Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (cz. V, ostatnia)

Tekst jednolity na podstawie Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.

wKomentowany artykuł w szczegółowym zakresie określa obowiązki i zasady poboru przez płatników zaliczek na podatek dochodowy od niektórych dochodów oraz zryczałtowanego podatku dochodowego. Ujęcie regulacji w obu zakresach w jednym miejscu mogło być podyktowane charakterem przychodów, do których komentowane przepisy znajdują zastosowanie - przychodów, które co do zasady nie są stałe, comiesięczne.

Dochody z działalności wykonywanej osobiście oraz niektórych praw majątkowych

wRegulacje zawarte w tym artykule dotyczące poboru zaliczek na podatek od wskazanych dochodów odnoszą się do osób mających nieograniczony obowiązek podatkowy (rezydenci podatkowi). Podatnicy o ograniczonym obowiązku podatkowym w zakresie analogicznych źródeł przychodów mają pobierany zryczałtowany podatek dochodowy (art. 29 ustawy o PIT).

wIstotne jest wskazanie podmiotów, na których ciążą obowiązki płatnika w omawianym zakresie. Są to osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty świadczeń ze wskazanych tytułów.

wW konsekwencji zaznaczyć należy, że określone w komentowanym artykule obowiązki płatnika nie odnoszą się do osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która wypłaca należność np. z tytułu zawartej umowy o dzieło itp. W takim przypadku obowiązki poboru i wpłaty podatku po stronie wypłacającej nie występują.

wPłatnik pobiera zaliczki na podatek od dochodu, czyli przychodu pomniejszonego o zryczałtowane koszty uzyskania przychodów. W momencie poboru zaliczki na podatek nie ma on możliwości uwzględnienia faktycznych kosztów uzyskania przychodów, jeśli te przekraczają zryczałtowane kwoty. Natomiast podatnik ma możliwość odliczenia realnych kosztów w składanym zeznaniu rocznym.

wPłatnik zobowiązany jest również do odliczenia od dochodu podlegającego opodatkowaniu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz chorobowe (składki na ubezpieczenia społeczne).

wPonadto zaliczkę obliczoną w powyższy sposób pomniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, pobranej ze środków podatnika przez płatnika.

Podatnik świadczący usługi w ramach działalności

wSzczególne uregulowania dotyczą podatników prowadzących działalność gospodarczą. W sytuacji gdy podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres działalności gospodarczej, na płatnikach nie ciąży obowiązek poboru zaliczek. Podatnik sam zobowiązany jest do obliczenia i wpłacenia zaliczki od dochodów z działalności gospodarczej.

wA co w przypadku, gdy podatnik wycofa złożone wcześniej oświadczenie i stwierdzi, że uzyskany przychód nie jest związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą? Przepisy nie precyzują, jakie działania powinien powziąć płatnik po uzyskaniu takich informacji. Formalnie w sytuacji wycofania wspomnianego oświadczenia wypłacający podmiot staje się płatnikiem w tym zakresie. Jednak dla określenia dalszych konsekwencji kluczowy jest moment wycofania oświadczenia przez podatnika. Jeśli wycofanie oświadczenia ma miejsce po terminie na złożenie zeznania podatkowego, w którym podatnik zobowiązany był do wykazania dochodu, od którego płatnik powinien był pobrać zaliczkę, to podmiot wypłacający to świadczenie nie ma obowiązku poboru zaliczki na podatek. Wynika to z faktu, że po upływie terminu na złożenie zeznania podatkowego zaliczki przekształcają się w zobowiązanie podatkowe. W konsekwencji wygaśnięcia obowiązku zapłaty zaliczki płatnik nie ma prawa (tytułu prawnego) do poboru podatku od tego świadczenia.

Gdy podatnik wykorzystał już limit na zryczałtowane 50-proc. koszty uzyskania przychodów

wOd 1 stycznia 2013 r. określony został limit wysokości 50-proc. zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów. Ustęp 11 komentowanego artykułu przewiduje niestosowanie przez płatnika 50-proc. kosztów w przypadku złożenia przez podatnika oświadczenia o rezygnacji z ich uwzględniania. Oświadczenie to składane jest odrębnie dla każdego roku podatkowego.

wWspomniana powyżej instytucja oświadczenia, w związku z ustawowym ograniczeniem wysokości kosztów, stanowi bufor bezpieczeństwa przed zbyt niskimi zaliczkami pobieranymi przez płatnika w trakcie roku podatkowego. Oświadczenie jest wiążące jedynie w stosunku do płatnika, do którego zostało złożone, i oznacza całkowite nieuwzględnianie zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów. W praktyce oznacza to, że podatnik nie może żądać od płatnika obliczania zaliczki z uwzględnieniem np. 30-proc. kosztów zamiast przewidzianych ustawą 50-proc.

