie podatnika do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty może złożyć przede wszystkim podatnik, który kwestionuje zasadność pobrania podatku przez płatnika lub wysokość pobranego podatku.
●Z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty może wystąpić również podatnik, gdy wpłacił podatek nienależny lub w wysokości wyższej od należnej, wykazując go wcześniej w zeznaniu (deklaracji) lub nie będąc zobowiązanym do składania zeznania (deklaracji), a także gdy w zeznaniu (deklaracji) wykazał nadpłatę niższą od należnej. Na analogicznych zasadach uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje byłym wspólnikom rozwiązanej spółki cywilnej. Z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty może wreszcie wystąpić płatnik lub inkasent, gdy wykazał w deklaracji i wpłacił podatek w wysokości większej od pobranego lub większej od należnej, lub gdy wpłacił podatek w wysokości większej od należnej nie będąc zobowiązanym do składania deklaracji.
●W przypadkach gdy podatek nienależny lub większy od należnego został wykazany w zeznaniu (deklaracji), podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenia nadpłaty powinien złożyć korektę zeznania (deklaracji). Były wspólnik rozwiązanej spółki cywilnej powinien dodatkowo złożyć umowę spółki aktualną na dzień jej rozwiązania.
●Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) złożonych wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji o jej stwierdzeniu. Zwrot nadpłaty dokonany w tym trybie nie wiąże się z naliczeniem odsetek za zwłokę od nienależnie zwróconej kwoty oraz nie może być podstawą do wszczęcia postępowania karnego skarbowego, w przypadku gdy organ następnie stwierdziłby, że nadpłata została zwrócona nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej.
●Jeżeli natomiast w wyniku weryfikacji złożonego wniosku oraz korekty zeznania (deklaracji) organ stwierdzi, że określenie wysokości nadpłaty przez podatnika (płatnika, inkasenta) jest nieprawidłowe, organ wszczyna postępowanie podatkowe, które kończy się decyzją odmawiającą stwierdzenia nadpłaty lub określającą ją w innej niż wnioskowana wysokości. W przypadkach, w których równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nie jest składana korekta zeznania (deklaracji), organ w celu określenia nadpłaty zawsze wszczyna postępowanie podatkowe.
●Właściwość organów podatkowych w sprawach stwierdzenia nadpłat wynikających z pobrania podatku przez płatnika reguluje par. 16 rozporządzenia ministra finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz.U. z 2005 r. nr 165, poz. 1371).
§ 1. Nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2.
§ 2. Nadpłaty, których wysokość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku - na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wystąpi o ich zwrot.
§ 3. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio do zaliczania nadpłaty płatnika lub inkasenta na poczet jego zaległości podatkowych, bieżących zobowiązań podatkowych lub zobowiązań powstałych w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika lub inkasenta.
§ 4. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio do osób, które były wspólnikami spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki.
●Nadpłaty wraz z należnym od nich ewentualnie oprocentowaniem podlegają w pierwszej kolejności zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych podatnika i należnych od nich odsetek za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Dopiero w razie braku zaległości lub bieżących zobowiązań podlegają zwrotowi. Podatnik może złożyć wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet swoich przyszłych zobowiązań podatkowych. Drobne nadpłaty podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet również przyszłych zobowiązań, chyba że podatnik złoży wniosek o ich zwrot.
§ 1. W sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio.
§ 2. Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem:
1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2;
2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
§ 1. Przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku.
§ 2. W przypadku złożenia przez podatnika upoważnienia organu podatkowego na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług, zwrot podatku wraz z oprocentowaniem może być przekazany, w całości lub w części, na wskazany rachunek banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie kredytu udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę, jeżeli w dniu złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku, w stosunku do podatnika nie jest prowadzone postępowanie mające na celu ustalenie lub określenie wysokości zobowiązań podatkowych.
§ 3. Przekazanie zwrotu podatku wraz z oprocentowaniem bankowi lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej traktuje się na równi z przekazaniem zwrotu na rachunek podatnika.
§ 4. Przekazanie bankowi lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej zwrotu podatku wraz z oprocentowaniem ma pierwszeństwo przed:
1) zaliczeniem tego zwrotu na poczet zaległości podatkowych i bieżących zobowiązań podatkowych ujawnionych po złożeniu deklaracji wykazującej zwrot podatku;
2) realizacją zajęcia wierzytelności z tytułu zwrotu podatku w postępowaniu egzekucyjnym, otrzymanego przez organ podatkowy po dniu złożenia deklaracji wykazującej zwrot.
Nadpłatę wynikającą z zaliczek na podatek zwraca się po zakończeniu okresu, za który rozlicza się podatek. Jeżeli jednak nadpłata wynika z decyzji stwierdzającej nadpłatę, wydanej w związku z art. 75 § 1, zwrot nadpłaty następuje w terminie 30 dni od dnia wydania tej decyzji.
§ 1. Nadpłata podlega zwrotowi w terminie:
1) 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji:
a) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego,
b) określającej wysokość zobowiązania podatkowego,
c) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,
d) o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub spadkobiercy, z zastrzeżeniem § 3;
2) 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty;
3) 14 dni od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję organu podatkowego pierwszej instancji lub stwierdzającego jej nieważność, z zastrzeżeniem § 3;
4) 30 dni od dnia złożenia wniosku, o którym mowa w art. 74;
5) 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 pkt 1-3, z zastrzeżeniem § 2;
6) 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze:
a) skorygowanym zeznaniem (deklaracją) - w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 3,
b) skorygowanym zeznaniem (deklaracją) i z umową spółki aktualną na dzień rozwiązania spółki - w przypadku, o którym mowa w art. 75 § 3a - lecz nie wcześniej niż w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2;
7) 30 dni od dnia złożenia deklaracji, o której mowa w art. 73 § 2 pkt 4.
§ 2. W przypadku skorygowania deklaracji:
1) w trybie określonym w art. 274 § 1 pkt 1 - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia upływu terminu do wniesienia sprzeciwu;
2) przez podatnika - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia jej skorygowania.
§ 3. W przypadku uchylenia decyzji, o której mowa w § 1 pkt 1 lit. a-d, lub stwierdzenia jej nieważności, jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję lub stwierdzającego jej nieważność, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji.
§ 4. W przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w § 3, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki.
●Nadpłata co do zasady podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej lub określającej nadpłatę, a także decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności wcześniejszych decyzji dotyczących ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego oraz odpowiedzialności płatnika, inkasenta, osoby trzeciej lub spadkobiercy. Nadpłata powstała w wyniku orzeczenia TK lub TSUE podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku o jej zwrot. Nadpłata powstała w wyniku uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji przez sąd administracyjny podlega zwrotowi w terminie 14 dni od doręczenia organowi odpisu prawomocnego wyroku (chyba że następnie w terminie do 3 miesięcy zostanie wydana nowa decyzja w tej samej sprawie).
●W przypadkach jednak gdy podatnik składa wniosek o stwierdzenie nadpłaty razem z korektą zeznania (deklaracji), nadpłata podlega zwrotowi w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku wraz z korektą, nie wcześniej jednak niż 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania rocznego w podatkach dochodowych, deklaracji w podatku akcyzowym lub deklaracji dotyczących wpłat z zysku za rok obrotowy. Nadpłaty wynikające bezpośrednio z powyższych zeznań (deklaracji), gdy nie została złożona ich korekta, jak również nadpłaty powstałe w wyniku dokonania przez organ czynności sprawdzających, podlegają zwrotowi w terminie 3 miesięcy.
Organ podatkowy może, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych jego ważnym interesem, dokonać zwrotu nadwyżki wpłaconych kwot zaliczek na podatek dochodowy.
●Nadpłaty wynikające z zaliczek na podatek co do zasady zwraca się dopiero po zakończeniu okresu, za który rozlicza się podatek (art. 76c Ordynacji podatkowej). Istnieje jednak również możliwość wystąpienia przez podatnika, w przypadkach uzasadnionych jego ważnym interesem, o zwrot nadwyżki kwot wpłaconych jako zaliczki w trakcie okresu jeszcze przed jego zakończeniem.
§ 1. Zwrot nadpłaty następuje:
1) na wskazany rachunek bankowy podatnika, płatnika lub inkasenta obowiązanego do posiadania rachunku bankowego;
2) w gotówce, jeżeli podatnik, płatnik lub inkasent nie są obowiązani do posiadania rachunku bankowego, chyba że zażądają zwrotu nadpłaty na rachunek bankowy.
§ 2. Za dzień zwrotu nadpłaty uważa się dzień:
1) obciążenia rachunku bankowego organu podatkowego na podstawie polecenia przelewu;
2) (8) nadania przekazu pocztowego;
3) wypłacenia kwoty nadpłaty przez organ podatkowy lub postawienia nadpłaty do dyspozycji podatnika w kasie.
