Poradnia rachunkowa

Jestem księgową w gminie wiejskiej. Zamierzamy przeznaczyć środki dotacyjne na pilny remont zabytkowego kościoła, m.in. witraży i oświetlenia. Planujemy ujęcie tych wydatków w budżecie w dziale 921, rozdziale 92120 i paragrafie 6570. Czy to dobra klasyfikacja?

Dotacje na zabytki udzielane są w trybie określonym w art. 81 ustawy z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2187 ze zm.). Tamże w par. 1 postanowiono, że w trybie określonym odrębnymi przepisami dotacja na prace konserwatorskie, restauratorskie lub roboty budowlane przy zabytku wpisanym do rejestru lub znajdującym się w gminnej ewidencji zabytków może być udzielona przez organ stanowiący gminy, powiatu lub samorządu województwa, na zasadach określonych w podjętej przez ten organ uchwale.

Przechodząc zaś do kwestii klasyfikacji budżetowej, to niezbędne jest odniesienie się do rozporządzenia ministra finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych. Przewidziano w nim dwa paragrafy, w ramach których mogą być przekazywane dotacje celowe z budżetu na finansowanie lub dofinansowanie zadań przy obiektach zabytkowych na rzecz jednostek spoza sektora finansów publicznych. Wspomniany w zapytaniu par. 657 oznaczono jako „Dotacje celowe otrzymane z budżetu na finansowanie lub dofinansowanie zadań inwestycyjnych obiektów zabytkowych, wykonywanych przez jednostki niezaliczane do sektora finansów publicznych”. Z kolei par. 272 oznaczono jako „Dotacje celowe z budżetu na finansowanie lub dofinansowanie prac remontowych i konserwatorskich obiektów zabytkowych przekazane jednostkom niezaliczanym do sektora finansów publicznych”.

Z powyższego wynika, że par. 657 dotyczy finansowania lub dofinansowania zadań inwestycyjnych, par. 272 dotyczy zaś zadań bieżących. Podział na takie kategorie klasyfikacji ma kluczowe znaczenie dla prawidłowego zaklasyfikowania określonego wydatku budżetowego gminy. Znaczenie ma tu bowiem charakter wykonywanych prac. Typowe prace remontowe i naprawy można uznać jako wydatki bieżące, a np. ulepszenia środków trwałych już raczej jako wydatek inwestycyjny (majątkowy). Pewną wskazówką przy kwalifikowaniu – wydatek bieżący czy majątkowy – może być art. 236 ustawy o finansach publicznych. Z ust. 2 i 3 wspomnianego artykułu wynika m.in., że przez wydatki bieżące budżetu jednostki samorządu terytorialnego rozumie się wydatki budżetowe niebędące wydatkami majątkowymi. W planie wydatków bieżących wyodrębnia się w układzie działów i rozdziałów planowane kwoty wydatków bieżących, w szczególności na: wydatki jednostek budżetowych, dotacje na zadania bieżące, świadczenia na rzecz osób fizycznych.

Zatem ustawodawca przyjął, że zasadą jest ponoszenie wydatków bieżących, majątkowe mają zaś charakter wyjątku od tej reguły. Do tych zaś (majątkowych) w ust. 4 zaliczono wydatki na: inwestycje i zakupy inwestycyjne, w tym na programy finansowane z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o finansach publicznych, w części związanej z realizacją zadań jednostki samorządu terytorialnego; zakup i objęcie akcji i udziałów oraz wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego.

W kontekście właściwego wyboru paragrafu wydatków na wymienione dotacje pomocne może być stanowisko zawarte w uchwale Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie z 24 stycznia 2017 r. (znak II/265/2017). Tamże – w zbliżonym stanie faktycznym – zaakcentowano, że: „Zgodnie z przepisami załącznika nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych, wydatki z tytułu dotacji przekazanej z budżetu gminy na konserwację obiektów zabytkowych jako wydatki bieżące budżetu gminy, należało zaklasyfikować do wydatków bieżących w par. 2720 jako «dotacje celowe z budżetu na finansowanie lub dofinansowanie prac remontowych i konserwatorskich obiektów zabytkowych przekazane jednostkom niezaliczanym do sektora finansów publicznych»”. Należy więc przyjąć, że typowe prace remontowe lub konserwacyjne obiektów zabytkowych należy klasyfikować jako wydatki bieżące. W konsekwencji właściwe byłoby wykazanie takich wydatków w par. 2720, a nie w par. 6570.

