Rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r.

(Dz.U. poz. 1911)

Zarząd jednostki samorządu terytorialnego sporządza skonsolidowany bilans jednostki samorządu terytorialnego, stosując odpowiednio przepisy rozdziału 6 ustawy o rachunkowości przy założeniu, że jednostką dominującą jest jednostka samorządu terytorialnego.

● Kontrolę taką w zakresie gospodarowania mieniem samorządowym i wykonywania zadań publicznych sprawuje nad jednostkami jej podległymi jednostka samorządowa, tj. gmina, powiat, województwo. Przygotowywanie skonsolidowanego bilansu jednostek samorządu terytorialnego należy więc traktować jako połączenie informacji o składnikach majątku JST (jednostki nadrzędnej = dominującej) i informacji o poszczególnych składnikach aktywów i pasywów jednostek kontrolowanych (zależnych i współzależnych).

Skonsolidowany bilans jednostki samorządu terytorialnego ma zatem na celu przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej gminy, powiatu lub województwa jako całej jednostki. Jest on bilansem grupy jednostek powiązanych z jednostką samorządu terytorialnego, który obejmować powinien dane finansowe jednostki dominującej, tj. jednostki samorządu terytorialnego, i jednostek od niej zależnych i jej podległych, a więc przez nią kontrolowanych.

Bilans skonsolidowany obejmuje dane finansowe jednostki dominującej i jednostek jej podporządkowanych (bezpośrednio lub pośrednio), do których należą:

● jednostki budżetowe, w tym urząd jednostki oraz zakłady budżetowe (ujęte w sprawozdaniu łącznym);

● samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;

● samorządowe instytucje kultury;

● samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych z wyłączeniem przedsiębiorstw, banków i spółek prawa handlowego;

● spółki prawa handlowego, w których jednostka dominująca posiada powyżej 50 proc. całkowitej liczby głosów lub udziałów w organach jednostki, uprawniona jest do podejmowania samodzielnych decyzji o polityce finansowej i bieżącej oraz powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających tymi jednostkami na podstawie statutu lub umowy.

● Metoda konsolidacji pełnej polega na sumowaniu, w pełnej wartości, poszczególnych pozycji odpowiednich bilansów jednostki dominującej i jednostek zależnych, dokonaniu wyłączeń i korekt (art. 60 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości; t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395; dalej: u.r.). W tej metodzie wyłączeniu podlega wyrażona w cenie nabycia wartość udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą i inne jednostki objęte konsolidacją w jednostkach zależnych z tą częścią, wycenionych według wartości godziwej aktywów netto jednostek zależnych, która odpowiada udziałowi jednostki dominującej i innych jednostek grupy kapitałowej objętych konsolidacją w jednostkach zależnych, na dzień rozpoczęcia sprawowania nad nimi kontroli. W całości wyłączeniu podlegają też, o ile wywierają istotny wpływ na sprawozdanie skonsolidowane:

● wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze jednostek objętych konsolidacją,

● zyski lub straty powstałe w wyniku operacji gospodarczych dokonanych między jednostkami objętymi konsolidacją, zawarte w wartości aktywów podlegających konsolidacji,

● dywidendy lub wypłacone przez jednostki zależne jednostce dominującej innym jednostkom, objętymi konsolidacją.

● W procesie konsolidacji podlega jednak przede wszystkim wyłączeniu wyrażona w cenie nabycia wartość udziałów posiadanych przez jednostkę nadrzędną i inne jednostki objęte konsolidacją w jednostkach zależnych, z tą częścią aktywów netto jednostek zależnych wycenionych według wartości godziwej, która odpowiada udziałowi jednostki dominującej i innych jednostek objętych konsolidacją, na dzień rozpoczęcia sprawowania nad nimi kontroli.

Jeżeli w wyniku tego wyłączenia powstaje różnica, to:

I. różnica dodatnia - uznawana jest za wartość firmy i wykazywana w aktywach skonsolidowanego bilansu w pozycji "A.II Wartość firmy jednostek podporządkowanych",

II. różnica ujemna - uznawana jest za ujemną wartość firmy i wykazywana w pasywach skonsolidowanego bilansu w pozycji "E. Ujemna wartość firmy jednostek podporządkowanych".

● Metoda proporcjonalnej konsolidacji ma zastosowanie wyłącznie do jednostek współzależnych i jednocześnie niebędących spółkami handlowymi. Jednostka współzależna jest spółką handlową lub inną jednostką, która jest współkontrolowana przez jednostkę dominującą lub znaczącego inwestora i innych udziałowców lub wspólników na podstawie statutu, umowy spółki lub umowy zawartej na okres dłuższy niż rok. W przypadku jednostek samorządu terytorialnego można zaliczyć tu np. spółdzielnie czy związki międzygminne, które są osobami prawnymi. Wyłączeniu podlega wyrażona w cenie nabycia wartość udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą i inne jednostki objęte konsolidacją w jednostkach współzależnych z tą częścią, wycenionych według wartości godziwej aktywów netto jednostek współzależnych, która odpowiada udziałowi jednostki dominującej i innych jednostek grupy kapitałowej, objętych konsolidacją w jednostkach współzależnych na dzień rozpoczęcia współkontroli. Wyłączeniu, przed sumowaniem odpowiednich pozycji bilansów, podlegają w proporcji do posiadanych udziałów zyski lub straty powstałe w wyniku operacji dokonanych między jednostkami objętymi konsolidacją, zawarte w wartości aktywów.

Jednostki muszą posiadać dokumentację konsolidacyjną. [przykład 44, s. C2]

PRZYKŁAD 44

Zapis z instrukcji sporządzania sprawozdania skonsolidowanego

Dokumentację bilansu skonsolidowanego stanowią:

a) wykaz jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, zgodnie z załącznikiem nr 1 do Instrukcji;

b) bilanse jednostek objętych konsolidacją;

c) arkusze kalkulacyjne konsolidujące pozycje aktywów i pasywów bilansu budżetu i łącznego bilansu jednostek budżetowych i zakładów budżetowych;

d) bilans jednostki dominującej;

e) arkusze kalkulacyjne konsolidujące pozycje aktywów i pasywów bilansów poszczególnych grup: "Samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej", "Samorządowe instytucje kultury", "Samorządowe osoby prawne", "Spółki prawa handlowego"

f) cząstkowe bilanse skonsolidowane dla grup:

- Samorządowe instytucje kultury,

- Samorządowe SP ZOZ,

- Wojewódzkie samorządowe osoby prawne,

- Spółki prawa handlowego,

g) cząstkowy bilans skonsolidowany dla grupy "Jednostka dominująca i jednostki podporządkowane" (bez spółek prawa handlowego);

h) cząstkowy bilans skonsolidowany dla grupy "Jednostka dominująca, jednostki podporządkowane i spółki prawa handlowego";

i) informacja uzupełniająca o wzajemnych wyłączeniach pomiędzy jednostkami - zgodnie z załącznikiem do Instrukcji;

j) noty korygujące;

k) bilans skonsolidowany województwa.