§ 3. Nadpłata, której wysokość nie przekracza kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, podlega zwrotowi wyłącznie w kasie.
§ 4. Nadpłata zwracana przekazem pocztowym jest pomniejszana o koszty jej zwrotu.
§ 5. Przepisy § 1-4 stosuje się odpowiednio do osób, które były wspólnikami spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki.
§ 1. Nadpłata wynikająca z korekty zeznania w podatku dochodowym od osób fizycznych jest pomniejszana o kwotę odpowiadającą nadwyżce kwoty przekazanej na rzecz organizacji pożytku publicznego zgodnie z wnioskiem podatnika, o którym mowa w odrębnych przepisach, ponad zaokrągloną do pełnych dziesiątek groszy w dół kwotę 1 proc. podatku należnego wynikającego z tej korekty.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do nadpłat wynikających z decyzji.
§ 1. Nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem § 2.
§ 2. Nadpłaty, o których mowa w art. 76 § 2, nie podlegają oprocentowaniu.
§ 3. Oprocentowanie przysługuje:
1) w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d, z zastrzeżeniem pkt 2, oraz w przypadku, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 - od dnia powstania nadpłaty;
2) w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji, jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie;
3) w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 2 i pkt 6 - od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją):
a) jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę,
b) jeżeli decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, chyba że do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent,
c) jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 6, chyba że do opóźnienia w zwrocie nadpłaty przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent;
4) w przypadku przewidzianym w art. 77 § 1 pkt 5 i § 2 - od dnia powstania nadpłaty, jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 pkt 1-3, lub od dnia skorygowania zeznania lub deklaracji w trybie art. 274 lub art. 274a;
5) w przypadku przewidzianym w art. 77 § 1 pkt 7 - od dnia powstania nadpłaty, jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 30 dni od dnia złożenia deklaracji, o której mowa w art. 73 § 2 pkt 4, lub od dnia skorygowania deklaracji w trybie art. 274 lub art. 274a.
§ 4. Oprocentowanie z tytułu nadpłaty przysługuje do dnia zwrotu nadpłaty, zaliczenia jej na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych lub dnia złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 5 pkt 2.
§ 5. W przypadku przewidzianym w art. 77 § 1 pkt 4 oprocentowanie przysługuje za okres:
1) od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu - pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny;
2) od dnia powstania nadpłaty do 30 dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny - jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt.
●Nadpłaty podlegają oprocentowaniu jedynie w przypadkach określonych w powyższym przepisie. Wysokość oprocentowania nadpłat jest równa stawce odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.
●W stosunku do nadpłat wynikających z wadliwości decyzji podatkowej oprocentowanie przysługuje co do zasady od dnia powstania nadpłaty. Jeżeli jednak organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji powodującej powstanie nadpłaty, oprocentowanie przysługuje dopiero od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu wadliwej decyzji, gdy nadpłata nie została zwrócona w terminie.
●W przypadkach gdy do powstania nadpłaty doszło w wyniku postępowania zainicjowanego przez podatnika, oprocentowanie przysługuje od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją), ale tylko jeżeli decyzja o stwierdzeniu nadpłaty nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku wraz z korektą (chyba że do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent) lub jeżeli nadpłata wynikająca ze złożonej korekty zeznania (deklaracji) nie została w terminie zwrócona bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę.
●Dodatkowo szczególne zasady oprocentowania obowiązują w stosunku do nadpłat wynikających z zaliczek na podatek oraz nadpłat powstałych w wyniku orzeczenia TK lub TSUE.
Jeżeli kwota dokonanego zwrotu podatku nie pokrywa kwoty nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem, zwróconą kwotę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty nadpłaty oraz kwoty jej oprocentowania w takim stosunku, w jakim w dniu zwrotu pozostaje kwota nadpłaty do kwoty oprocentowania.
§ 1. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola.
§ 2. Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
§ 3. Przepisu § 2 nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.
●W przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej dotyczących tego podatku oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania podatkowego organ odmówi wszczęcia postępowania w sprawie nadpłaty.
●Podatnik nie może skutecznie złożyć wniosku o stwierdzenie nadpłaty również po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zasada ta nie ma zastosowania, gdy ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku i termin wygaśnięcia prawa do wystąpienia o taki zwrot (dotyczy to przede wszystkim zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w VAT).
§ 1. Prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu.
§ 2. Po upływie terminu określonego w § 1 wygasa również prawo do złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych oraz możliwość zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych.
§ 3. Złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty.
●Prawo do żądania zwrotu nadpłaty, prawo do złożenia wniosku o zaliczenie niezwróconej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych oraz możliwość zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych wygasają również po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zwrotu nadpłaty (wynikający z art. 77 Ordynacji podatkowej). Po tym terminie podatnikowi nie przysługuje uprawnienie do dysponowania powstałą nadpłatą w jakiejkolwiek formie. Bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu nadpłaty przerywa złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wniosku o jej zwrot lub wniosku o zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
Rozdział 9a
Podpisywanie deklaracji
§ 1. Jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej, deklaracja, w tym deklaracja składana za pomocą środków komunikacji elektronicznej, może być podpisana także przez pełnomocnika podatnika, płatnika lub inkasenta.
§ 2. Pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa składa się organowi podatkowemu właściwemu w sprawach podatku, którego dana deklaracja dotyczy.
§ 2a. Pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa podatnik, płatnik lub inkasent składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawach ewidencji podatników i płatników.
§ 3. Jeżeli przepisy prawa podatkowego wymagają podpisania deklaracji przez więcej niż jedną osobę, pełnomocnictwo do podpisania tej deklaracji jest skuteczne, jeżeli udzieliły go wszystkie osoby.
§ 4. W kwestiach dotyczących pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym.
§ 5. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej oraz wzór zawiadomienia o odwołaniu tego pełnomocnictwa, uwzględniając zakres pełnomocnictwa i dane identyfikujące podatnika, płatnika lub inkasenta oraz pełnomocnika.
Jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej, podpisanie deklaracji przez pełnomocnika zwalnia podatnika, płatnika lub inkasenta z obowiązku podpisania deklaracji.
Rozdział 10
Korekta deklaracji
§ 1. Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.
§ 1a. Osoba, która była wspólnikiem spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki, może skorygować uprzednio złożoną deklarację w zakresie wskazanym w art. 75 § 3a.
§ 2. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.
●Celem składania korekt jest zmiana wykazanej uprzednio wysokości zobowiązania podatkowego. Korekta deklaracji może skutkować zmniejszeniem wykazanej kwoty podatku do zapłaty. W takiej sytuacji podatnik składa korektę deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Jeżeli natomiast ze złożonej korekty wynika zaległość podatkowa, kwota zaległości powinna być wpłacona wraz z odsetkami za zwłokę. W tej drugiej sytuacji złożenie prawnie skutecznej korekty i wpłata zaległości może uchronić przed ewentualnymi sankcjami karnymi skarbowymi - zgodnie z art. 16a ustawy z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy - nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, kto złożył prawnie skuteczną, w rozumieniu Ordynacji podatkowej lub ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2011 r. nr 41, poz. 214 z późn. zm.), korektę deklaracji podatkowej wraz z uzasadnieniem przyczyny korekty i w całości uiścił, niezwłocznie lub w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ, należność publicznoprawną uszczuploną lub narażoną na uszczuplenie.
●Do korekty deklaracji powinno zostać załączone "pisemne uzasadnienie przyczyn korekty". Przepisy nie określają, jaką formę ma mieć to pismo. W praktyce przyjmuje się, że powinno ono wskazywać korygowane pozycje deklaracji oraz wyjaśniać, z jakich powodów dane wpisane do pierwotnej deklaracji była nieprawidłowe.
§ 1. Uprawnienie do skorygowania deklaracji:
1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2) przysługuje nadal po zakończeniu:
a) kontroli podatkowej,
b) postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.
§ 2. Korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.
§ 3. (uchylony).
●Podatnik nie może korygować kwoty zobowiązania podatkowego, którego wysokość jest przedmiotem kontroli prowadzonej przez organy podatkowe. W takiej sytuacji prawo do korekty deklaracji ulega zawieszeniu, a ewentualnie złożona korekta będzie nieskuteczna. Podatnik będzie miał jednak prawo do złożenia korekty po zakończeniu ww. postępowań, chyba że wysokość zobowiązania podatkowego zostanie objęta decyzją określającą. W takiej sytuacji podatnik może odwoływać się od decyzji lub też, jeżeli termin na złożenie odwołania minął, żądać wzruszenia decyzji ostatecznej w jednym z tzw. trybów nadzwyczajnych (np. w trybie stwierdzenia nieważności). [przykład 37]
PRZYKŁAD 37
Korekta deklaracji w czasie kontroli
Organ podatkowy prowadził u podatnika kontrolę podatkową w PIT za 2011 r. Podatnik uznał, że w deklaracji popełnił błąd i, jeszcze podczas kontroli, złożył korektę deklaracji wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty oraz wpłacił zaległość podatkową wraz z odsetkami. Podatnik uznał przy tym, że taki sam błąd popełnił w latach 2009 i 2010 i złożył korekty także za te lata. W takiej sytuacji korekta złożona za 2011 r. będzie nieskuteczna. Natomiast korekty za lata 2009 i 2010 powinny zostać przez organy podatkowe uwzględnione.