Pobór zryczałtowanego podatku dochodowego

wKomentowany artykuł, poza kwestiami poboru zaliczek na podatek, określa również obowiązki płatnika w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego. Podatek ten nie podlega wykazaniu z zeznaniu podatkowym, a przychód podlegający opodatkowaniu nie łączy się z innymi przychodami.

wObowiązek poboru podatku powstaje co do zasady w momencie wypłaty należności lub postawienia należności do dyspozycji podatnika.

wObowiązki płatnika w zakresie komentowanego artykułu odnoszą się w szczególności do przychodów uzyskiwanych:

- przez osoby mające na terytorium Polski ograniczony obowiązek podatkowy z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, naukowej itp., z tytułu zasiadania w zarządzie, radzie nadzorczej itp., odsetek, praw autorskich, z tytułu usług niematerialnych itd.;

- w konkursach, grach i zakładach wzajemnych realizowanych na terenie państwa UE lub EOG, świadczeń uzyskanych przez emerytów i rencistów w związku z łączącym ich uprzednio stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy itd., odsetek, dywidend, udziału w funduszach kapitałowych itd.

wSzczególne uregulowania dotyczą wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub w odniesieniu do nagród związanych ze sprzedażą premiową czy świadczeń otrzymywanych przez emerytów czy rencistów, gdy ich przedmiotem nie są pieniądze. W takim przypadkach podatnik zobowiązany jest wpłacić płatnikowi kwotę należnego podatku przed udostępnieniem nagrody (wygranej) lub świadczenia.

wPowyższa regulacja chroni interesy zarówno Skarbu Państwa, jak i płatnika, gdyż w przypadku wygranej (nagrody) rzeczowej płatnik nie ma możliwości bezpośredniego poboru zryczałtowanego podatku.

wSzczególne rozwiązanie wprowadza ust. 9 komentowanego artykułu. Dotyczy sytuacji, gdy potencjalnie podatnik, zgodnie z ustawą o PIT, posiadałby nieograniczony obowiązek podatkowy, jednocześnie posiadając certyfikat rezydencji wydany przez inne niż Polska państwo. W takiej sytuacji od dochodów określonych w art. 29 ustawy o PIT płatnik pobiera zryczałtowany podatek, gdy uzyska od podatnika zagraniczny certyfikat rezydencji.

wPowyższa konstrukcja przepisu wprowadza domniemane potwierdzenie miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych poprzez certyfikat rezydencji.

Rachunki zbiorcze

wW zakresie papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, w odniesieniu do dywidendy, przychodów z tytułu umorzenia akcji i innych przychodów, do których odnosi się komentowany ust. 10, płatnikami zryczałtowanego podatku są podmioty prowadzące rachunki zbiorcze. Posiadacz rachunku zbiorczego może, ale nie musi ujawniać płatnikowi danych umożliwiających identyfikację podatników, którzy mają zapisane papiery wartościowe na rachunku zbiorczym.

wJeśli płatnik nie otrzymał danych o tożsamości podatników, pobiera zryczałtowany podatek w sposób łączny od całej należnej kwoty, która podlega wypłaceniu posiadaczowi rachunku zbiorczego.

wAnalizowany przepis wszedł w życie 1 stycznia 2002 r., a od 2005 roku nie był nowelizowany. Mimo, wydawałoby się, wieloletniej praktyki w zakresie jego stosowania, z uwagi na niejasne określenie zakresu przedmiotowego (liczne odesłania zarówno wewnętrzne, jak i zewnętrzne), brzmienie przepisu nadal budzi wątpliwości.

Zakres podmiotowy

wKomentowany przepis przewiduje obowiązek sporządzenia dokumentu informacyjnego PIT-8C. Zgodnie z literalnym brzmieniem tego przepisu obowiązek ten ciąży na osobach fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osobach prawnych i ich jednostkach organizacyjnych oraz na jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej. Jak widać, obowiązek ten nie zależy od formy prawnej działalności gospodarczej prowadzonej przez wypłacającego świadczenie.