Informacje zawarte w sprawozdaniu finansowym, w bilansie z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, skonsolidowanym bilansie jednostki samorządu terytorialnego oraz bilansie budżetu państwa mogą być wykazywane z większą szczegółowością niż określona w załącznikach do rozporządzenia, jeżeli wynika to z potrzeb lub specyfiki jednostki.

● Nie ma zmian w stosunku do analogicznej regulacji w poprzednim rozporządzeniu. Także w poprzednim rozporządzeniu wskazywano, że dane mogą być wykazywane z większą szczegółowością niż określona w załącznikach do rozporządzenia, jeżeli wynika to z potrzeb lub specyfiki jednostki. W praktyce ten zapis nie jest jednak wykorzystywany.

Sprawozdania finansowe, o których mowa w § 23 ust. 1, § 27 i § 28, oraz bilanse, o których mowa w § 23 ust. 4, 5 i 6, sporządza się w języku polskim i w walucie polskiej. Dane liczbowe wykazuje się w złotych i groszach.

● Nie ma zmian w stosunku do analogicznej regulacji w poprzednim rozporządzeniu.

1. Sprawozdanie finansowe, o którym mowa w § 23 ust. 1, oraz bilanse, o których mowa w § 23 ust. 4 i 5, sporządza się w terminie 3 miesięcy od dnia, na który zamyka się księgi rachunkowe.

2. Sprawozdanie finansowe jednostki obsługującej organ, któremu placówka podlega i do którego włączone zostały odpowiednie dane wynikające z bilansu placówki, sporządza się w terminie do dnia 15 kwietnia roku następnego.

● Nie ma zmian w stosunku do analogicznej regulacji w poprzednim rozporządzeniu.

1. Sprawozdanie finansowe jednostki i placówki podpisują odpowiednio kierownik jednostki i główny księgowy albo kierownik placówki i księgowy placówki.

2. Bilans budżetu państwa podpisują minister właściwy do spraw finansów publicznych i główny księgowy budżetu państwa.

3. Bilans z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego podpisują zarząd i skarbnik.

4. Sprawozdanie finansowe i skonsolidowany bilans jednostki samorządu terytorialnego podpisują zarząd i skarbnik.

5. Łączne sprawozdanie finansowe podpisują kierownik i główny księgowy jednostki sporządzającej to sprawozdanie.

6. Sprawozdanie finansowe jednostki obsługiwanej, o której mowa w:

1) ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2017 r. poz. 1875),

2) ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2017 r. poz. 1868),

3) ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz.U. z 2016 r. poz. 486, z późn. zm.)

- podpisują kierownik jednostki obsługującej odpowiednio do zakresu wykonywanych zadań wynikających z przepisów odrębnych i główny księgowy jednostki obsługującej, o której mowa odpowiednio w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym albo ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa.

● Paragraf 33 jest odpowiednikiem dotychczasowego par. 25. Odpowiada na zmiany wprowadzone w związku z ustawą z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1045) umożliwiającą samorządowym jednostkom organizacyjnym korzystanie ze wspólnej obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej. Konsekwencję przyjętego w ustawach ustrojowych modelu relacji pomiędzy jednostką (kierownikiem) jednostki obsługiwanej a jednostką (kierownikiem) jednostki obsługującej są m.in. zmiany w zakresie ustawy o finansach publicznych. W art. 53 ust. 5 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.) wskazano, że kierownik jednostki obsługującej jest odpowiedzialny za gospodarkę finansową oraz rachunkowość i sprawozdawczość jednostki obsługiwanej. Uwzględniając to, dodano par. 33 ust. 6 i wskazano w nim, że sprawozdanie finansowe jednostki obsługiwanej podpisuje kierownik jednostki obsługującej - w zakresie obowiązków powierzonych uchwałą albo porozumieniem, o których mowa w przepisach ustrojowych - oraz główny księgowy tej jednostki. Kierownik ten będzie również odpowiedzialny za przekazanie tego sprawozdania do zarządu jednostki samorządu terytorialnego (zgodnie z par. 34 rozporządzenia). Nie ma zmian w stosunku do pozostałych elementów (jak w poprzednim rozporządzeniu).

● Dodatkowe zmiany w par. 33 wprowadzono w związku z nałożeniem obowiązku sporządzania bilansu budżetu państwa, w wyniku czego konieczne jest wskazanie osób zobowiązanych do podpisania tego sprawozdania (par. 33 ust. 2). Natomiast w par. 33 ust. 5 określono podmioty odpowiedzialne za podpisywanie łącznego sprawozdania finansowego.

1. Kierownicy jednostek, w tym jednostek obsługujących, przekazują sprawozdania finansowe odpowiednio jednostkom nadrzędnym albo zarządom jednostek samorządu terytorialnego w terminie do dnia 31 marca roku następnego.

2. Kierownicy jednostek nadrzędnych przekazują łączne sprawozdania finansowe do Ministerstwa Finansów w terminie do dnia 30 kwietnia roku następnego. W tym samym terminie kierownicy państwowych jednostek budżetowych przekazują sprawozdania finansowe, które nie są włączane do łącznych sprawozdań finansowych, oraz sprawozdanie finansowe, o którym mowa w § 32 ust. 2, do Ministerstwa Finansów.

3. Kierownicy państwowych jednostek budżetowych przekazują sprawozdania, o których mowa w ust. 1 i 2, w postaci dokumentu elektronicznego z wykorzystaniem Informatycznego Systemu Obsługi Budżetu Państwa.

4. Zarządy jednostek samorządu terytorialnego przekazują w postaci dokumentu elektronicznego do właściwych regionalnych izb obrachunkowych:

1) sprawozdania finansowe, o których mowa w § 28, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następnego;

2) skonsolidowane bilanse jednostek samorządu terytorialnego w terminie do dnia 30 czerwca roku następnego.

5. Sprawozdania, o których mowa w § 28, oraz skonsolidowane bilanse jednostek samorządu terytorialnego przekazuje się z wykorzystaniem aplikacji wskazanej w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

6. Zarządy jednostek samorządu terytorialnego przekazują sprawozdania, o których mowa w § 28, oraz skonsolidowane bilanse jednostek samorządu terytorialnego wyłącznie w postaci dokumentu elektronicznego opatrzonego kwalifikowanym podpisem elektronicznym.

7. Regionalne izby obrachunkowe przekazują do Ministerstwa Finansów skonsolidowane bilanse jednostek samorządu terytorialnego w postaci dokumentu elektronicznego w terminie do dnia 14 lipca roku następnego.

8. W przypadku braku możliwości terminowego przekazania sprawozdań w sposób określony w ust. 3, 4 i 7 spowodowanego nieprawidłowym działaniem systemu informatycznego, sprawozdania te przekazuje się najpóźniej pierwszego dnia roboczego następującego po dniu usunięcia awarii.