Rozdział 11
Informacje podatkowe
§ 1. Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są obowiązane do sporządzania i przekazywania informacji:
1) na pisemne żądanie organu podatkowego - o zdarzeniach wynikających ze stosunków cywilnoprawnych albo z prawa pracy, mogących mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego osób lub jednostek, z którymi zawarto umowę;
2) bez wezwania przez organ podatkowy - o umowach zawartych z nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego;
3) w zakresie i na zasadach określonych w odrębnych ustawach.
§ 2. Banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe są obowiązane do sporządzania i przekazywania ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w formie dokumentu elektronicznego, w okresie sprawozdawczym - odpowiednio od 1. do 15. dnia miesiąca oraz od 16. do ostatniego dnia miesiąca - informacji o założonych i zlikwidowanych rachunkach bankowych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w terminie do siódmego dnia następnego okresu sprawozdawczego. Obowiązek sporządzania i przekazywania informacji nie dotyczy rachunków bankowych założonych i zlikwidowanych w tym samym okresie sprawozdawczym.
§ 2a. Jednostki organizacyjne Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na pisemne żądanie naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celnego obowiązane są do sporządzenia i przekazania informacji o składkach płatnika i ubezpieczonego.
§ 2b. (uchylony).
§ 2c. Informacje, o których mowa w § 2, minister właściwy do spraw finansów publicznych udostępnia naczelnikom urzędów skarbowych, naczelnikom urzędów celnych, dyrektorom izb skarbowych, dyrektorom izb celnych oraz dyrektorom urzędów kontroli skarbowej.
§ 3. Banki, spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe oraz inne instytucje finansowe, na pisemne żądanie ministra właściwego do spraw finansów publicznych lub jego upoważnionego przedstawiciela, są obowiązane do udzielenia informacji w razie wystąpienia władz państw obcych - w zakresie i na zasadach określonych w rozdziale 2 działu VIIa oraz wynikających z ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
§ 4. Żądanie, o którym mowa w § 3, oznacza się klauzulą: "Tajemnica skarbowa", a jego przekazanie następuje w trybie przewidzianym dla dokumentów zawierających informacje niejawne o klauzuli "zastrzeżone".
§ 5. Organ podatkowy określa zakres żądanych informacji, o których mowa w § 1 pkt 1 i § 2a, oraz termin ich przekazania.
§ 6. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:
1) przypadki oraz zakres informacji, o których mowa w § 1 pkt 2, a także szczegółowe zasady, termin oraz tryb ich sporządzania i przekazywania, ze szczególnym uwzględnieniem powiązań kapitałowych oraz nadzorczych pomiędzy rezydentami i nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego oraz posiadania przez nierezydentów przedsiębiorstw, oddziałów i przedstawicielstw na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2) organy administracji rządowej lub samorządowej obowiązane do przekazywania informacji podatkowych bez wezwania przez organ podatkowy, zakres tych informacji, a także tryb ich sporządzania oraz terminy przekazywania.
§ 7. Minister właściwy do spraw finansów publicznych mając na uwadze usprawnienie przekazywania i przetwarzania informacji, o których mowa w § 2, określi, w drodze rozporządzenia:
1) format i tryb przekazywania dokumentu elektronicznego, uwzględniając jego zabezpieczenie przed nieuprawnionym dostępem;
2) wzór informacji o założonych i zlikwidowanych rachunkach bankowych oraz rachunkach w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, o których mowa w § 2, uwzględniając numer rachunku, datę jego założenia albo likwidacji, dane identyfikujące posiadacza rachunku, w tym nazwisko i imię lub nazwę posiadacza, miejsce zamieszkania lub adres siedziby, rodzaj i numer identyfikatora posiadacza rachunku, kod kraju posiadacza rachunku, numer identyfikacji podatkowej.
§ 8. Obowiązek określony w § 2 może być wykonany za pośrednictwem instytucji, o których mowa w art. 105 ust. 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 72, poz. 665, z późn. zm.).
●Omawiany przepis zobowiązuje przedsiębiorców do przekazywana organom podatkowym informacji na temat zdarzeń gospodarczych, z których wystąpieniem mogą wiązać się skutki podatkowe. Szczegółowe regulacje w zakresie przekazywania informacji przewiduje rozporządzenie ministra finansów z 24 grudnia 2002 r. w sprawie informacji podatkowych (Dz.U. nr 240, poz. 2061).
●Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej zobowiązane są do udzielenia odpowiedzi na temat zawartych umów, jeżeli suma należności albo suma zobowiązań wynikająca z takich umów zawartych w roku podatkowym z tym samym podmiotem przekroczyła równowartość 10 000 euro. W żądaniu skierowanym do podatnika organ podatkowy zobowiązany jest określić zakres oczekiwanych informacji, w szczególności wskazać okres, którego dotyczyć ma odpowiedź. Informacja powinna być przekazana w terminie 30 dni na formularzu ORD-TK.
●Z kolei osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą i obowiązane do prowadzenia ksiąg podatkowych powinny udzielić odpowiedzi na żądanie organu podatkowego, jeżeli:
- wartość należności albo zobowiązania wynikającego z jednorazowej umowy przekroczyła równowartość 3000 euro - w takim przypadku obowiązek sporządzenia informacji dotyczy tej umowy,
- suma należności albo suma zobowiązań wynikająca z takich umów zawartych w roku podatkowym z tym samym podmiotem przekroczyła równowartość 10 000 euro - w takim przypadku obowiązek sporządzenia informacji dotyczy wszystkich umów zawartych z tym podmiotem, bez względu na wartość należności lub zobowiązań wynikającą z poszczególnych umów. [przykład 38]
PRZYKŁAD 38
Udzielenie informacji na temat zawartych umów
Podatnik otrzymał żądanie przedstawienia umów zawartych ze spółką X. We wskazanym okresie podatnik zawarł 10 umów ze spółką X., a suma należności/zobowiązań wynikająca z każdej z tych umów wahała się między 100 a 2500 euro i wynosiła łącznie 14 000 euro. Ze względu na fakt, że suma należności/zobowiązań przekraczała 10 000 euro, podatnik zobowiązany jest przedstawić informację dotyczącą wszystkich umów, mimo że wartość należności/zobowiązań wynikająca z każdej z tych umów nie przekroczyła 3000 euro.
●Należy pamiętać, że zgodnie z art. 80 k.k.s. niezłożenie w terminie właściwemu organowi wymaganej informacji podatkowej stanowi przestępstwo lub wykroczenie karne skarbowe.
§ 1. Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą obowiązane są do gromadzenia, sporządzania i przekazywania, bez wezwania przez organ podatkowy, informacji o wynagrodzeniach za świadczone na ich rzecz usługi (wykonywaną pracę), wypłacanych przez podmiot będący nierezydentem osobom fizycznym będącym nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego, świadczącym te usługi (wykonującym pracę), jeżeli:
1) w związku z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innymi ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, może to mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego osób otrzymujących wynagrodzenie;
2) podmiot będący nierezydentem bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu lub kontroli podmiotu, którego dotyczy obowiązek informacyjny, albo posiada udział w kapitale tego podmiotu uprawniający do co najmniej 5 proc. wszystkich praw głosu.
§ 2. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, zakres informacji, o których mowa w § 1, a także szczegółowe zasady, termin oraz tryb ich sporządzania, ze szczególnym uwzględnieniem czasu pobytu nierezydenta w kraju, danych identyfikujących nierezydenta i podmiot wypłacający nierezydentowi wynagrodzenie, wysokość wynagrodzenia, formy i termin jego wypłaty.
●Przedmiotową informację składa się na formularzu ORD-W1. Powinna ona zawierać:
1) dane identyfikujące: podmiot przekazujący informację, nierezydenta i podmiot wypłacający nierezydentowi wynagrodzenie;
2) datę rozpoczęcia świadczenia usług (wykonywania pracy) przez nierezydenta w kraju i przewidywany czas pobytu;
3) informacje o wypłacie wynagrodzenia: przewidywaną wysokość, rodzaj, formę i termin wypłaty wynagrodzenia.
●Informację przesyła się naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla opodatkowania nierezydentów będących osobami fizycznymi, w terminie do końca miesiąca następującego po miesiącu, w którym nierezydent rozpoczął świadczenie usług (wykonywanie pracy).
Minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem obrony narodowej, ministrem właściwym do spraw wewnętrznych oraz ministrem właściwym do spraw administracji publicznej określi, w drodze rozporządzenia, zakres i termin przekazywania informacji, o których mowa w art. 82 § 1, przez organy lub jednostki podległe tym ministrom, uwzględniając dane identyfikujące strony zawartej umowy oraz tryb ich przekazywania zapewniający szczególną ochronę informacji w nich zawartych.