Zakres przedmiotowy

wWystarczającą czynnością, powodującą ziszczenie się obowiązku informacyjnego dla danego podmiotu, jest zatem wypłata należności lub świadczenia na rzecz podatnika PIT.

wObowiązek sporządzenia informacji PIT-8C powoduje wypłata należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, w przypadku gdy nie stanowią one dochodów:

- zwolnionych trwale lub czasowo z podatku dochodowego na podstawie art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c ustawy o PIT,

- co do których zaniechano poboru podatku dochodowego na podstawie ordynacji podatkowej,

- co do których istnieje obowiązek pobrania zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego.

wW doktrynie wskazuje się na liczne niejasności związane z zakresem zastosowania tego przepisu. W ramach świadczeń powodujących konieczność sporządzenia omawianej informacji nie ma bowiem zastosowania zasada numerus clausus.

wW myśl art. 20 ust. 1 ustawy o PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka OFE wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym również dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

wTrudność w precyzyjnym określeniu świadczeń i należności powodujących konieczności sporządzenia informacji PIT-8C wynika z tego, iż katalog przychodów z innych źródeł, wskazany w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, jest otwarty, w związku z czym nie jest możliwe precyzyjne określenie wszystkich przypadków, do których powyższy przepis może mieć zastosowanie.

wZgodnie z aktualnym stanowiskiem organów podatkowych obowiązkowi ujęcia w PIT-8C podlegają przykładowo następujące świadczenia niewymienione wprost w analizowanej regulacji ustawy o PIT:

- kieszonkowe wypłacane gościom krajowym (ale zagranicznym już nie) - uczestnikom konferencji/projektów badawczych, będących realizacją współpracy naukowej (interpretacja z 31 lipca 2013 r., Izba Skarbowa w Łodzi, sygn. IPTPB1/415-339/13-2/KO),

- kwota zwróconego przez spółdzielnię wkładu mieszkaniowego, do wysokości wniesionego do spółdzielni mieszkaniowej wkładu (interpretacja z 18 lipca 2013 r., Izba Skarbowa w Katowicach, sygn. IBPBII/1/415-614/13/MK),

- kwota dofinansowania do imprezy integracyjnej, w części sfinansowanej przez samorząd zawodowy (interpretacja z 5 listopada 2013 r., Izba Skarbowa w Poznaniu, sygn. ILPB2/415-767/13-2/AJ),

- koszty związane z wymianą indywidualnych podzielników elektronicznych centralnego ogrzewania sfinansowane z funduszu remontowego dla osób posiadających prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego (interpretacja z 5 września 2013 r., Izba Skarbowa w Poznaniu, sygn. ILPB2/415-567/13-2/WM),

- kwota odsetek od sum depozytowych od poręczenia majątkowego zwrócona przez sąd okręgowy wpłacającemu poręczenie majątkowe (interpretacja z 1 lipca 2013 r., Izba Skarbowa w Łodzi, sygn. IPTPB1/415-250/13-2/DS),

- odszkodowania za szkody w pożytkach rolnych (interpretacja z 7 czerwca 2013 r., Izba Skarbowa w Łodzi, sygn. IPTPB1/415-162/12-11/13-S/MAP),

- kwoty wypłacanych przez bank premii posiadaczowi konta z tytułu comiesięcznych wpływów na konto (interpretacja z 8 maja 2013 r., Izba Skarbowa w Łodzi, sygn. IPTPB2/415-139/13-4/KR),

- wynagrodzenie wypłacane członkom rady osiedla (interpretacja z 27 lutego 2013 r., Izba Skarbowa w Bydgoszczy, sygn. ITPB2/415-1104a/12/MU),

- kwoty wypłacane w związku z osiągnięciem rezultatu w programie motywacyjnym (interpretacja z 27 grudnia 2012 r., Izba Skarbowa w Warszawie, sygn. IPPB2/415-901/12-2/JG),

- wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu (interpretacja z 14 czerwca 2012 r., Izba Skarbowa w Łodzi, sygn. IPTPB1/415-164/12-4/MD),

- umorzenie zadłużenia w opłatach za lokal osobom posiadającym prawo do lokalu (interpretacja z 9 lutego 2012 r., Izba Skarbowa w Warszawie, sygn. IPPB4/415-853/11-4/JK),

- wynagrodzenie za sprawowanie funkcji prokurenta wypłacane na podstawie uchwały zarządu (interpretacja z 2 stycznia 2012 r., Izba Skarbowa w Poznaniu, sygn. ILPB1/415-1195/11-2/AMN).

wWarto jednak wskazać, iż od 1 stycznia 2003 r. na mocy art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawodawca zwolnił od podatku dochodowego wartość nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez osoby niebędące pracownikami lub osobami pozostającymi ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym na podstawie umów cywilnoprawnych, w związku z promocją i reklamą świadczeniodawcy, jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza 200 zł.

wTym samym przychody z wyżej wspomnianych świadczeń nie muszą być wykazywane w PIT-8C.

wSzeroko cytowane jest stanowisko ministra finansów, w którym stwierdzono, iż "z literalnego brzmienia jednoznacznie wynika, iż obowiązek sporządzenia imiennej informacji występuje zarówno w sytuacji, gdy podmioty wymienione w powyższym artykule dokonywały na rzecz podatników świadczeń o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym, (pismo MF z 2 lutego 2002 r., PB5/M-068-25-2-144/02, Biul. Skarb. 2002, nr 2, s. 10).