Podsumowując powyższe, dotacja na prace remontowe przy podanym zabytku powinna być ujęta w paragrafie wydatków oznaczonym jako par. 272, dziale 921 i rozdziale 92120.

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra finansów z 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1053 ze zm.).

Art. 236 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U z 2017 r. poz. 2077 ze zm.).

Kontrola z RIO zarzuciła, że w naszym urzędzie miasta nieprawidłowo ujmowano operacje w księgach rachunkowych. Wpłaty na izby rolnicze były zaliczane na konto 201 (rozrachunki z odbiorcami i dostawcami), a wpłaty na PFRON bezpośrednio w koszty pod datą zapłaty bez użycia konta 229. Czy rzeczywiście doszło do naruszenia przepisów?

Analiza prawna podanego zagadnienia wymaga odniesienia się do regulacji ustawy o rachunkowości, a przede wszystkim do załącznika nr 3 do rozporządzenia ministra rozwoju i finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych.

Tytułem wstępu wskazać należy, że ważnym przepisem z punktu widzenia naruszeń jest art. 20 ust. 1 ustawy o rachunkowości, gdzie postanowiono, że do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie. Jeśli chodzi o wpłaty na izby rolnicze (2 proc. uzyskanych wpływów z podatku rolnego), to ujmowanie tego typu operacji na koncie 201 jest wadliwe. Dla przypomnienia ‒ owo konto zostało opisane w załączniku nr 3 do ww. rozporządzenia (plan kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych) jako – „Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami”. Konto 221 służy do ewidencji należności jednostek z tytułu dochodów budżetowych. Na stronie Wn konta 221 ujmuje się ustalone należności z tytułu dochodów budżetowych i zwroty nadpłat. Na stronie Ma konta 221 ujmuje się zaś wpłaty należności z tytułu dochodów budżetowych oraz odpisy (zmniejszenia) należności. Jednak wydaje się, że tego typu operacje winny być ujmowane na innym koncie, oznaczonym jako 240, czyli „Pozostałe rozrachunki”. Konto 240 służy bowiem do ewidencji krajowych i zagranicznych należności i roszczeń oraz zobowiązań nieobjętych ewidencją na kontach 201–234. Konto 240 może być używane również do ewidencji pożyczek i różnego rodzaju rozliczeń, a także krótko- i długoterminowych należności funduszy celowych. Na stronie Wn konta 240 ujmuje się powstałe należności i roszczenia oraz spłatę i zmniejszenie zobowiązań, a na stronie Ma – powstałe zobowiązania oraz spłatę i zmniejszenie należności i roszczeń. Zatem z powyższego należy wnioskować, że ustalenia regionalnej izby obrachunkowej w podanym zakresie przedmiotowym są słuszne. Oznacza to, że urząd powinien zamiast konta 201 stosować do ujmowania wpłat na izby rolnicze konto 240.

Odrębnej oceny wymaga kwestia sposobu ujmowania wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Również i w tym zakresie praktyka gminy nie jest właściwa. Tego typu środki winny być bowiem ujmowane z uwzględnieniem konta 229 oznaczonego jako „Pozostałe rozrachunki publicznoprawne”. W opisie do tego konta wskazano zaś, że służy ono do ewidencji rozrachunków publicznoprawnych, innych niż z budżetami, a w szczególności z tytułu ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych. Na stronie Wn konta 229 ujmuje się należności oraz spłatę i zmniejszenie zobowiązań, a na stronie Ma – zobowiązania, spłatę i zmniejszenie należności z tytułu rozrachunków publicznoprawnych. Urząd powinien zatem posłużyć się wspomnianym kontem rozrachunkowym, a zastrzeżenie regionalnej izby obrachunkowej jest i w tym zakresie zasadne.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395 ze zm.).

Rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1911 ze zm.).

Jestem skarbnikiem niewielkiej gminy w województwie pomorskim. Mam wątpliwość, czy ze środków rezerwy ogólnej wójt gminy może przeznaczyć środki na koszty postępowań sądowych. Jeśli tak, to w jakiej formie to zrobić?