§ 1. Sądy, komornicy sądowi oraz notariusze są obowiązani sporządzać i przekazywać właściwym organom podatkowym informacje wynikające ze zdarzeń prawnych, które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego.
§ 2. Minister sprawiedliwości, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych, określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje informacji, ich formę, z uwzględnieniem formy wypisu aktu, zakres, terminy oraz sposób przekazywania informacji przez sądy, komorników sądowych i notariuszy.
●Zgodnie z rozporządzeniem ministra sprawiedliwości z 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania (Dz.U. nr 156 poz. 1640) sądy przekazują organowi podatkowemu, w terminie do 15. dnia każdego miesiąca, następujące informacje:
1) odpisy postanowień (ugody sądowej), m.in.: o podziale majątku wspólnego, o stwierdzeniu nabycia własności przez zasiedzenie, o zniesieniu współwłasności, o stwierdzeniu nabycia i dziale spadku, o przysądzeniu własności nieruchomości;
2) pisemne informacje o nowo zarejestrowanych i wykreślonych tłumaczach przysięgłych, a także o dokonanych pierwszych wpisach do rejestru przedsiębiorców i wykreśleniach z rejestru.
●Z kolei komornicy sądowi przekazują, w terminie do 15. dnia każdego miesiąca, m.in. pisemne informacje o dokonanych w ciągu ubiegłego miesiąca sprzedażach egzekucyjnych zajętych praw majątkowych i towarów.
●Zgodnie z ww. rozporządzeniem notariusze przekazują organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według ich siedziby, wypisy aktów sporządzonych w poprzednim miesiącu, dokumentujących m.in. czynności prawne podlegające podatkowi od spadków i darowizn oraz podatkowi od czynności cywilnoprawnych.
Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, w zakresie niezbędnym do kontroli prawidłowości wykonywania obowiązków podatkowych oraz korzystania z uprawnień przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, grupy podmiotów obowiązanych do składania zeznań, wykazów, informacji lub deklaracji oraz ustalać zakres danych zawartych w tych dokumentach, a także terminy ich składania i rodzaje dokumentów, które powinny być do nich dołączone.
§ 1. Podatnicy obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
§ 2. W razie likwidacji lub rozwiązania osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej podmiot dokonujący jej likwidacji lub rozwiązania zawiadamia pisemnie właściwy organ podatkowy, nie później niż w ostatnim dniu istnienia tej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, o miejscu przechowywania ksiąg podatkowych oraz dokumentów związanych z ich prowadzeniem.
●Księgi podatkowe, rozumiane zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej (która za księgi podatkowe uznaje księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci), powinny być przechowywane do upływu okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych, których dotyczą. Należy przy tym pamiętać, że okres przedawnienia zobowiązania podatkowego może ulec przerwaniu lub zawieszeniu, co skutkuje tym, że okres przechowywania ksiąg podatkowych może być dłuższy niż podstawowy termin przedawnienia.
Rozdział 12
Rachunki
§ 1. Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą obowiązani są na żądanie kupującego lub usługobiorcy wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.
§ 2. Obowiązek wystawienia rachunku, o którym mowa w § 1, nie dotyczy rolników sprzedających produkty roślinne i zwierzęce pochodzące z własnej uprawy lub hodowli, nieprzerobione sposobem przemysłowym, chyba że sprzedaż jest dokonywana w ich odrębnych, stałych miejscach sprzedaży, poza obrębem uprawy lub hodowli.
§ 3. Podatnicy wymienieni w § 1, od których zażądano rachunku przed wykonaniem usługi lub wydaniem towaru, wystawiają rachunek nie później niż w terminie 7 dni od dnia wykonania usługi lub wydania towaru. Jeżeli jednak żądanie wystawienia rachunku zostało zgłoszone po wykonaniu usługi lub wydaniu towaru, wystawienie rachunku następuje w terminie 7 dni od dnia zgłoszenia żądania.
§ 4. Podatnik nie ma obowiązku wystawienia rachunku, jeżeli żądanie zostało zgłoszone po upływie 3 miesięcy od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
§ 5. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, zakres informacji, które muszą być zawarte w rachunkach, uwzględniając w szczególności dane identyfikujące sprzedawcę i kupującego, wykonawcę i odbiorcę usług oraz oznaczenie wartości i rodzaju transakcji.
●Przepis art. 87 Ordynacji podatkowej nakłada na wszystkie podmioty prowadzące działalność gospodarczą obowiązek wystawiania rachunków, jeżeli zażąda tego kupujący lub usługobiorca.
●Zgodnie z rozporządzeniem ministra finansów w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi powinien zawierać co najmniej:
- imiona i nazwiska (nazwę albo firmę) oraz adresy sprzedawcy i kupującego bądź wykonawcy i odbiorcy usługi;
- datę wystawienia i numer kolejny rachunku;
- określenie rodzaju i ilość towarów lub wykonanych usług oraz ich ceny jednostkowe;
- ogólną sumę należności wyrażoną liczbowo i słownie.
●W przypadku gdy oryginał rachunku uległ zniszczeniu albo zaginął, ponownie wystawiony rachunek powinien zawierać również wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jego ponownego wystawienia.
●Wystawiane rachunki muszą odpowiadać treści ewidencji. Muszą być tak wystawiane, by umożliwić odniesienie do konkretnych zapisów ewidencji podatnika. Jeśli podatnik z tego obowiązku się nie wywiązuje, to ponosi ciężar podatkowych skutków niestaranności, zaniedbań w prowadzeniu ewidencji.
●Podatnik, który nie wystawi rachunku na żądanie kupującego lub usługobiorcy, naraża się na konsekwencje określone w art. 62 k.k.s., zgodnie z którym kto wbrew obowiązkowi nie wystawia faktury lub rachunku za wykonanie świadczenia albo odmawia ich wydania, podlega karze grzywny. Niewystawienie faktury lub rachunku jest zagrożone karą grzywny w wysokości do 180 stawek dziennych.
§ 1. Podatnicy wystawiający rachunki są obowiązani kolejno je numerować i przechowywać kopie tych rachunków, w kolejności ich wystawienia, do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do podatników obowiązanych do żądania rachunków.
●Oryginał rachunku jest wydawany nabywcy, natomiast kopię zachowuje sprzedawca/usługodawca, który jest zobowiązany przechowywać ją do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W przypadku niedochowania tego obowiązku wystawcy rachunku grożą sankcje karne skarbowe. Zgodnie bowiem z art. 63 § 3 k.k.s., kto wbrew obowiązkowi nie przechowuje wystawionej lub otrzymanej faktury lub rachunku bądź dowodu zakupu towarów, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych.
Rozdział 13
Odpowiedzialność solidarna
Do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych.
●Przepis art. 91 Ordynacji podatkowej wprowadza solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe opartą na zasadach prawa cywilnego.
●W myśl art. 366 kodeksu cywilnego kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników).
●Istota solidarnej odpowiedzialności dłużników wyraża się między innymi w tym, że aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani (art. 366 § 2 kodeksu cywilnego). Każdy z dłużników solidarnych odpowiada więc za całość długu, a nie tylko część, jaką można by mu przypisać poprzez np. równy podział kwoty długu pomiędzy zobowiązanych. Dokonanie podziału długu jest możliwe dopiero na etapie wzajemnych rozliczeń dłużników solidarnych. Wówczas to w świetle dokonanych rozliczeń możliwe jest stwierdzenie, czy i w jakiej kwocie oraz przez którego ze zobowiązanych inny (czy też inni) zwolniony został z długu. Oznacza to na gruncie podatkowym, że w decyzji podatkowej powinna być podana pełna wysokość ustalonego zobowiązania podatkowego - bez podziału kwoty podatku na poszczególnych podatników. Natomiast z samej istoty solidarności (art. 366 § 1 kodeksu cywilnego w związku z art. 91 Ordynacji podatkowej) wynika w szczególności, że zapłata podatku przez któregokolwiek z podatników zwalnia z zapłaty pozostałych, zaś podatnik, który zapłacił podatek, może dochodzić zwrotu części zapłaty od pozostałych podatników (wyrok WSA w Szczecinie z 15 października 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 675/07).
§ 1. Jeżeli, zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2, odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego.
§ 2. Przepisu § 1 nie stosuje się do zobowiązań podatkowych pobieranych w formie łącznego zobowiązania pieniężnego. W tym przypadku zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą, zgodnie z odrębnymi przepisami, wystawia się decyzję (nakaz płatniczy).
§ 3. Małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku.
§ 4. Do wierzytelności o zwrot nadpłaty, o której mowa w § 3, stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o wierzytelnościach cywilnoprawnych.