wPrzykładowo MF wskazało, iż świadczeniami rodzącymi obowiązek sporządzenia informacji są:

1) świadczenia z tytułu uprawnień do bezpłatnych i ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego i autobusowego, wynikające z innych przepisów niż ustawa z 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do bezpłatnych i ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego,

2) usługi świadczone przez zakłady pracy na rzecz członków rodzin swoich pracowników,

3) kwota pożyczki umorzonej emerytowi lub renciście przez były zakład pracy,

4) niezwiązane ze sprzedażą premiową nagrody rzeczowe, np. w postaci zagranicznej wycieczki lub sprzętu RTV,

5) bilety na imprezy kulturalne, karnety uprawniające do korzystania z siłowni, basenu itp.

- jeśli dokonane świadczenia lub wypłaty adresowane są do konkretnej osoby i nie stanowią przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz nie zostały wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych.

wW konsekwencji pogląd, jakoby informacja PIT-8C dotyczyła wyłącznie należności pieniężnych, nie znajduje potwierdzenia w obowiązującej praktyce organów.

wPraktyka wskazuje też, iż nie podlegają obowiązkowi raportowania świadczenia, których nie można przypisać do konkretnej osoby. Aby prawidłowo sporządzić dokument PIT-8C, konieczne jest bowiem posiadanie szczegółowych danych osobowych świadczeniobiorcy, w tym przykładowo: daty urodzenia, numeru PESEL lub numeru NIP oraz adresu zamieszkania.

Termin i miejsce składania PIT-8C

wInformacja w postaci przychodu (bez odliczania kwoty wolnej od podatku czy kosztów uzyskania przychodu), o której mowa wyżej, powinna zostać sporządzona na formularzu, którego wzór stanowi załącznik do rozporządzenia ministra finansów z 6 sierpnia 2013 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. poz. 1054).

wJak wynika expressis verbis z brzmienia komentowanego przepisu, informację należy sporządzić co najmniej w dwóch egzemplarzach (dla podatnika i urzędu skarbowego) i przekazać odpowiednio w przypadku:

- polskich rezydentów podatkowych - do urzędu, którym kieruje naczelnik właściwy według miejsca zamieszkania podatnika,

- polskich nierezydentów podatkowych - do urzędu, którym kieruje naczelnik właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

wBrzmienie przepisu wskazuje, iż informacje zawarte w formularzu powinny zawierać zbiorcze dane roczne. Powyższe informacje należy przekazywać w terminie do końca lutego roku podatkowego, następującego po roku, w którym osiągnięto przychody, będące przedmiotem informacji. Przykładowo jeżeli świadczenie, podlegające ujęciu w informacji PIT-8C, zostało wypłacone w listopadzie 2013 r., informację należy sporządzić i przekazać do właściwego urzędu skarbowego do końca lutego 2014 r.

wJak trafnie wskazuje się w doktrynie, podmiot sporządzający informację, o której mowa wyżej, nie ma obowiązku sporządzania egzemplarza informacji dla własnych potrzeb i jego przechowywania przez czas określony odrębnymi przepisami. Wypłacający świadczenie nie jest bowiem w rozumieniu tego przepisu płatnikiem podatku dochodowego.

Samoobliczenie

wPrzepisem art. 44 ustawy o PIT ustawodawca zobowiązał określone osoby do samoobliczenia zaliczek na podatek dochodowy. Obowiązek samodzielnego obliczenia i opłacania zaliczek na podatek dochodowy dotyczy podatników osiągających dochody z:

- działalności gospodarczej,

- najmu (dzierżawy),

- niektórych rodzajów działalności wykonywanej osobiście.

wObowiązkiem samoobliczenia zaliczki objęto również osoby osiągające dochody z zagranicy bez pośrednictwa płatników z tytułu:

- stosunku pracy za granicą,

- emerytur i rent zagranicznych.

wSamodzielnie powinni również obliczyć i opłacić zaliczkę podmioty zagraniczne, które bez pośrednictwa płatników osiągają dochody opodatkowane zryczałtowanym podatkiem u źródła.

wZaliczka na podatek to wynikająca z obowiązku podatkowego płatność na poczet podatku należnego w danym okresie rozliczeniowym. Obowiązek płatności zaliczki na podatek istnieje w trakcie trwania roku podatkowego. Po upływie roku podatkowego powstaje zobowiązanie podatkowe za dany rok. Wtedy też zobowiązanie podatkowe z tytułu zaliczek wygasa. Zaliczka niezapłacona w terminie staje się zaległością podatkową, od której organ podatkowy ma prawo pobrać odsetki za zwłokę.