9. Sprawozdania finansowe, o których mowa w ust. 1, oraz łączne sprawozdanie finansowe, o którym mowa w § 27 ust. 1, są publikowane w terminie do dnia 10 maja roku następnego w Biuletynie Informacji Publicznej jednostek sporządzających sprawozdania. Przepis stosuje się odpowiednio do bilansu budżetu państwa.

10. W Biuletynie Informacji Publicznej jednostki obsługiwanej umieszcza się informację o miejscu publikacji sprawozdania finansowego tej jednostki.

● Paragraf 34 rozporządzenia to odpowiednik par. 26 ze starego rozporządzenia. Należy jednak zauważyć, że w związku ze zmianami wprowadzonymi w zakresie sporządzania sprawozdań finansowych jednostkowych i łącznych uporządkowano również kwestię dotyczącą terminów przekazywania tych sprawozdań, tj. zobowiązano kierowników jednostek obsługujących do przekazywania sprawozdań finansowych jednostek obsługiwanych do zarządu jednostki samorządu terytorialnego w terminie do 31 marca roku następnego (par. 34 ust. 1 nowego rozporządzenia). Doprecyzowano też, że kierownicy państwowych jednostek budżetowych (jeśli sprawozdania finansowe tych jednostek nie są włączane do łącznych sprawozdań finansowych jednostki nadrzędnej) oraz kierownicy jednostek obsługujących organ, któremu podlega placówka, przekazują sprawozdania finansowe bezpośrednio do Ministerstwa Finansów w terminie do 30 kwietnia roku następnego.

● Główną formą przekazywania sprawozdań staje się forma elektroniczna. Wprowadzono przepis par. 33 ust. 3 zobowiązujący państwowe jednostki budżetowe do przekazywania sprawozdania finansowego w formie elektronicznej z wykorzystaniem Informatycznego Systemu Obsługi Budżetu Państwa. W systemie Trezor uruchomiono funkcjonalności umożliwiające przekazywanie przez państwowe jednostki budżetowe wszystkich elementów sprawozdania finansowego, z uwzględnieniem wyłączenia wzajemnych rozliczeń między jednostkami. Wobec tego brak jest uzasadnienia, aby jednostki wybierały formę (elektroniczną lub papierową) składania sprawozdania finansowego. Przypomnieć należy, że za 2017 r. zarządy jednostek samorządu terytorialnego mogą przekazywać skonsolidowane bilanse wyłącznie w formie dokumentu elektronicznego tylko wtedy, gdy jest on opatrzony kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Teraz staje się to standardem.

● Wprowadzono również par. 33 ust. 4, zgodnie z którym w przypadku braku możliwości terminowego przekazania sprawozdań w sposób określony w ust. 3 spowodowany nieprawidłowym działaniem systemu informatycznego, sprawozdania te przekazuje się najpóźniej pierwszego dnia roboczego następującego po dniu usunięcia awarii. Przepisy ust. 5-7 wprowadzono na wniosek Krajowej Rady Regionalnych Izb Obrachunkowych (KR RIO), nakładając obowiązek elektronicznego przepływu sprawozdań finansowych pomiędzy zarządami jednostek samorządu terytorialnego a regionalnymi izbami obrachunkowymi. Potrzeba wprowadzenia tej zmiany wynikała z faktu, że niewielka grupa jednostek samorządu terytorialnego - pomimo próśb ze strony RIO - nadal przesyłała sprawozdania finansowe wyłącznie w formie papierowej. Dostępność danych z bilansu z wykonania budżetu w formie elektronicznej jest bardzo istotna z punku widzenia wykonywania działalności nadzorczej i opiniodawczej izb.

● Zgodnie z rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 910/2014 z 23 lipca 2014 r. w sprawie identyfikacji elektronicznej i usług zaufania w odniesieniu do transakcji elektronicznych na rynku wewnętrznym (rozporządzenie eIDAS) wprowadzenie tego aktu związane jest z koniecznością uchylenia m.in. ustawy o podpisie elektronicznym, a tym samym koniecznością dostosowania rozporządzenia do zmienionej nomenklatury rozporządzenia eIDAS oraz zastąpienia lub usunięcia odesłania do ustawy o podpisie elektronicznym. Rozporządzenie UE obowiązuje od 1 lipca 2016 r. i z uwagi na to wskazane jest uwzględnienie jego przepisów przy tworzeniu nowych aktów prawnych. Uwzględniając powyższe, w rozporządzeniu w zakresie dotyczącym podpisu elektronicznego zastąpiono dotychczasowe odesłanie do ustawy o podpisie elektronicznym odesłaniem do przepisów ww. rozporządzenia UE.

● Zaznaczyć należy, że w ust. 9 doprecyzowano, iż terminy wyznaczone przez jednostkę nadrzędną nie mogą kolidować z terminami określonymi w rozporządzeniu.

Nałożono ponadto obowiązek publikacji sprawozdań finansowych jednostek i placówek oraz łącznego sprawozdania finansowego państwowych jednostek budżetowych - jako jednostek nadrzędnych - w Biuletynie Informacji Publicznej jednostek je sporządzających, w terminie do 10 maja roku następnego (par. 33 ust. 10). Jednocześnie obowiązek ten dotyczyć będzie również bilansu budżetu państwa. Przy tym wskazano, że jednostki obsługiwane informują w Biuletynie Informacji Publicznej o miejscu publikacji swojego sprawozdania finansowego.

(...)

Załączniki do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 września 2017 r. (poz. 1911)

(...)

Załącznik nr 3

PLAN KONT DLA JEDNOSTEK BUDŻETOWYCH I SAMORZĄDOWYCH ZAKŁADÓW BUDŻETOWYCH

I. Wykaz kont

Zespół 0 - Aktywa trwałe

011 - Środki trwałe

013 - Pozostałe środki trwałe

014 - Zbiory biblioteczne

015 - Mienie zlikwidowanych jednostek

016 - Dobra kultury

017 - Sprzęt wojskowy

020 - Wartości niematerialne i prawne

030 - Długoterminowe aktywa finansowe

071 - Umorzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

072 - Umorzenie pozostałych środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych

073 - Odpisy aktualizujące długoterminowe aktywa finansowe

077 - Umorzenie sprzętu wojskowego

080 - Środki trwałe w budowie (inwestycje)

Zespół 1 - Środki pieniężne i rachunki bankowe

101 - Kasa

130 - Rachunek bieżący jednostki

131 - Rachunek bieżący samorządowych zakładów budżetowych

132 - Rachunek dochodów jednostek budżetowych

134 - Kredyty bankowe

135 - Rachunek środków funduszy specjalnego przeznaczenia

136 - Rachunek państwowych funduszy celowych

137 - Rachunek środków pochodzących ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi

138 - Rachunek środków europejskich

139 - Inne rachunki bankowe

140 - Krótkoterminowe aktywa finansowe

141 - Środki pieniężne w drodze

Zespół 2 - Rozrachunki i rozliczenia

201 - Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami

221 - Należności z tytułu dochodów budżetowych

222 - Rozliczenie dochodów budżetowych

223 - Rozliczenie wydatków budżetowych

224 - Rozliczenie dotacji budżetowych oraz płatności z budżetu środków europejskich

225 - Rozrachunki z budżetami

226 - Długoterminowe należności budżetowe

227 - Rozliczenie wydatków z budżetu środków europejskich

228 - Rozliczenie środków pochodzących ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi

229 - Pozostałe rozrachunki publicznoprawne

230 - Rozliczenia z budżetem środków europejskich

231 - Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń

234 - Pozostałe rozrachunki z pracownikami

235 - Rozliczenia dochodów budżetowych z tytułu podatków

240 - Pozostałe rozrachunki

245 - Wpływy do wyjaśnienia

290 - Odpisy aktualizujące należności

Zespół 3 - Materiały i towary

300 - Rozliczenie zakupu

310 - Materiały

330 - Towary

340 - Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów i towarów

Zespół 4 - Koszty według rodzajów i ich rozliczenie

400 - Amortyzacja

401 - Zużycie materiałów i energii

402 - Usługi obce

403 - Podatki i opłaty

404 - Wynagrodzenia

405 - Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia

409 - Pozostałe koszty rodzajowe

490 - Rozliczenie kosztów

Zespół 5 - Koszty według typów działalności i ich rozliczenie

500 - Koszty działalności podstawowej

530 - Koszty działalności pomocniczej

550 - Koszty zarządu

580 - Rozliczenie kosztów działalności

Zespół 6 - Produkty

600 - Produkty gotowe i półfabrykaty

620 - Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów

640 - Rozliczenia międzyokresowe kosztów

Zespół 7 - Przychody, dochody i koszty

700 - Sprzedaż produktów i koszt ich wytworzenia

720 - Przychody z tytułu dochodów budżetowych

730 - Sprzedaż towarów i wartość ich zakupu

740 - Dotacje i środki na inwestycje

750 - Przychody finansowe

751 - Koszty finansowe

760 - Pozostałe przychody operacyjne

761 - Pozostałe koszty operacyjne

Zespół 8 - Fundusze, rezerwy i wynik finansowy

800 - Fundusz jednostki

810 - Dotacje budżetowe, płatności z budżetu środków europejskich oraz środki z budżetu na inwestycje

820 - Rozliczenie wyniku finansowego

840 - Rezerwy i rozliczenia międzyokresowe przychodów

851 - Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych

853 - Fundusze celowe

855 - Fundusz mienia zlikwidowanych jednostek

860 - Wynik finansowy

870 - Podatki i obowiązkowe rozliczenia z budżetem obciążające wynik finansowy

1. Konta pozabilansowe

970 - Płatności ze środków europejskich

976 - Wzajemne rozliczenia między jednostkami

980 - Plan finansowy wydatków budżetowych

981 - Plan finansowy niewygasających wydatków

982 - Plan wydatków środków europejskich

983 - Zaangażowanie wydatków środków europejskich roku bieżącego

984 - Zaangażowanie wydatków środków europejskich przyszłych lat

985 - Zaangażowanie środków samorządowych zakładów budżetowych

990 - Plan finansowy wydatków budżetowych w układzie zadaniowym

992 - Zapewnienia finansowania lub dofinansowania z budżetu państwa

998 - Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego

999 - Zaangażowanie wydatków budżetowych przyszłych lat

II. Opis kont

1) Zespół 0 - "Aktywa trwałe"

Konta zespołu 0 "Aktywa trwałe" służą do ewidencji:

1) rzeczowych aktywów trwałych;

2) wartości niematerialnych i prawnych;

3) długoterminowych aktywów finansowych;

4) umorzenia składników aktywów trwałych.

2) Konto 011 - "Środki trwałe"

Konto 011 służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości początkowej środków trwałych związanych z wykonywaną działalnością jednostki, które nie podlegają ujęciu na kontach: 013, 014, 016 i 017.

Na stronie Wn konta 011 ujmuje się zwiększenia, a na stronie Ma - zmniejszenia stanu i wartości początkowej środków trwałych, z wyjątkiem umorzenia środków trwałych, które ujmuje się na koncie 071.

Na stronie Wn konta 011 ujmuje się w szczególności:

1) przychody nowych lub używanych środków trwałych pochodzących z zakupu gotowych środków trwałych lub inwestycji oraz wartość ulepszeń zwiększających wartość początkową środków trwałych;

2) przychody środków trwałych nowo ujawnionych;

3) nieodpłatne przyjęcie środków trwałych;

4) zwiększenia wartości początkowej środków trwałych dokonywane na skutek aktualizacji ich wyceny.

Na stronie Ma konta 011 ujmuje się w szczególności:

1) wycofanie środków trwałych z używania na skutek ich likwidacji, z powodu zniszczenia, zużycia, sprzedaży oraz nieodpłatnego przekazania;

2) ujawnione niedobory środków trwałych;

3) zmniejszenia wartości początkowej środków trwałych dokonywane na skutek aktualizacji ich wyceny.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 011 powinna umożliwić:

1) ustalenie wartości początkowej poszczególnych obiektów środków trwałych;

2) ustalenie osób lub komórek organizacyjnych, którym powierzono środki trwałe;

3) należyte obliczenie umorzenia i amortyzacji;

4) ustalenie wartości gruntów stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego, przekazanych w użytkowanie wieczyste innym podmiotom.

Konto 011 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków trwałych w wartości początkowej.

● Konto 011 - "Środki trwałe" zostało zmodyfikowane przez wprowadzenie zapisu, zgodnie z którym ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 011 powinna umożliwić ustalenie wartości gruntów stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego przekazanych w użytkowanie wieczyste innym podmiotom. Jest to efekt zmiany wprowadzonej do bilansu jednostki budżetowej.

Zgodnie z u.r. i rozporządzeniem (par. 6) środki trwałe to aktywa trwałe, rzeczowe stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, otrzymane w zarząd lub użytkowanie i przeznaczone na potrzeby jednostki. Definicja ta nie uległa zmianie. Należy natomiast podkreślić, że z punktu widzenia rachunkowości budżetowej ważne jest interpretowanie zapisu: "w tym środki trwałe stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, otrzymane w zarząd lub użytkowanie i przeznaczone na potrzeby jednostki". Jednostki muszą wnikliwie przeanalizować, która z nich efektywnie sprawuje kontrolę i może czerpać korzyści wynikające z danego środka trwałego. [przykłady 45 i 46]

PRZYKŁAD 45

Trwały zarząd

Gmina przekazała bibliotece w trwały zarząd budynek. Wprawdzie ze środków budżetu gminy pokrywane są koszty związane z jego utrzymaniem, w tym remontami, ale rzeczywista kontrola i podejmowanie decyzji jest w rękach dyrektora biblioteki - samorządowej instytucji kultury. Zatem to na poziomie ksiąg rachunkowych jednostka budżetowa, jaką jest biblioteka, powinna wykazywać budynek. Powinien być on prezentowany w sprawozdaniu finansowym biblioteki, a nie urzędu gminy.