●W przypadku zobowiązań podatkowych powstających przez doręczenie decyzji ustalającej, za które podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność, do przypisania tej odpowiedzialności poszczególnym podatnikom konieczne jest doręczenie im decyzji ustalającej. Z sytuacją taką mamy do czynienia m.in. w przypadku podatku od nieruchomości.
●Współwłaściciele nieruchomości, z mocy samego prawa, są uznawani za podatników podatku od nieruchomości. Tym samym są oni stronami postępowania podatkowego. Powinni więc być ujawniani w decyzjach wymiarowych. Zaniechanie przez organ tego obowiązku prowadzi do sytuacji, gdy obligatoryjni uczestnicy postępowania podatkowego nie biorą w nim udziału. Są w ten sposób pozbawieni możliwości oceny prawidłowości decyzji organu. Takie zachowanie organu, prowadzące do ww. skutków, musi być więc uznane za naruszające w sposób rażący przepisy prawa. Brak określenia w decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości wszystkich współwłaścicieli nieruchomości oraz brak jej doręczenia wszystkim współwłaścicielom sprawia, iż nie dochodzi do powstania pomiędzy pominiętym współwłaścicielem a pozostałymi współwłaścicielami stosunku solidarności, oznaczonego w przepisach kodeksu cywilnego. Tym samym nie nabywa on uprawnienia do wystąpienia przeciwko pozostałym współwłaścicielom z roszczeniem regresowym (wyrok WSA w Warszawie z 22 maja 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2761/08).
●Co do zasady dochody małżonków podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Istnieje jednak możliwość łącznego opodatkowania sumy ich dochodów w sytuacji, gdy dojdzie do spełnienia warunków określonych w art. 6 ust. 2 ustawy PIT.
●Małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie przepisów ustawy podatkowej są jedną stroną postępowania podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy, którego zeznanie podatkowe, wraz z wnioskiem o łączne opodatkowanie, dotyczy.
●W takim przypadku w trakcie postępowania każdy z małżonków jest uprawniony do działania w imieniu obojga, co w konsekwencji oznacza, że organ podatkowy jest zobowiązany do prowadzenia jednego postępowania i wydania jednej decyzji adresowanej do obojga małżonków.
●Były małżonek, który wspólnie rozliczył się ze współmałżonkiem w trakcie trwania małżeństwa, nie jest osobą trzecią, ale jest stroną tego postępowania (i podatnikiem), które dotyczy wspólnego podatku wynikającego ze wspólnego rozliczenia podatkowego, za który solidarnie odpowiada ze współmałżonkiem. Sam charakter wykonywanego przez małżonków prawa świadczy o tym, iż ponoszą oni solidarną odpowiedzialność za obciążające ich wspólnie zobowiązanie. Mając na uwadze okoliczność, iż zobowiązanie powstało w warunkach określonych w art. 6 ust. 2 ustawy PIT zastosowanie znajdzie zasada solidarnej odpowiedzialności (wyrok WSA w Gliwicach z 4 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 239/09).
Rozdział 14
Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych
§ 1. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:
1) osób prawnych,
2) osobowych spółek handlowych,
3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych
- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:
1) innej osoby prawnej (osób prawnych);
2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
§ 3. (uchylony).
●Przepis art. 93 stanowi podstawę do wstąpienia w prawa i obowiązki podatkowe osób prawnych powstałych w związku z transakcjami łączenia:
a) osób prawnych (np. dwóch spółek akcyjnych),
b) osobowych spółek handlowych (np. spółki jawnej i spółki komandytowej),
c) osobowych i kapitałowych spółek handlowych (np. spółki jawnej i spółki z o.o.),
jak również osób prawnych powstałych na skutek
a) przejęcia innej osoby prawnej (np. spółka akcyjna, która przejęła spółkę z o.o.),
b) przejęcia osobowej spółki handlowej (np. spółka z o.o., która przejęła spółkę jawną).
§ 1. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
1) przekształcenia innej osoby prawnej,
2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:
1) osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
a) innej spółki niemającej osobowości prawnej,
b) spółki kapitałowej;
2) spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
§ 3. Bank utworzony przez wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego wszystkich składników majątkowych oddziału instytucji kredytowej, stanowiących przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki instytucji kredytowej związane z działalnością tego oddziału.
§ 4. Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.
●Kolejny przepis rozdziału 14 dotyczy odpowiedzialności podmiotów powstałych w wyniku przekształcenia. Zgodnie z jego treścią osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej (np. spółka akcyjna powstała z przekształcenia spółki z o.o.) albo przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej (np. spółka z o.o. powstała z przekształcenia spółki jawnej) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
●Podobne zasady odpowiedzialności komentowany przepis przewiduje w odniesieniu do:
1) osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
a) innej spółki niemającej osobowości prawnej (np. spółka komandytowa powstała z przekształcenia spółki jawnej),
b) spółki kapitałowej (np. spółka komandytowa powstała z przekształcenia spółki z o.o.),
2) spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa (np. spółka jawna ponosi odpowiedzialność za prawa i obowiązki związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez osobę fizyczną, która wniosła to przedsiębiorstwo jako aport do tej spółki jawnej).
●Komentowany przepis ustanawia również szczególną podstawę dla wstąpienia przez bank utworzony przez wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego wszystkich składników majątkowych oddziału instytucji kredytowej, we wszelkie prawa i obowiązki podatkowe instytucji kredytowej związane z działalnością tego oddziału. Warunkiem przy tym jest, aby składniki majątkowe oddziału instytucji kredytowej stanowiące przedmiot wkładu stanowiły przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.
●Przepis przewiduje również szczególną podstawę dla wstąpienia jednoosobowej spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, w przewidziane w przepisach prawa podatkowego uprawnienia przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Regulacja ta nie dotyczy praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.
Przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.
§ 1. Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
●Wskazana regulacja przewiduje z kolei zasady przypisywania praw i obowiązków w związku z podziałami. Mianowicie osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Zatem kluczowe w tym zakresie są ustalenia planu podziału, jedynym warunkiem jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.
Przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.
Przepisy art. 93 § 1, art. 93d i art. 93e, z zastrzeżeniem art. 95, stosuje się również do nabywców przedsiębiorstw państwowych oraz do spółek, które na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nabyły lub przejęły te przedsiębiorstwa.
§ 1. Odpowiedzialność nabywców lub spółek, o których mowa w art. 94, z tytułu:
1) odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych zlikwidowanego przedsiębiorstwa,
2) oprocentowania przypadających do zwrotu zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług
- ograniczona jest do odsetek (oprocentowania) naliczonych do dnia wykreślenia przedsiębiorstwa z Krajowego Rejestru Sądowego.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do odpowiedzialności Skarbu Państwa lub gminy, powiatu albo województwa z tytułu oprocentowania nadpłat oraz oprocentowania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług.
Odsetki za zwłokę oraz oprocentowanie, o których mowa w art. 95, naliczane są nadal:
1) po upływie 14 dni od dnia doręczenia spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub wydania decyzji w sprawie zwrotu zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług;
2) począwszy od dnia otrzymania przez organ podatkowy wniosku o zwrot nadpłaty lub o zwrot różnicy podatku od towarów i usług.
§ 1. Spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.
§ 2. Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.
§ 3. Przepis § 2 stosuje się odpowiednio do praw i obowiązków z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika.
§ 4. Przepisy § 1-3 stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.
●Komentowany przepis ustanawia następcą prawnym spadkobiercę podatnika, również w zakresie praw i obowiązków z decyzji podatkowych. Wskazuje również, iż jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy (który jest podatnikiem lub płatnikiem) przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców jedynie pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.
§ 1. Do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności spadkobierców za:
1) zaległości podatkowe, w tym również za zaległości, o których mowa w art. 52 § 1;
2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy;
3) pobrane, a niewpłacone podatki z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika lub inkasenta;
4) niezwrócone przez spadkodawcę zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług oraz ich oprocentowanie;
5) opłatę prolongacyjną;
6) koszty postępowania podatkowego;
7) koszty upomnienia i koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spadkodawcy powstałe do dnia otwarcia spadku.
§ 3. (uchylony).
●Przepis odsyła w zakresie zasad odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy do przepisów kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku (art. 1012 - art. 1024 kodeksu cywilnego, Dz.U. z 1964 r. nr 16, poz. 93) oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe (art. 1030 - art. 10343 kodeksu cywilnego). Komentowany przepis odsyła do wskazanych regulacji kodeksu cywilnego również w odniesieniu do odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy; pobrane, a niewpłacone podatki z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika lub inkasenta; niezwrócone przez spadkodawcę zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług oraz ich oprocentowanie; opłatę prolongacyjną; koszty postępowania podatkowego; koszty upomnienia i koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spadkodawcy powstałe do dnia otwarcia spadku.
Bieg terminów przewidzianych w art. 68, 70, 71, 77 § 1 oraz art. 80 § 1 ulega zawieszeniu od dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, nie dłużej jednak niż do dnia, w którym upłynęły 2 lata od śmierci spadkodawcy.