Zaliczki od dochodów z działalności gospodarczej i najmu

wPodatnicy, którzy osiągają dochody z działalności gospodarczej oraz najmu i dzierżawy, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy. Obowiązek ten nie dotyczy jednak podatników, których dochody opodatkowane są w formie zryczałtowanej zgodnie z ustawą z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 z późn. zm.).

wPocząwszy od miesiąca, w którym dochód podatnika przekroczy kwotę wolną od podatku, powstaje obowiązek płatności zaliczki na podatek. Obecnie kwota niepowodująca obowiązku zapłaty podatku wynosi 3091 zł. Za pierwszy miesiąc, w którym dochody przekroczyły kwotę wolną, podatnik jest zobowiązany obliczyć zaliczkę na podatek według zasad ogólnych określonych w ustawie, czyli przy zastosowaniu obowiązującej skali podatkowej (z wyjątkiem sytuacji, w której podatnik zdecydował się na opodatkowanie swoich dochodów z działalności gospodarczej stawką liniową 19 proc.). Przy obliczeniu wysokości zaliczki na podatek dochód podatnika może zostać pomniejszony o dokonane już odliczenia, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o PIT. Zaliczka z kolei ulega zmniejszeniu o uiszczone i podlegające odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne.

wNależy jednak zwrócić uwagę, iż zmniejszenie należnej zaliczki o inne odliczenia przysługujące w ramach ulg podatkowych nie jest możliwe. Zastosowanie ulg może nastąpić dopiero w zeznaniu podatkowym.

wWątpliwości może budzić sytuacja, w której dochód przed zastosowaniem odliczenia przekracza kwotę wolną, natomiast po odliczeniu nie przekracza kwoty powodującej obowiązek zapłaty podatku. W takim przypadku podatnik nie będzie miał obowiązku zapłaty zaliczki na podatek.

wZaliczka za kolejne miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód przekroczył kwotę wolną, stanowi różnicę pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzednie. W taki sposób ustalana jest wysokość zaliczki za każdy miesiąc od stycznia do grudnia.

wPrzepisy podatkowe przewidują możliwość kwartalnego opłacania zaliczek na podatek. Dotyczy to małych podatników oraz podatników rozpoczynających działalność gospodarczą. Mali podatnicy są obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek do 20 lutego roku podatkowego. Podatnicy rozpoczynający działalność w trakcie roku powinni złożyć zawiadomienie nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

wUstawodawca umożliwił również wpłacanie zaliczek na podatek w uproszczonej formie w wysokości 1/12 kwoty obliczonej od dochodu wykazanego w złożonym zeznaniu podatkowym. Podobnie jak przy kwartalnym rozliczeniu, wybierając uproszczoną metodę rozliczenia zaliczek, należy o swoim wyborze poinformować właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie przewidzianym w przepisie ust. 6c komentowanego artykułu.

wObecnie nie ma już obowiązku składania miesięcznych deklaracji podatkowych. Wysokość należnych zaliczek odprowadzonych do urzędu skarbowego w ciągu roku powinna być wykazana w rocznym zeznaniu podatkowym.

wZgodnie z art. 44 ust. 7a-7i podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą, spełniający warunki przewidziane w ustawie, mogą być zwolnieni z obowiązku wpłacania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy. Czas, w którym podatnik może korzystać ze zwolnienia, jest ograniczony do jednego roku podatkowego. W zależności od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej zwolnienie może nastąpić w pierwszym roku następującym po roku rozpoczęcia działalności lub roku następującym dwa lata po roku rozpoczęcia działalności.

wPreferencja ta dotyczy osób, które rozpoczęły prowadzenie działalności po raz pierwszy, czyli:

- nie prowadzili działalności (samodzielnie lub jako wspólnicy spółki niemającej osobowości prawnej) zarówno w roku rozpoczęcia działalności, jak i w ciągu poprzednich trzech lat, oraz

- ich małżonkowie nie prowadzili działalności gospodarczej (dotyczy sytuacji pozostawania we wspólności majątkowej małżeńskiej).

wPrzepis art. 44 ust. 7c dokładnie określa warunki, których łączne spełnienie skutkuje możliwością zwolnienia. Zwolnione z obowiązku wynikającego z art. 44 ust. 6 ustawy o PIT mogą być osoby, które:

- osiągają średniomiesięczne przychody z działalności gospodarczej w wysokości równowartości 1000 euro,

- są małymi przedsiębiorcami w rozumieniu przepisów ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r. poz. 672),

- utrzymują przez określony czas (okres od rozpoczęcia działalności gospodarczej do końca roku poprzedzającego korzystanie ze zwolnienia) minimalny poziom zatrudnienia co najmniej pięciu pełnych etatów,

- nie wykorzystują do prowadzenia działalności gospodarczej określonych w komentowanym przepisie składników majątku udostępnionych im nieodpłatnie przez osoby z I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn,

- są opodatkowane według skali podatkowej w roku korzystania ze zwolnienia,

- złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o korzystaniu z tego zwolnienia w terminie do 31 stycznia roku podatkowego, w którym podatnik będzie korzystał z tego zwolnienia.

wCo ważne, utrata zwolnienia skutkuje powrotem do ogólnych zasad rozliczania podatku. Warto pamiętać, iż w przypadku zawieszenia działalności gospodarczej zawieszeniu ulega również obowiązek wpłacania zaliczek na podatek.