PRZYKŁAD 46

Wieczyste użytkowanie

Gmina przekazała spółce ABC grunt o wartości 650 tys. zł w wieczyste użytkowanie do 2038 r. Gmina nie utraciła nad nim kontroli, ma prawo czerpania korzyści, w szczególności z tytułu opłat za wieczyste użytkowanie. Zatem grunt jest wykazywany w księgach gminy i jej bilansie.

● Przypomnijmy, że zgodnie z przepisami wskazanego art. 3 ust. 1 pkt 15 u.r. środki trwałe to (z zastrzeżeniem pkt 17 u.r.) rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,

c) ulepszenia w obcych środkach trwałych,

d) inwentarz żywy.

Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4. Do środków trwałych nie zalicza się tych aktywów rzeczowych, które służą osiągnięciu korzyści ekonomicznych poza operacyjną działalnością jednostki - są one zaliczane do inwestycji.

Ewidencjonowane na koncie 011 podstawowe środki trwałe finansuje się ze środków pieniężnych przewidzianych na finansowanie inwestycji w pojęciu używanym w ustawie o finansach publicznych i wydanych na jej podstawie rozporządzeniach w sprawie szczegółowych zasad finansowania inwestycji z budżetu państwa.

● Dla konta 011 należy prowadzić ewidencję szczegółową ilościowo-wartościową umożliwiającą inwentaryzację i wycenę środków trwałych oraz maszyn i urządzeń. Inwentaryzację środków trwałych znajdujących się na terenie strzeżonym przeprowadza się raz w ciągu czterech lat, a znajdujących się na terenie niestrzeżonym - corocznie w ostatnim kwartale roku obrotowego do 15. dnia roku następnego.

Do szczegółowej ewidencji środków trwałych służą:

● księga obiektów inwentarzowych,

● szczegółowe, indywidualne karty obiektów inwentarzowych i inne urządzenia ewidencyjne o tym samym przeznaczeniu,

● tabele amortyzacyjne.

● Jednostki stosujące rozporządzenie powinny wziąć pod uwagę także inne regulacje determinujące sposób ujmowania i klasyfikowania tych aktywów, w szczególności rozporządzenie Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz.U. poz. 1864).

● Dla konta 011 "Środki trwałe" należy prowadzić ewidencję szczegółową umożliwiającą:

● ustalenie wartości początkowej poszczególnych obiektów środków trwałych i ewentualnego jej zwiększenia lub zmniejszenia,

● ustalenie wartości poszczególnych grup środków trwałych określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie klasyfikacji środków trwałych, a więc:

- gruntów oraz prawa wieczystego użytkowania (grupa 0),

- budynków i lokali (grupa 1) - patrz rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB),

- obiektów inżynierii lądowej i wodnej (grupa 2),

- kotłów i maszyn energetycznych (grupa 3),

- maszyn, urządzeń i aparatów ogólnego zastosowania (grupa 4),

- specjalistycznych maszyn, urządzeń i aparatów (grupa 5),

- urządzeń technicznych (grupa 6),

- środków transportu (grupa 7),

- narzędzi, przyrządów, ruchomości i wyposażenia (grupa 8),

- inwentarza żywego (grupa 9),

● ustalenie komórek organizacyjnych, w których znajdują się poszczególne środki trwałe, oraz osób odpowiedzialnych za ich stan,

● obliczenie amortyzacji i umorzenia poszczególnych środków trwałych,

● dla nieruchomości ustalenie podstawowych danych ewidencyjnych, tzn. obrębu, mapy, arkusza, miejscowości itp.

3) Konto 013 - "Pozostałe środki trwałe"

Konto 013 służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości początkowej środków trwałych, niepodlegających ujęciu na kontach: 011, 014, 016 i 017, wydanych do używania na potrzeby działalności jednostki, które podlegają umorzeniu lub amortyzacji w pełnej wartości w miesiącu wydania do używania.

Na stronie Wn konta 013 ujmuje się zwiększenia, a na stronie Ma - zmniejszenia stanu i wartości początkowej pozostałych środków trwałych znajdujących się w używaniu, z wyjątkiem umorzenia ujmowanego na koncie 072.

Na stronie Wn konta 013 ujmuje się w szczególności:

1) środki trwałe przyjęte do używania z zakupu lub inwestycji;

2) nadwyżki środków trwałych w używaniu;

3) nieodpłatne otrzymanie środków trwałych.

Na stronie Ma konta 013 ujmuje się w szczególności:

1) wycofanie środków trwałych z używania na skutek likwidacji, zniszczenia, zużycia, sprzedaży, nieodpłatnego przekazania;

2) ujawnione niedobory środków trwałych w używaniu.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 013 powinna umożliwić ustalenie wartości początkowej środków trwałych oddanych do używania oraz osób, u których znajdują się środki trwałe, lub komórek organizacyjnych, w których znajdują się środki trwałe.

Konto 013 może wykazywać saldo Wn, które wyraża wartość środków trwałych znajdujących się w używaniu w wartości początkowej.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Na koncie 013 ujmuje się środki trwałe:

● bez względu na wartość początkową, jeśli stanowią:

- środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach i placówkach oświatowych,

- odzież i umundurowanie (o normatywnym okresie używania dłuższym niż rok),

- meble i dywany,

- inwentarz żywy,

● o wartości początkowej nie wyższej od kwoty granicznej określonej w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2017 r. poz. 2343 ze zm.) - od 1 stycznia 2018 r. jest to kwota 10 000 zł.

Dla konta 013 należy prowadzić ewidencję szczegółową (ilościowo-wartościową) umożliwiającą inwentaryzację i wycenę pozostałych środków trwałych oraz maszyn i urządzeń. Ewidencja szczegółowa ma umożliwiać:

● ustalenie wartości początkowej pozostałych środków trwałych i ewentualnego jej zwiększenia lub zmniejszenia,

● ustalenie ilości pozostałych środków trwałych oddanych do używania poszczególnym osobom i komórkom organizacyjnym,

● ewidencję wartościową z podziałem na grupy statystyczne środków trwałych,

● ustalenie komórek organizacyjnych, w których znajdują się poszczególne pozostałe środki trwałe, oraz osób odpowiedzialnych za ich stan.

● Do szczegółowej ewidencji pozostałych środków trwałych służą:

● księga inwentarzowa,

● kartoteki inwentarzowe i inne urządzenia ewidencyjne o tym samym przeznaczeniu,

● wydruki komputerowe.

Księga inwentarzowa prowadzona jest techniką komputerową.

Konto 013 wykazuje saldo Wn, które wyraża wartości pozostałych środków trwałych znajdujących się w używaniu w wartości początkowej.