●Komentowana regulacja ustanawia zawieszenie biegu terminów przewidzianych w art. 68 (termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe), art. 70 (termin przedawnienia zobowiązania podatkowego), art. 71 (termin przedawnienia należności płatników i inkasentów z tytułu niepobranych albo niewpłaconych podatków), art. 77 § 1 (termin zwrotu nadpłaty) oraz art. 80 § 1 (termin przedawnienia prawa do zwrotu nadpłaty) Ordynacji podatkowej, od dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, nie dłużej jednak niż do dnia, w którym upłynęły 2 lata od śmierci spadkodawcy.
§ 1. Organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku.
§ 2. W decyzji organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a.
§ 2a. Wydając decyzję, organ podatkowy określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość poniesionej straty uprawniającej spadkobierców do skorzystania, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, z ulg podatkowych, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazana w deklaracji złożonej przez spadkodawcę albo spadkodawca deklaracji nie złożył.
§ 3. Termin płatności przez spadkobiercę zobowiązań, o których mowa w § 2, wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji.
●Wskazana regulacja nadaje organom podatkowym właściwym ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy właściwość do orzekania w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców, określenia wysokości nadpłaty albo zwrotu podatku. W wydawanej decyzji organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, a termin na ich zapłatę przez spadkobiercę wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji.
●Wydając decyzję, organ podatkowy obowiązany jest określić prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość poniesionej straty uprawniającej spadkobierców do skorzystania, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, z ulg podatkowych, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazana w deklaracji złożonej przez spadkodawcę albo spadkodawca deklaracji nie złożył.
§ 1. Odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy oraz oprocentowanie niezwróconych zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług naliczane są do dnia otwarcia spadku.
§ 2. Odsetki za zwłokę oraz oprocentowanie, o których mowa w § 1, naliczane są nadal w przypadku niedotrzymania przez spadkobierców terminu określonego w art. 100 § 3.
§ 3. (uchylony).
●Komentowana regulacja ogranicza naliczanie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy oraz oprocentowania niezwróconych zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług do dnia otwarcia spadku. Jednakże powyższe odsetki za zwłokę oraz oprocentowanie naliczane są nadal w przypadku niedotrzymania przez spadkobierców terminu płatności wynoszącego 14 dni od dnia doręczenia decyzji.
§ 1. Przepisy art. 100 i 101 stosuje się, jeżeli:
1) w stosunku do spadkodawcy nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe lub
2) postępowanie podatkowe, którego stroną był spadkodawca, zostało zakończone decyzją ostateczną.
§ 2. W razie śmierci strony w toku postępowania w sprawach dotyczących praw lub obowiązków wymienionych w art. 97 w miejsce dotychczasowej strony wstępują jej spadkobiercy.
§ 3. Przepis § 2 stosuje się odpowiednio do następców prawnych, o których mowa w art. 93-93c i art. 94.
●Wskazany przepis stanowi, że regulacje art. 100 Ordynacji podatkowej (wydawanie decyzji wobec spadkobierców) oraz art. 101 (zasady naliczania odsetek) stosuje się, jeżeli w stosunku do spadkodawcy nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe lub postępowanie podatkowe, którego stroną był spadkodawca, zostało zakończone decyzją ostateczną. Jeśli powyższe okoliczności mają miejsce, niedopuszczalne jest wydanie decyzji o odpowiedzialności spadkobiercy ani określenie wysokości nadpłaty albo zwrotu podatku.
●Ordynacja podatkowa stanowi również, iż w razie śmierci strony w toku postępowania w sprawach dotyczących praw lub obowiązków podatkowych w miejsce dotychczasowej strony wstępują jej spadkobiercy.
§ 1. Organy podatkowe zawiadamiają spadkobierców o:
1) złożonych przez spadkodawcę odwołaniach od decyzji, zażaleniach na postanowienia i skargach do sądu administracyjnego;
2) decyzjach wydanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, jeżeli nie upłynął termin płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej lub termin płatności rat;
3) decyzjach i postanowieniach, które zostały doręczone spadkodawcy, a w dniu jego śmierci nie upłynął jeszcze termin do złożenia odwołania, zażalenia lub skargi do sądu administracyjnego;
4) wszczętej kontroli podatkowej;
5) złożonych przez spadkodawcę wnioskach o wszczęcie postępowania;
6) postępowaniach wszczętych z urzędu wobec spadkodawcy.
§ 2. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1 i 3, terminy do złożenia odwołania, zażalenia lub skargi do sądu administracyjnego biegną ponownie od dnia doręczenia zawiadomienia.
●Na podstawie komentowanego przepisu organy podatkowe obowiązane są zawiadamiać spadkobierców o:
1) złożonych przez spadkodawcę odwołaniach od decyzji, zażaleniach na postanowienia i skargach do sądu administracyjnego;
2) decyzjach wydanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 (decyzje odraczające termin płatności lub rozkładające na raty), jeżeli nie upłynął termin płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej lub termin płatności rat;
3) decyzjach i postanowieniach, które zostały doręczone spadkodawcy, a w dniu jego śmierci nie upłynął jeszcze termin do złożenia odwołania, zażalenia lub skargi do sądu administracyjnego;
4) wszczętej kontroli podatkowej;
5) złożonych przez spadkodawcę wnioskach o wszczęcie postępowania;
6) postępowaniach wszczętych z urzędu wobec spadkodawcy.
●W przypadkach wskazanych w pkt 1 i 3 terminy do złożenia odwołania, zażalenia lub skargi do sądu administracyjnego biegną ponownie od dnia doręczenia zawiadomienia.
§ 1. Jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.
§ 2. Jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków.
§ 3. Po upływie terminu, o którym mowa w § 2, organ podatkowy doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.
§ 4. (uchylony).
●Powyższa regulacja stanowi, iż jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty. Jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania powyższej informacji obowiązany jest zawiadomić organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków.
●Organ obowiązany jest odczekać wskazany termin 30-dniowy od doręczenia zawiadomienia spadkobiercy i po upływie tego terminu uprawniony jest do doręczenia spadkobiercy decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającej nadpłatę podatku.
§ 1. Oprocentowanie z tytułu przypadających na rzecz spadkodawcy nadpłat oraz zwrotów podatków naliczane jest do dnia otwarcia spadku.
§ 2. Przypadające na rzecz spadkodawcy nadpłaty oraz zwroty podatków, a także oprocentowanie z tych tytułów zwracane są poszczególnym spadkobiercom w proporcji określonej w ich zgodnym oświadczeniu woli, pod warunkiem złożenia w organie podatkowym:
1) prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku;
2) zgodnego oświadczenia woli wszystkich spadkobierców o podziale tych należności.
§ 3. W razie niezłożenia oświadczenia, o którym mowa w § 2 pkt 2, w terminie 30 dni od dnia złożenia prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku kwoty należnych nadpłat i zwrotów podatku, a także kwoty oprocentowania z tych tytułów składane są do depozytu organu podatkowego. Nadpłata lub zwrot podatku są pomniejszane o koszty przechowywania w depozycie.
§ 4. Oprocentowanie naliczane jest nadal, jeżeli zwrot nadpłaty lub zwrot podatku nie został dokonany w terminie 15 dni od dnia złożenia oświadczenia, o którym mowa w § 2 pkt 2.
●Powyższa regulacja stanowi, iż przypadające na rzecz spadkodawcy nadpłaty oraz zwroty podatków, a także oprocentowanie z tych tytułów zwracane są poszczególnym spadkobiercom w proporcji określonej w ich zgodnym oświadczeniu woli, pod warunkiem złożenia w organie podatkowym: prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku i zgodnego oświadczenia woli wszystkich spadkobierców o podziale tych należności.
●W razie niezłożenia zgodnego oświadczenia wszystkich spadkobierców o podziale tych należności, w terminie 30 dni od dnia złożenia prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, kwoty należnych nadpłat i zwrotów podatku, a także kwoty oprocentowania z tych tytułów składane są do depozytu organu podatkowego. Nadpłata lub zwrot podatku są pomniejszane o koszty przechowywania w depozycie.
●Komentowany przepis ustanawia zasadę, iż oprocentowanie z tytułu przypadających na rzecz spadkodawcy nadpłat oraz zwrotów podatków naliczane jest do dnia otwarcia spadku. Jednakże wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, jeżeli zwrot nadpłaty lub zwrot podatku nie został dokonany w terminie 15 dni od dnia złożenia zgodnego oświadczenia wszystkich spadkobierców o podziale tych należności, gdyż w takim przypadku oprocentowanie naliczane jest nadal aż do dnia zwrotu.
§ 1. Zapisobierca, który otrzymał należny mu zapis, ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spadkodawcy.
§ 2. Zakres odpowiedzialności zapisobiercy ograniczony jest do wartości otrzymanego zapisu.
§ 3. Do odpowiedzialności zapisobiercy stosuje się odpowiednio art. 97 § 1 oraz art. 98-104.