Zaliczki ze stosunku pracy oraz rent i emerytur z zagranicy

wObowiązkiem samoobliczenia zaliczki zostali objęci podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy. Przepis ma zastosowanie do dochodów otrzymywanych od pracodawców mających siedzibę za granicą. Obowiązek ten dotyczy osób posiadających zarówno ograniczony, jak i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. I tak nierezydenci podatkowi będą zobowiązani do zapłaty zaliczki z tytułu dochodów osiąganych na terytorium Polski.

wDla polskich rezydentów podatkowych miejsce wykonywania pracy nie będzie miało znaczenia z punktu widzenia obowiązku samodzielnej zapłaty zaliczki na podatek od dochodów z zagranicznego źródła. Podatnicy przebywający czasowo za granicą i uzyskujący dochody z zagranicy, które to dochody nie są zwolnione z opodatkowania w Polsce, są zobowiązani wpłacać zaliczkę na podatek według stawki 18 proc. po powrocie do Polski.

wOsoba uzyskująca emeryturę lub rentę wypłacaną przez instytucję zagraniczną powinna obliczyć i zapłacić zaliczkę na podatek w Polsce, o ile zaliczka taka nie została pobrana w państwie źródła.

wWskazać należy, iż zgodnie z art. 44 ust. 3e ustawy o PIT istnieje możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego wynikającego z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

wDo obliczenia zaliczki stosuje się co do zasady najniższą stawkę podatkową 18 proc. Istnieje jednak możliwość opłacania zaliczki według stawki wyższej - 32 proc.

Zaliczki od dochodów z działalności wykonywanej osobiście

wOsoby osiągające bez pośrednictwa płatników dochody z niektórych rodzajów działalności wykonywanej osobiście powinny samodzielnie wpłacać zaliczki na podatek. Obowiązek ten dotyczy m.in. dochodów z działalności artystycznej, literackiej czy też naukowej, ale też innej określonej w art. 13 pkt 2, 4, 6-9 ustawy o PIT. Trzeba zwrócić uwagę, iż zaliczka należna jest od dochodu, a zatem przychody osiągane z tytułu tej działalności należy pomniejszyć o ryczałtowe koszty uzyskania przychodów. Dla obliczenia zaliczki stosuje się co do zasady 18-proc. stawkę.

Zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów nierezydentów

wPrzychody określone w art. 29 ustawy o PIT osiągane przez osoby posiadające w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy opodatkowane są podatkiem ryczałtowym. Obecnie przepis przewiduje dwie stawki podatku zryczałtowanego 10 proc. i 20 proc. Jednakże przy obliczaniu podatku można zastosować stawkę wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej.

Terminy płatności zaliczek

wTerminem płatności zaliczki na podatek od dochodu z działalności gospodarczej jest 20. dzień każdego miesiąca następującego po miesiącu, za który zaliczka jest należna. Zaliczka za grudzień płatna jest do 20 stycznia następnego roku. Jeśli termin zapłaty zaliczki przypada na sobotę lub dzień wolny od pracy, terminem zapłaty zaliczki jest następny dzień po dniu/dniach wolnych od pracy. Zaliczki kwartalne wpłaca się do 20. dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka.

wPodatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy oraz rent i emerytur z zagranicy wpłacają zaliczki miesięczne za okres od stycznia do listopada w terminie do 20. dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Z kolei zaliczka za grudzień płatna jest w terminie złożenia zeznania podatkowego, czyli do 30 kwietnia roku następnego. W analogicznych terminach wpłacają podatek nierezydenci osiągający w Polsce dochody opodatkowane zryczałtowanym podatkiem.