W bilansie saldo tego konta nie występuje, ponieważ przy sporządzaniu bilansu koryguje się je o wartość umorzenia księgowanego na koncie 072.

4) Konto 014 - "Zbiory biblioteczne"

Konto 014 służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości zbiorów bibliotecznych bibliotek naukowych, fachowych, szkolnych i pedagogicznych oraz bibliotek publicznych.

Na stronie Wn konta 014 ujmuje się zwiększenia, a na stronie Ma - zmniejszenia stanu i wartości początkowej zbiorów bibliotecznych, z wyjątkiem umorzenia, które ujmuje się na koncie 072.

Na stronie Wn konta 014 ujmuje się w szczególności:

1) przychód zbiorów bibliotecznych pochodzących z zakupu lub nieodpłatnie otrzymanych;

2) nadwyżki zbiorów bibliotecznych.

Na stronie Ma konta 014 ujmuje się w szczególności:

1) rozchód zbiorów bibliotecznych na skutek likwidacji, sprzedaży lub nieodpłatnego przekazania;

2) niedobory zbiorów bibliotecznych.

Przychody i rozchody zbiorów bibliotecznych wycenia się według cen nabycia.

Przychody z tytułu nieodpłatnego otrzymania lub nadwyżki wycenia się zgodnie z komisyjnym oszacowaniem ich wartości.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 014 powinna umożliwić ustalenie stanu poszczególnych zbiorów bibliotecznych, z dalszym podziałem określonym w odrębnych przepisach.

Konto 014 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan zbiorów bibliotecznych znajdujących się w jednostce.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Zbiory biblioteczne to dokumenty zawierające utrwalony wyraz myśli ludzkiej, przeznaczone do rozpowszechnienia, niezależnie od nośnika fizycznego i sposobu zapisu treści, a zwłaszcza: dokumenty graficzne (piśmiennicze, kartograficzne, ikonograficzne i muzyczne), dźwiękowe, wizualne, audiowizualne i elektroniczne. Do zbiorów bibliotecznych nie zalicza się materiałów służących pracownikom jednostek, takich jak: katalogi, instrukcje, normy, wydawnictwa urzędowe itp. Zakupione zbiory wyceniane są w cenie zakupu. Zbiory ujawnione, darowane wycenia się według wartości szacunkowej ustalonej komisyjnie i zatwierdzonej przez kierownika biblioteki. Rozchody wycenia się w wartości ewidencyjnej. Zbiory biblioteczne bez względu na wartość umarzane są w 100 proc. w miesiącu przyjęcia do używania.

5) Konto 015 - "Mienie zlikwidowanych jednostek"

Konto 015 służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości mienia przejętego przez organ założycielski lub nadzorujący po zlikwidowanym przedsiębiorstwie państwowym, komunalnym lub innej podległej jednostce organizacyjnej.

Na stronie Wn konta 015 organ założycielski lub nadzorujący ujmuje w szczególności:

1) wartość mienia przejętego po zlikwidowanym przedsiębiorstwie lub innej jednostce organizacyjnej, według wartości wynikającej z bilansu zlikwidowanego przedsiębiorstwa lub jednostki;

2) korektę wartości mienia, stanowiącą różnicę pomiędzy wartością mienia wynikającą z bilansu zlikwidowanego przedsiębiorstwa lub jednostki a wartością mienia przekazanego spółce, innej jednostce organizacyjnej lub sprzedanego;

3) wartość mienia zwróconego przez spółkę lub pozostającego po zlikwidowanej innej jednostce organizacyjnej, która zostaje przyjęta na stan składników majątkowych organu założycielskiego lub organu nadzorującego.

Na stronie Ma konta 015 organ założycielski lub organ nadzorujący ujmują w szczególności:

1) wartość mienia pozostającego po zlikwidowanym przedsiębiorstwie lub innej jednostce organizacyjnej, a przekazanego spółce, w wysokości wynikającej z umowy ze spółką, lub przekazanego, jako udział do spółki, wartość mienia sprzedanego lub przekazanego innym jednostkom;

2) korektę wartości mienia stanowiącą różnicę pomiędzy wartością mienia wynikającą z bilansu zlikwidowanego przedsiębiorstwa lub innej jednostki organizacyjnej a wartością mienia przekazanego spółce lub innym jednostkom.

Ewidencję szczegółową do konta 015 może stanowić bilans zlikwidowanego przedsiębiorstwa lub innej jednostki organizacyjnej wraz z załącznikami.

Ewidencja szczegółowa może zawierać również dane z ewidencji pozabilansowej.

Konto 015 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan mienia zlikwidowanego przedsiębiorstwa lub innej jednostki organizacyjnej według wartości wynikającej z bilansu tego przedsiębiorstwa lub jednostki, będącego w dyspozycji organu założycielskiego lub nadzorującego, a nieprzekazanego spółkom, innym jednostkom organizacyjnym lub nieprzejętego na własne potrzeby, albo też zagospodarowanego w inny sposób.

● Ustawa o rachunkowości wskazuje w art. 29, że w przypadku okoliczności wskazujących na brak możliwości kontynuowania działalności przez jednostkę należy dokonać wyceny aktywów jednostki po cenach sprzedaży netto możliwych do uzyskania, nie wyższych od cen ich nabycia albo kosztów wytworzenia, pomniejszonych o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. W takim przypadku jednostka jest również zobowiązana utworzyć rezerwę na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności. Zasady te generalnie nie mają zastosowania do jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, ponieważ w przypadku ich likwidacji jest następca prawny, który w określony sposób będzie kontynuował działalność.

Zmiana wprowadzona do opisu konta to wykreślenie rodzajów podległych jednostek organizacyjnych, tj. zakładów budżetowych lub gospodarstw pomocniczych, czyli dostosowano opis do obecnego stanu prawnego.

Zaznaczyć należy, że ustawa o finansach publicznych w art. 16 ust. 3 wskazuje, iż likwidując samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa przeznaczenie mienia znajdującego się w użytkowaniu tego zakładu. W szczególności zgodnie z art. 16 ust. 6 ustawy o finansach publicznych należności i zobowiązania likwidowanego samorządowego zakładu budżetowego przejmuje organ, który podjął decyzję o likwidacji.

● Mienie zlikwidowanych jednostek jest włączane do majątku podmiotu przejmującego i służy prowadzeniu jego działalności operacyjnej. W przypadku gdy nie jest wykorzystywane, tymczasowo ujmowane jest na koncie 015 "Mienie zlikwidowanych jednostek". Konto 015 służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości mienia przejętego przez organ założycielski lub nadzorujący po zlikwidowanym przedsiębiorstwie państwowym, komunalnym lub innej podległej jednostce organizacyjnej.

Ewidencję szczegółową do konta 015 może stanowić bilans zlikwidowanego przedsiębiorstwa lub innej jednostki organizacyjnej wraz z załącznikami. Ewidencja szczegółowa może zawierać również dane z ewidencji pozabilansowej.