●Komentowany przepis wskazuje, że odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spadkodawcy ponosi również zapisobierca, który otrzymał należny mu zapis, w rozumieniu art. 968 i nast. kodeksu cywilnego. Jednakże zakres odpowiedzialności zapisobiercy ograniczony jest do wartości otrzymanego zapisu.
Rozdział 15
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
§ 1. W przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie.
§ 1a. Osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z następcą prawnym podatnika za przejęte przez niego zaległości podatkowe.
§ 2. Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za:
1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów;
2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych;
3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek;
4) koszty postępowania egzekucyjnego.
●Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika. Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich musi wynikać z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110-117 Ordynacji podatkowej, przy czym katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty.
●Za zaległości podatkowe podatnika osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem. Odpowiedzialność osób trzecich obejmuje wyłącznie odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika, którymi, w rozumieniu art. 51, są:
1) podatek niezapłacony w terminie płatności,
2) niezapłacona w terminie płatności zaliczka na podatek, w tym również zaliczka, o której mowa w art. 23a Ordynacji podatkowej, lub rata podatku.
●Osoby trzecie odpowiadają także całym swoim majątkiem za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz oprocentowanie tych zaliczek, jak również za koszty postępowania egzekucyjnego. [przykład 39]
PRZYKŁAD 39
Odpowiedzialność osoby trzeciej...
Rozwiedziony małżonek odpowiada za zaległości podatkowe podatnika powstałe w czasie trwania wspólności majątkowej między małżonkami do wysokości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym.
●Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich obejmuje również odpowiedzialność solidarną z następcą prawnym podatnika za przejęte przez następcę prawnego zaległości podatkowe. [przykład 40]
PRZYKŁAD 40
...i solidarna z następcą prawnym podatnika
Rozwiedziony małżonek odpowiada solidarnie ze spadkobiercami podatnika za zaległości podatkowe podatnika powstałe w czasie trwania wspólności majątkowej między małżonkami do wysokości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym.
●Mimo że osoba trzecia ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika solidarnie z tym podatnikiem, to nie mamy tutaj do czynienia ze zobowiązaniem solidarnym w rozumieniu art. 366 § 1 kodeksu cywilnego, możliwość zaspokojenia roszczeń z tytułu zaległości podatkowych podatnika, np. wobec Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, wynika bowiem z innego stosunku prawnego niż zobowiązanie podatnika, którym jest decyzja organu podatkowego orzekająca o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.
§ 1. O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji.
§ 2. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:
1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania;
2) dniem doręczenia decyzji:
a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego,
b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,
c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług,
d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę;
3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3.
§ 3. W razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.
§ 4. Egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna.
●Osoba trzecia ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika na podstawie decyzji organu podatkowego orzekającego o jej odpowiedzialności. Decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej ma charakter konstytutywny. Jest tego rodzaju aktem administracyjnym, na podstawie którego powstaje nowy stosunek prawny. Decyzja ta wprowadza bowiem coś nowego, dotychczas nieistniejącego.
●Postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie można wszcząć przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania lub przed dniem doręczenia wymienionych w komentowanym przepisie decyzji, jak również przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego w przypadkach, o których mowa w art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej.
●Analiza komentowanego przepisu wskazuje, że decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wydana dopiero wówczas, gdy decyzja wydana wobec podatnika stała się ostateczna. Zgodnie bowiem z art. 201 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej do dnia, w którym decyzja, o której mowa w art. 108 § 2 omawianej ustawy, stanie się ostateczna.
●Wyjątek od powyższej zasady przewiduje par. 3 analizowanego przepisu, który przewiduje możliwość orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej w przypadku wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Możliwość wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji złożonej przez podatnika wynika z tego, iż w przypadku złożenia deklaracji zgodnie z przepisami prawa podatkowego podatek określony w deklaracji przez podatnika jest podatkiem do zapłaty.
●Istotne dla odpowiedzialności podatkowej osób trzecich jest to, że egzekucja zobowiązań wynikających z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej z majątku tej osoby trzeciej jest możliwa dopiero po stwierdzeniu bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika, w całości lub w części.
§ 1. W sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej przepisy art. 29, art. 47 § 1, art. 51 § 1, art. 53 § 3, art. 55, art. 57, art. 59, art. 60 oraz art. 64-66 stosuje się odpowiednio.
§ 2. W razie niedotrzymania terminu płatności osoba trzecia odpowiada również za naliczone po dniu wydania decyzji o jej odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę od:
1) zaległości podatkowych;
2) należności wymienionych w art. 107 § 2 pkt 1;
3) niezwróconych w terminie zaliczek na naliczony podatek od towarów i usług.
●Analizowany przepis rozszerza zastosowanie w sprawach odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej wskazanych w analizowanym artykule przepisów Ordynacji podatkowej, które stosuje się odpowiednio. I tak w przypadku wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej odpowiednie zastosowanie znajdują przepisy dotyczące: odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe osób pozostających w związku małżeńskim (art. 29 Ordynacji podatkowej), terminu płatności podatku, który wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji (art. 47 par. 1 ), definicji zaległości podatkowej (art. 51 par. 1), naliczania odsetek za zwłokę (art. 53 par. 3), wpłacania odsetek za zwłokę i zaliczania dokonanych wpłat (art. 55), zasad naliczania opłaty prolongacyjnej (art. 57), sposobów wygaśnięcia zobowiązań podatkowych (art. 59 ), terminu dokonania zapłaty podatku (art. 60) oraz uiszczania należności podatkowych w drodze potrącenia oraz wygasania zobowiązań podatkowych, a także drodze przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych (art. 64-66).
●W przypadku wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, osoba trzecia zobowiązana jest dokonać płatności w terminie 14 dni od dnia doręczenia jej decyzji ustalającej wysokość należności podatkowej. Powyższe wynika z odpowiedniego stosowania art. 47 par. 1 Ordynacji podatkowej w sprawach odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Jeżeli jednak osoba trzecia nie dokona płatności w powyższym terminie, wówczas ponosi również odpowiedzialność za swoje opóźnienie w postaci odpowiedzialności również za naliczone po dniu wydania decyzji odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz podatków niepobranych, a także pobranych, lecz niewpłaconych przez płatnika lub inkasenta oraz niezwróconych w terminie zaliczek na naliczony podatek od towarów i usług. Dodatkowa odpowiedzialność osoby trzeciej - również za naliczone odsetki za zwłokę - jest w powyższym przypadku wynikiem zawinionego działania osoby trzeciej w postaci niezachowania terminu płatności. [przykład 41]
PRZYKŁAD 41
Odpowiedzialność osoby trzeciej za odsetki
1 kwietnia 2013 r. została wydana wobec rozwiedzionej małżonki podatnika decyzja o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe jej byłego małżonka powstałe w czasie trwania wspólności majątkowej. Decyzja została doręczona rozwiedzionej małżonce 12 kwietnia 2013 r. Rozwiedziona małżonka była zobowiązana do dokonania płatności podatku w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, tj. 26 kwietnia 2013 r. Podatek został jednak zapłacony dopiero 30 kwietnia. Zatem rozwiedziona małżonka podatnika ponosi odpowiedzialność za naliczone po dniu wydania decyzji o jej odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę.
§ 1. Rozwiedziony małżonek podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej, jednakże tylko do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym.
§ 2. Odpowiedzialność, o której mowa w § 1, nie obejmuje:
1) niepobranych należności wymienionych w art. 107 § 2 pkt 1;
2) odsetek za zwłokę oraz kosztów egzekucyjnych powstałych po dniu uprawomocnienia się orzeczenia o rozwodzie.
§ 3. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio w razie unieważnienia małżeństwa oraz separacji.
●Wśród kategorii osób trzecich objętych odpowiedzialnością podatkową za zaległości podatkowe podatnika ujęto rozwiedzionego małżonka podatnika, który odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej. Tym samym rozwiedziony małżonek odpowiada solidarnie z podatnikiem tylko za te zaległości, które powstały w czasie trwania jego małżeństwa z podatnikiem, w którym obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej.
●Zgodnie z art. 31 par. 1 ustawy z 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 788) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawowa między małżonkami ustaje zawsze z chwilą ustania małżeństwa, tj. w sytuacji śmierci jednego z małżonków, rozwiązania małżeństwa przez rozwód lub unieważnienia małżeństwa przez sąd.
●Wykładnia a contrario analizowanego przepisu wskazuje zatem, że odpowiedzialności w powyższym zakresie nie ponosi rozwiedziony małżonek podatnika, którego łączyła z podatnikiem zawarta w formie aktu notarialnego umowa rozdzielności majątkowej lub rozdzielności majątkowej z wyrównaniem dorobków.