ROZDZIAŁ 8

Zeznania podatkowe

Obowiązek złożenia rocznego zeznania

wObowiązek złożenia zeznania ciąży zasadniczo na wszystkich podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, rezydentach i nierezydentach w Polsce, o ile uzyskali oni w danym roku podatkowym jakiekolwiek przychody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych (lub uzyskali stratę).

wPolski rezydent podatkowy uzyskujący przychody tylko z zagranicy musi złożyć roczne zeznanie podatkowe, o ile umowa międzynarodowa nakazuje mu zastosować do jego przychodów metodę proporcjonalnego odliczenia.

wZłożenie zeznania powoduje dla podatnika albo pojawienie się nadpłaty podatku, albo obowiązek wpłaty różnicy między należnym podatkiem a należnymi zaliczkami.

wIstnieje jednak wiele sytuacji, omówionych niżej, w których podatnicy nie są zobowiązani do złożenia rocznego zeznania podatkowego.

wDotyczy to przede wszystkim osób, które w poprzednim roku podatkowym nie uzyskały żadnego przychodu (ich przychód = 0). Jeżeli uzyskały jakichkolwiek przychód podlegający opodatkowaniu (również gdy nie przekroczy on kwoty wolnej od podatku, która w 2013 roku wynosiła 3091 zł), będą musiały złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w roku podatkowym. Wynika to z faktu, że płatnik wypłacający podatnikowi wynagrodzenie mógł odprowadzać od tego wynagrodzenia zaliczki na podatek dochodowy. Wtedy złożenie zeznania będzie skutkować wystąpieniem nadpłaty podatku i możliwością jego zwrotu.

wBrak obowiązku złożenia zeznania dotyczy również osób, które:

- uzyskiwały jedynie kwoty zwolnione z opodatkowania lub

- uzyskiwały jedynie kwoty niepodlegające w ogóle podatkowi, lub

- uzyskiwały jedynie kwoty opodatkowane ryczałtowo na podstawie ustawy o PIT.

wOdnosząc powyższe do dochodów uzyskanych za granicą, rezydenci podatkowi w Polsce, uzyskujący przychody wyłącznie z kraju, dla którego umowa międzynarodowa przewiduje metodę zwolnienia z progresją jako metodę na unikanie podwójnego opodatkowania, również nie składają rocznego zeznania podatkowego (cała kwota jest bowiem zwolniona z opodatkowania). Nierezydenci, którzy w Polsce osiągają dochody opodatkowane w sposób ryczałtowy, także nie będą mieli obowiązku złożenia zeznania rocznego. Dotyczy to np. zagranicznych menedżerów opodatkowanych 20-proc. ryczałtem.

wGdy podatnik osiąga przychody tylko z jednego źródła, nie chce lub nie jest uprawniony do korzystania z ulg podatkowych ani z rozliczenia wspólnie z małżonkiem, a płatnik wypłacający mu wynagrodzenie (najczęściej jest to jego pracodawca) dysponuje niezbędnymi informacjami, aby ustalić podstawę opodatkowania - wtedy to płatnik może sporządzić roczne obliczenie podatku.

wW takim wypadku płatnik dokonuje obliczenia podatku na podstawie pisemnego oświadczenia podatnika (na druku PIT-12), który musi być złożone do 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym, którego ma dotyczyć rozliczenie. Płatnik ma obowiązek przekazania w odpowiednim terminie do urzędu skarbowego rozliczenia rocznego za swojego pracownika na formularzu PIT-40. Takie obliczenie wraz z oświadczeniem podatnika skutecznie zastępuje zeznanie roczne.

wWarto podkreślić, że w wyżej wymienionych sytuacjach podatnicy nie mają obowiązku złożenia zeznania rocznego, ale zachowują do tego prawo. Złożenie zeznania samodzielnie przez podatnika ma swoje zalety - umożliwia dokonanie jego ewentualnej korekty, w której uwzględni się ulgi podatkowe. W związku z tym podatnik ma prawo złożyć zeznanie roczne za dany rok, nawet gdyby płatnik (np. pracodawca czy ZUS) zrobił za niego obliczenie podatku. W takich sytuacjach wiążący jest podatek wynikający z zeznania rocznego złożonego przez podatnika.

Terminy i konsekwencje ich niedopełnienia

wTermin końcowy na złożenie zeznania rocznego mija 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym o godzinie 23:59. Jeżeli termin ten wypada w dzień ustawowo wolny od pracy lub sobotę, za ostatni dzień terminu uważa się pierwszy dzień roboczy po dniach wolnych od pracy. Warto pamiętać, że 2 maja jest często ustanawiany przez pracodawców dniem wolnym od pracy, nie jest to jednak dzień ustawowo wolny od pracy.

wNa wniosek podatnika termin można odroczyć, ale wniosek w sprawie odroczenia musi zostać złożony przed jego upływem.

wZłożenie zeznania po ustawowym terminie może się wiązać z odpowiedzialnością podatkową i karną skarbową. Można jej uniknąć poprzez złożenie wraz z zeznaniem czynnego żalu, czyli dokumentu powiadamiającego urząd o popełnieniu czynu zabronionego, oraz zapłatę należnego podatku.