Konto 015 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan mienia zlikwidowanego przedsiębiorstwa lub innej jednostki organizacyjnej według wartości wynikającej z bilansu tego przedsiębiorstwa lub jednostki, będącego w dyspozycji organu założycielskiego lub nadzorującego, a nieprzekazanego spółkom, innym jednostkom organizacyjnym lub nieprzejętego na własne potrzeby, albo też zagospodarowanego w inny sposób.

● Lustrzanym odbiciem konta 015 jest konto 855 "Fundusz mienia zlikwidowanych jednostek", które służy do ewidencji równowartości mienia zlikwidowanych przedsiębiorstw państwowych, komunalnych lub innych jednostek organizacyjnych, przejętego przez organy założycielskie i nadzorujące. Na stronie Wn ujmuje się tu zmniejszenia funduszu z tytułu sprzedaży mienia lub jego likwidacji, a na stronie Ma - stan funduszu i jego zwiększenia o równowartość mienia zlikwidowanych przedsiębiorstw lub innych jednostek organizacyjnych ustaloną na podstawie bilansów tych jednostek, w korespondencji z kontem 015. Saldo Ma konta 855 wyraża stan funduszu mienia zlikwidowanych przedsiębiorstw lub innych jednostek organizacyjnych, przejętego przez organ założycielski lub nadzorujący, a nieprzekazanego spółkom innym jednostkom organizacyjnym, lub nieprzejętego na własne potrzeby, lub wartość mienia sprzedanego, ale jeszcze niespłaconego

6) Konto 016 - "Dobra kultury"

Konto 016 służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości dóbr kultury.

Na stronie Wn konta 016 ujmuje się w szczególności:

1) przychód dóbr kultury pochodzących z zakupu lub nieodpłatnie otrzymanych;

2) nadwyżki.

Na stronie Ma konta 016 ujmuje się w szczególności:

1) rozchód dóbr kultury na skutek likwidacji, sprzedaży lub nieodpłatnego przekazania;

2) niedobory.

Przychody i rozchody dóbr kultury wycenia się według cen nabycia.

Przychody z tytułu nieodpłatnego otrzymania lub nadwyżki wycenia się zgodnie z komisyjnym oszacowaniem ich wartości.

Konto 016 może wykazywać saldo Wn, które oznacza wartość dóbr kultury znajdujących się w jednostce.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

(...)

8) Konto 020 - "Wartości niematerialne i prawne"

Konto 020 służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych.

Na stronie Wn konta 020 ujmuje się wszelkie zwiększenia, a na stronie Ma - wszelkie zmniejszenia stanu wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, z wyjątkiem umorzenia ujmowanego na kontach 071 i 072.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 020 powinna umożliwić należyte obliczanie umorzenia wartości niematerialnych i prawnych, podział według ich tytułów i osób odpowiedzialnych.

Konto 020 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan wartości niematerialnych i prawnych w wartości początkowej.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Ważne jest natomiast to, że od 2018 r. wzrosła wartość graniczna dla wartości niematerialnych z 3500 zł do 10 000 zł.

Zaznaczyć należy, że rozporządzenie nie przewiduje szczególnych uregulowań dotyczących wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie zatem z ogólnymi zasadami za wartości niematerialne i prawne uznaje się nabyte przez jednostkę, zaliczane do aktywów trwałych, prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki, a w szczególności: autorskie prawa majątkowe, prawa pokrewne, licencje, koncesje.

Wartości niematerialne i prawne są finansowane ze środków pieniężnych przewidzianych na finansowanie inwestycji, gdy ich wartość przekracza 10 000 zł brutto (poprzednio 3500 zł) i okres użytkowania jest dłuższy niż rok. W takim przypadku wartości niematerialne i prawne ujmuje na koncie 020, według rzeczywistych cen zakupu brutto. W przypadku wartości niematerialnych o niższej niż wymieniona wartości początkowej ujmuje się je na koncie 020 albo, co nie jest sprzeczne z rozporządzeniem, wprowadza się nowe konto. [przykład 47]

PRZYKŁAD 47

Dokumenty

Wartości niematerialne i prawne, gdy wartość ich nie przekracza 10 000 zł, finansowane są ze środków na wydatki bieżące i ewidencjonowane na koncie 020, według rzeczywistych cen zakupu brutto. Ewidencja na koncie 020 prowadzona jest na podstawie następujących dokumentów:

1) OTW - przyjęcie wartości niematerialnych i prawnych o wartości równej lub niższej 10 000 zł;

2) LNW - likwidacja wartości niematerialnych i prawnych o wartości równej lub niższej 10 000 zł;

3) PNW (+;-)- nieodpłatne przyjęcie, przekazanie wartości niematerialnych i prawnych o wartości równej lub niższej 10 000 zł.

● Na koncie 020 nie ewidencjonuje się kosztów zakupu programów komputerowych. Oznacza to, że na tym koncie mogą być ewidencjonowane tylko opłaty za nabycie praw autorskich lub licencji na użytkowanie oprogramowania. Opłaty za dostosowanie lub zaktualizowanie programu komputerowego zaliczyć należy do kosztów usług informatycznych. [przykład 48]

●  

PRZYKŁAD 48

Programy komputerowe

Do wartości niematerialnych i prawnych nie zalicza się programów komputerowych (o okresie użytkowania dłuższym niż rok), których nabyciu nie towarzyszyło przeniesienie autorskich praw majątkowych do takich programów lub udzielenie licencji na korzystanie z tych programów. Nie zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych programów komputerowych (systemów operacyjnych) zakupionych wraz z komputerem, bez którego komputer nie byłby urządzeniem kompletnym i zdatnym do użytkowania - nie spełniałby zatem definicji środka trwałego. Programy te zwiększają wartość początkową komputera i są ewidencjonowane razem z komputerem na koncie 011 - "Środki trwałe" lub 013 jako "Pozostałe środki trwałe".

● Wartości niematerialne i prawne ujmuje się w cenie nabycia lub w kwocie wytworzenia. Koszty dokumentujące uruchomienie programu komputerowego jako warunek jego działania - zwiększają cenę jego nabycia (opłaty za nabycie licencji).

Koszty wdrożeniowe, np. nadzoru, szkolenia, instruktażu - nawet jeśli szkolenie poprzedziło oddanie programu do używania - obciążają koszty bieżące.

● Umorzenie i amortyzację księguje się: Wn 400/Ma 071. Natomiast umorzenie naliczone jednorazowo obciąża konta: Wn 400/Ma 072.

Konto 020 może wykazywać saldo Wn, które oznacza wartość początkową będących na stanie wartości niematerialnych i prawnych. W bilansie saldo konta 020 wykazuje się po zmniejszeniu o zaksięgowane umorzenie dotyczące wartości niematerialnych i prawnych.