●Odpowiedzialność podatkowa rozwiedzionego małżonka została jednak ograniczona przez ustawodawcę tylko do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym. Ponadto rozwiedziony małżonek podatnika nie ponosi odpowiedzialności za podatki niepobrane przez płatników lub inkasentów oraz odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne powstałe po dniu uprawomocnienia się orzeczenia o rozwodzie.
●Jak wynika z kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, sąd, orzekając rozwód, co do zasady nie dokonuje podziału majątku wspólnego oraz nie określa wartości udziałów przypadających w majątku wspólnym. Zgodnie bowiem z art. 58 par. 3 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego na wniosek jednego z małżonków sąd może w wyroku orzekającym rozwód dokonać podziału majątku wspólnego, jeżeli przeprowadzenie tego podziału nie spowoduje nadmiernej zwłoki w postępowaniu. W praktyce orzeczenie sądu w zakresie podziału majątku wspólnego byłych małżonków oraz ustalenie wysokości przypadających im udziałów w majątku wspólnym zapada w ramach odrębnego postępowania sądowego. Przedmiotowe orzeczenie stanowi zatem podstawę do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej rozwiedzionego małżonka za zaległości podatkowe podatnika i ustalenia zakresu tej odpowiedzialności.
●Analogiczne reguły mają zastosowanie w przypadku unieważnienia małżeństwa lub separacji.
§ 1. Członek rodziny podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą za zaległości podatkowe wynikające z tej działalności i powstałe w okresie, w którym stale współdziałał z podatnikiem w jej wykonywaniu, osiągając korzyści z prowadzonej przez niego działalności.
§ 2. Odpowiedzialność, o której mowa w § 1, nie dotyczy osób, które w okresie stałego współdziałania z podatnikiem były osobami, wobec których na podatniku ciążył obowiązek alimentacyjny - w zakresie wynikającym z obowiązku alimentacyjnego.
§ 3. Za członków rodziny podatnika uważa się zstępnych, wstępnych, rodzeństwo, małżonków zstępnych, osobę pozostającą w stosunku przysposobienia oraz pozostającą z podatnikiem w faktycznym pożyciu.
§ 4. Przepis § 1 stosuje się również do małżonków, którzy zawarli umowę o ograniczeniu lub wyłączeniu wspólności majątkowej, których wspólność majątkowa została zniesiona przez sąd, oraz małżonków pozostających w separacji.
§ 5. Odpowiedzialność, o której mowa w § 1:
1) ograniczona jest do wysokości uzyskanych korzyści;
2) nie obejmuje niepobranych należności wymienionych w art. 107 § 2 pkt 1, z wyjątkiem należności, które nie zostały pobrane od osób wymienionych w § 3 i 4.
§ 1. Nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, chyba że przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć o tych zaległościach.
§ 2. (uchylony).
§ 3. Zakres odpowiedzialności nabywcy jest ograniczony do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
§ 4. Zakres odpowiedzialności nabywcy nie obejmuje:
1) należności wymienionych w art. 107 § 2 pkt 1;
2) odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz oprocentowania, o którym mowa w art. 107 § 2 pkt 3, powstałych po dniu nabycia.
§ 5. Przepisu § 4 nie stosuje się do nabywców będących małżonkami lub członkami rodziny podatnika, o których mowa w art. 111 § 3.
§ 6. Nabywca nie odpowiada za zaległości podatkowe, które nie zostały wykazane w zaświadczeniu, o którym mowa w art. 306g.
§ 7. Nabywca odpowiada również za zaległości podatkowe i inne należności zbywcy, wymienione w art. 107 § 2 pkt 2-4, z zastrzeżeniem § 4 pkt 2, powstałe po dniu wydania zaświadczenia, o którym mowa w art. 306g, a przed dniem nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, jeżeli od dnia wydania zaświadczenia do dnia zbycia upłynęło więcej niż 30 dni.
Przepisu art. 112 nie stosuje się do nabycia w postępowaniu egzekucyjnym oraz upadłościowym.
Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Jeżeli podatnik, za zgodą innej osoby, w celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej lub rzeczywistych rozmiarów tej działalności, posługuje się lub posługiwał się imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą tej osoby, osoba ta ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia tej działalności.
§ 1. Właściciel, samoistny posiadacz lub użytkownik wieczysty rzeczy lub prawa majątkowego pozostający z użytkownikiem danej rzeczy lub prawa majątkowego w związku, o którym mowa w § 2, odpowiada za zaległości podatkowe użytkownika powstałe w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez użytkownika, jeżeli dana rzecz lub prawo są związane z działalnością gospodarczą lub służą do jej prowadzenia.
§ 2. Związek, o którym mowa w § 1, ma miejsce, gdy podczas trwania użytkowania między:
1) właścicielem, samoistnym posiadaczem lub użytkownikiem wieczystym rzeczy lub prawa majątkowego a ich użytkownikiem lub
2) osobami pełniącymi funkcje zarządzające, nadzorcze albo kontrolne w podmiocie będącym właścicielem, samoistnym posiadaczem lub użytkownikiem wieczystym rzeczy lub prawa majątkowego a osobami pełniącymi takie funkcje w podmiocie będącym ich użytkownikiem
- istnieją powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym albo wynikające ze stosunku pracy.
§ 3. Odpowiedzialność, o której mowa w § 1, ograniczona jest do równowartości rzeczy lub praw majątkowych będących przedmiotem użytkowania.
§ 4. Przepisy § 1-3 stosuje się odpowiednio do najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze.
§ 1. Dzierżawca lub użytkownik nieruchomości odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem będącym właścicielem, użytkownikiem wieczystym lub posiadaczem samoistnym nieruchomości za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych wynikających z opodatkowania nieruchomości, powstałych podczas trwania dzierżawy lub użytkowania.
§ 1a. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli między dzierżawcą lub użytkownikiem a podatnikiem istnieją powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym albo wynikające ze stosunku pracy.
§ 2. Zakres odpowiedzialności dzierżawcy lub użytkownika nieruchomości nie obejmuje należności wymienionych w art. 107 § 2.
§ 1. Wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe, na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki.
§ 3. (uchylony).
§ 4. Orzeczenie o odpowiedzialności, o której mowa w § 1, za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2. W tym przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki, orzeczenie o odpowiedzialności płatnika (inkasenta), zwrocie zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług lub określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę następuje w decyzji, o której mowa w art. 108 § 1.
§ 5. Przepis § 4 stosuje się również w przypadku rozwiązania spółki.
§ 1. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:
1) nie wykazał, że:
a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo
b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
§ 2. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.
§ 3. W przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio.
§ 4. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.
Za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio.
§ 1. Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału (osoby nowo zawiązane) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe osoby prawnej dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
§ 2. Zakres odpowiedzialności osób prawnych przejmujących lub osób prawnych nowo zawiązanych ograniczony jest do wartości aktywów netto nabytych, wynikających z planu podziału.
§ 3. Zakres odpowiedzialności osób prawnych przejmujących lub osób prawnych nowo zawiązanych przy podziale przez wydzielenie ograniczony jest do zaległości z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych do dnia wydzielenia.
§ 4. Przepis art. 115 § 4 stosuje się odpowiednio do orzekania o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe osoby prawnej wykreślonej z właściwego rejestru na skutek jej podziału.
§ 1. Gwarant lub poręczyciel, którego zabezpieczenie zostało przyjęte przez organ podatkowy, odpowiada całym swoim majątkiem, solidarnie z podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, ich następcą prawnym lub osobą trzecią, za zobowiązanie wynikające z decyzji, która jest przedmiotem zabezpieczenia, wraz z odsetkami za zwłokę, oraz kosztami postępowania egzekucyjnego powstałymi w związku z wykonaniem tej decyzji - do wysokości kwoty gwarancji lub poręczenia i w terminie wskazanym w gwarancji lub poręczeniu.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się do gwaranta lub poręczyciela, którego zabezpieczenie zostało przyjęte przez organ podatkowy, w związku ze zwrotem podatku od towarów i usług.
§ 1. Nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat.
§ 2. Przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji, o której mowa w § 1, następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Przepisy art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i 4 stosuje się odpowiednio, z tym że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata.
§ 1. Kwota, o której mowa w art. 41 § 1, podlega w każdym roku podwyższeniu w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w pierwszych dwóch kwartałach danego roku w stosunku do analogicznego okresu poprzedniego roku, a jeżeli wskaźnik ten ma wartość ujemną, kwota nie ulega zmianie.
§ 2. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w porozumieniu z Prezesem Głównego Urzędu Statystycznego, ogłasza, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", do dnia 15 sierpnia danego roku, kwotę, o której mowa w art. 41 § 1, w zaokrągleniu do pełnych setek złotych, z pominięciem dziesiątek złotych.
Materiał chroniony prawem autorskim - wszelkie prawa zastrzeżone.
Dalsze rozpowszechnianie artykułu za zgodą wydawcy INFOR PL S.A. Kup licencję.
Wpisz adres e-mail wybranej osoby, a my wyślemy jej bezpłatny dostęp do tego artykułu