Forma złożenia zeznania

wNajczęściej wybieraną formą złożenia zeznania jest:

- wysłanie go w formie dokumentu elektronicznego do organu podatkowego (i uzyskanie urzędowego potwierdzenia odbioru),

- nadanie go w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego.

wZłożenie rocznego zeznania podatkowego za pomocą internetu jest obecnie bardzo proste. Weryfikacja podatnika odbywa się na podstawie następujących danych: numer, imię, nazwisko, data urodzenia oraz kwota przychodu wskazana w poprzednim zeznaniu lub rocznym obliczeniu podatku. Nie jest wymagany e-podpis.

wDruga forma złożenia zeznania (nadanie listem poleconym) może być ostatnią deską ratunku dla podatników składających deklarację po zamknięciu urzędu skarbowego. Przesłanie deklaracji pocztą gwarantuje nam zachowanie terminu ustawowego (nie ma wtedy znaczenia data fizycznego wpłynięcia przesyłki do urzędu).

Certyfikat rezydencji

wNierezydenci w Polsce mogą złożyć roczne zeznanie podatkowe wspólnie z małżonkiem lub z dzieckiem. Aby było to możliwe, konieczne jest udokumentowanie swojego statusu podatkowego certyfikatem rezydencji.

wPod pojęciem certyfikatu rezydencji należy rozumieć zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

wPrzepisy ustawy o PIT nie precyzują wymogów co do częstotliwości aktualizacji certyfikatu rezydencji. W praktyce stosuje się zasadę zaproponowaną przez dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja indywidualna z 28 sierpnia 2008 r., nr IPPB2/415-919/08-2/SP), która nakazuje: "(...) Jeżeli płatnik ma zaufanie do nierezydenta, na rzecz którego dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych odpowiednio w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może uważać certyfikat za ważny do czasu zmiany potwierdzonego w nim stanu faktycznego".

Doliczenia do dochodu lub podatku

wWedług generalnej zasady wynikającej z art. 45 ust. 3a ustawy o PIT otrzymanie zwrotu jakichkolwiek kwot (np. składek czy darowizn) wcześniej odliczonych od dochodu lub podatku sprawia, że podatnik jest zobowiązany doliczyć je odpowiednio do dochodu lub podatku w roku podatkowym, w którym nastąpił zwrot. Korzystne dla podatnika jest, że nie powstaje w takiej sytuacji obowiązek korekty zeznania za rok, w którym kwoty zostały nienależnie doliczone.

wKonsekwentnie otrzymany przez podatnika zwrot uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie społeczne należy doliczyć do dochodu, a zwrot zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie zdrowotne należy doliczyć do podatku.

Plany resortu finansów

wResort finansów przygotowuje nowe regulacje dotyczące rozliczania podatku osób fizycznych, które nie prowadzą działalności gospodarczej, według których to urzędy skarbowe będą przygotowywać dla podatników wstępnie wypełnione zeznania roczne.

wProces przygotowywania zeznań (na początku tych najprostszych) ma zostać z czasem przejęty przez urzędy skarbowe, które po otrzymaniu danych od pracodawców samodzielnie będą przygotowywać wstępne wersje zeznań.

wZe wstępnie przygotowaną przez urzędników propozycją zeznania rocznego podatnik będzie mógł się zapoznać i jeśli nie zgłosi w tym zakresie żadnych uwag, będzie to równoznaczne ze złożeniem przez niego zeznania. Jeśli jednak podatnik zgłosi chęć skorzystania z dodatkowych ulg czy zwróci uwagę na ewentualne błędy, będzie miał możliwość takie zeznanie uzupełnić lub zmodyfikować. Podatnik nadal będzie mógł skorzystać z możliwości przekazania 1 proc. podatku, wspólnego rozliczenia z małżonkiem czy z dzieckiem, a także na swój wniosek uwzględnić przychody z innych źródeł, które nie zostały uwzględnione w przygotowanych przez urzędników propozycjach zeznań. Warto podkreślić, że podatnik będzie mógł nadal sam przygotować i złożyć swoje roczne zeznanie podatkowe.

wWedług wstępnych ustaleń proponowane rozwiązania mają obowiązywać od 1 stycznia 2015 r. (czyli dotyczyć będą rozliczeń za 2014 rok).

UWAGA

Oświadczenie PIT-12 należy dostarczyć przed 10 stycznia. Dostarczenie pracodawcy formularza PIT-12 10 stycznia (lub później) jest traktowane jako niezachowanie ustawowego terminu. W takiej sytuacji płatnik nie ma obowiązku złożenia deklaracji rocznej PIT za podatnika

ROZDZIAŁ 9

Zmiany w przepisach obowiązujących

ROZDZIAŁ 10

Przepisy przejściowe i końcowe

Przypisy

[32] Utraciła moc 24 października 2005 r. na podstawie art. 224 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2005 r. nr 183, poz. 1538), która weszła w życie 24 października 2005 r.