Aby odnieść się do podanego zagadnienia, należy dokonać analizy stosownych regulacji zarówno ustawy o finansach publicznych, jak i ustawy o samorządzie gminnym. I tak, z art. 222 ust. 1 ustawy o finansach publicznych wynika, że w budżecie jednostki samorządu terytorialnego tworzy się rezerwę ogólną, w wysokości nie niższej niż 0,1 proc. i nie wyższej niż 1 proc. wydatków budżetu. Z kolei w ust. 4 tegoż artykułu ustawodawca postanowił, że to zarząd jednostki samorządu terytorialnego dokonuje podziału rezerw, o których mowa w ust. 1 i 2. Zarząd, czyli w podanej sytuacji wójt gminy. Istotne jest jednak to, że art. 259 ust. 2 ustawy o finansach publicznych wprowadza pewne ograniczenie odnośnie do sposobu przeznaczania wspomnianej rezerwy. Mianowicie postanowiono, że wydatki przenoszone z rezerwy ogólnej nie mogą zwiększać planowanych wydatków na uposażenia i wynagrodzenia ze stosunku pracy, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

W dalszej kolejności na uwagę zasługuje to, że ze wskazanymi wyżej przepisami w ścisłym związku pozostaje art. 60 ust. 2 pkt 5 ustawy o samorządzie gminny. Z tej normy wynika z kolei, że wójtowi przysługuje wyłączne prawo dysponowania rezerwami budżetu gminy.

Zestawiając wymienione normy prawne, można przyjąć, że wójt jako organ wykonawczy może jak najbardziej swobodnie dysponować kwotą rezerwy ogólnej. Jest to jego ustawowe uprawnienie i ma w tym zakresie umocowanie. Warto dodatkowo przypomnieć, że rezerwa ogólna może być przeznaczona tylko na wydatki bieżące, a nie wydatki majątkowe. Takie stanowisko wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 kwietnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 138/11). Zatem można przeznaczyć środki z rezerwy m.in. na koszty postępowań sądowych, które mają przymiot wydatków bieżących.

Z kolei, jeśli chodzi o wybór odpowiedniej formy dla wymienionej operacji, wydaje się, że właściwe byłoby wydanie stosownego zarządzenia przez wójta na podstawie art. 30 ust. 2 pkt 4 oraz art. 60 ust. 2 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym, a także art. 222 ust. 4 ustawy o finansach publicznych. W zarządzeniu powinno się uwidocznić przepływ środków z określonej podziałki klasyfikacji wydatków budżetu do innej właściwej podziałki, w ramach której w odpowiednim dziale, rozdziale i paragrafie wystąpi pozycja „Koszty postępowania sądowego”.

Podstawa prawna

Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.).

Ustawa z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.).

Do gminy (referat księgowości) wpłynęło kilka wniosków przedsiębiorców o umorzenie zaległego podatku od środków transportowych. Podają oni, że pojazdy ciężarowe były nieużytkowane przez dłuższe okresy (z różnych powodów) ‒ co ma uzasadniać brak podatku. Czy ich stanowisko jest trafne?

Nie. Wynika to z następujących okoliczności. W art. 67 par. 1 pkt 3 ordynacji podatkowej ustawodawca postanowił, że organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Z powyższego wynika więc niewątpliwie prawna możliwość umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych. Jednak decyzja w sprawie umorzenia podatku ma charakter uznaniowy. Tak wskazał też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 6 lutego 2018 r. (sygn. akt I SA/Bd 1018/17). Ustawodawca nie wskazał sytuacji, w której organ miałby obowiązek zastosowania ulgi. Rozstrzygnięcie organu podatkowego (w tym przypadku wójta) nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 par. 1 ordynacji). Sąd podkreślił, że organ podatkowy działa w ramach uznania dopiero na etapie, gdy stwierdzi, że w sprawie istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny. W zbliżonym stanie faktycznym orzekał WSA w Łodzi (wyrok z 5 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 99/17). Sąd kontrolował decyzję wójta oraz samorządowego kolegium odwoławczego w sprawie odmowy umorzenia podatku od środków transportowych. Warto wspomnieć, że wójt w uzasadnieniu decyzji podał, że brak możliwości faktycznego korzystania z samochodu wskutek jego stanu technicznego nie zwalnia z obowiązku podatkowego. Sąd to zaakceptował, podając, że okoliczność faktycznego niewykorzystywania samochodu pozostaje bez znaczenia dla zwolnienia z obowiązku podatkowego oraz możliwości udzielenie ulgi. Sąd nie podważył również zasadności decyzji wójta w pozostałym zakresie, przyjmując, że sytuacja podatnika (przedsiębiorcy) nie uzasadnia zastosowania umorzenia podatku od środków transportowych. Nie zaistniały bowiem przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, przy założeniu, że ma stałe przychody oraz majątek.

Z powyższego wynika więc, że okoliczność niewykorzystywania samochodu w działalności gospodarczej co do samej zasady nie może uzasadniać umorzenia zaległości podatkowej. ©℗

Podstawa prawna

Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. ‒ Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.).