9) Konto 030 - "Długoterminowe aktywa finansowe"

Konto 030 służy do ewidencji długoterminowych aktywów finansowych, w szczególności akcji i innych długoterminowych aktywów finansowych, nad którymi jednostka sprawuje kontrolę, o terminie wykupu dłuższym niż rok. Przy czym kontrola ta powinna wynikać w szczególności z przepisów prawa lub z określonego tytułu prawnego.

Na stronie Wn konta 030 ujmuje się zwiększenia, a na stronie Ma - zmniejszenia stanu długoterminowych aktywów finansowych.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 030 powinna zapewnić ustalenie wartości poszczególnych składników długoterminowych aktywów finansowych według tytułów.

Konto 030 może wykazywać saldo Wn, które oznacza wartość długoterminowych aktywów finansowych.

● W opisie konta 030 - "Długoterminowe aktywa finansowe" doprecyzowano, że kryterium ujmowania tych aktywów jest sprawowanie kontroli nad długoterminowymi aktywami finansowymi.

Do aktywów długoterminowych zalicza się w szczególności:

● akcje i udziały w jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego,

● akcje i udziały w obcych podmiotach gospodarczych (nabyte w celu sprawowania nad nimi kontroli, współkontroli lub wywierania znaczącego wpływu),

● akcje, bony skarbowe, obligacje, listy zastawne, skrypty dłużne traktowane jako lokaty o terminie wykupu dłuższym niż rok (nabyte w celu uzyskania przychodów w formie odsetek, dywidend i innych pożytków),

● inne długoterminowe aktywa finansowe.

● Długoterminowe aktywa finansowe wycenia się w cenie nabycia uwzględniającej ewentualną trwałą utratę wartości. Trwałą utratę wartości księguje się: Wn 751 Koszty finansowe/Ma 073 Odpisy aktualizacyjne długoterminowe aktywa finansowe.

Wycenę posiadanych udziałów i akcji przeprowadza się przynajmniej pod datą bilansową, po otrzymaniu sprawozdań finansowych od jednostek podporządkowanych.

Nieodpłatnie otrzymane udziały lub akcje od Skarbu Państwa ujmuje się bezpośrednio w korespondencji z kontem 800 Fundusz jednostki.

Dopłaty wniesione przez JST do spółek, nawet jeżeli zostały uchwalone jako zwrotne, stanowią koszty finansowe, a ich ewentualny zwrot stanowi przychód finansowy.

Konto 030 może wykazywać saldo debetowe, które wyraża wartość ewidencyjną długoterminowych aktywów finansowych posiadanych przez jednostkę. W bilansie długoterminowe aktywa finansowe wykazuje się w wartości wynikającej z salda konta 030, skorygowanej o ewentualne saldo konta "Odpisy aktualizacyjne".

10) Konto 071 - "Umorzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych"

Konto 071 służy do ewidencji zmniejszeń wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które podlegają umorzeniu według stawek amortyzacyjnych stosowanych przez jednostkę.

Odpisy umorzeniowe są dokonywane w korespondencji z kontem 400.

Na stronie Ma konta 071 ujmuje się zwiększenia, a na stronie Wn - zmniejszenia umorzenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ewidencję szczegółową do konta 071 prowadzi się według zasad podanych w wyjaśnieniach do kont 011 i 020. Do kont: 011, 020 i 071 można prowadzić wspólną ewidencję szczegółową.

Konto 071 może wykazywać saldo Ma, które wyraża stan umorzenia wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

● Patrz komentarz do konta 072.

11) Konto 072 - "Umorzenie pozostałych środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych"

Konto 072 służy do ewidencji zmniejszeń wartości początkowej środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych, podlegających umorzeniu jednorazowo w pełnej wartości, w miesiącu wydania ich do używania.

Umorzenie jest księgowane w korespondencji z kontem 401.

Na stronie Ma konta 072 ujmuje się zwiększenia, a na stronie Wn - zmniejszenia umorzenia wartości początkowej środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych.

Na stronie Wn konta 072 ujmuje się umorzenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych zlikwidowanych z powodu zużycia lub zniszczenia, sprzedanych, przekazanych nieodpłatnie, a także stanowiących niedobór lub szkodę.

Na stronie Ma konta 072 ujmuje się odpisy umorzenia nowych, wydanych do używania środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych obciążających odpowiednie koszty, dotyczące nadwyżek środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych, dotyczące środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych otrzymanych nieodpłatnie.

Konto 072 może wykazywać saldo Ma, które wyraża stan umorzenia wartości początkowej środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych umorzonych w pełnej wartości w miesiącu wydania ich do używania.

● Zasady dokonywania odpisów umorzeniowych wskazane zostały w paragrafie 7 rozporządzenia.

Podobnie jak poprzednie rozporządzenie i to przewiduje możliwość dokonywania odpisów jednorazowych w odniesieniu do określonych grup środków trwałych. Jest to wpisanie się w możliwość, jaką daje art. 32 ust. 6 u.r.

Do środków trwałych jednorazowo spisywanych w koszty będą tak jak dotychczas należeć:

● książki i inne zbiory biblioteczne;

● środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach i placówkach oświatowych;

● odzież i umundurowanie;

● meble i dywany;

● inwentarz żywy;

● pozostałe środki trwałe.

Ich amortyzację, podobnie jak przed zmianami przepisów, ujmuje się na koncie 401 "Zużycie materiałów" (Wn) w korespondencji z kontem 072 "Umorzenie pozostałych środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych".

● Nowe rozporządzenie, określając pozostałe środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, odnosi się (podobnie jak poprzednie) do wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100 proc. ich wartości w momencie oddania do używania. Zaznaczyć należy, że do końca 2017 r. wartość określona w art. 16f ust. 3 ustawy o CIT uprawniająca do dokonywania jednorazowych odpisów umorzeniowych wynosiła 3500 zł. Od 1 stycznia 2018 r. na podstawie ustawy z 27 października 2017 r o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175) kwota ta wynosi 10 000 zł.

● W przypadku dokonywania odpisów amortyzacyjnych rozłożonych w czasie tak jak dotychczas należy się kierować przewidywanym okresem użytkowania - do niego odnoszą się przede wszystkim przepisy u.r. Zasady dokonywania odpisów umorzeniowych lub amortyzacyjnych powinny być określone w przyjętej przez jednostkę, zgodnie z przepisami, polityce rachunkowości. Artykuł 32 ust. 2 u.r. wskazuje, że przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na określenie którego wpływają w szczególności:

1) liczba zmian, na których pracuje środek trwały;

2) tempo postępu techniczno-ekonomicznego;

3) wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem;

4) prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego;

5) przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.

● Jednorazowemu umorzeniu w dniu przyjęcia do użytkowania podlegają pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości równej lub niższej niż 10 000 zł oraz meble i dywany, książki i zbiory biblioteczne, środki dydaktyczne, odzież i umundurowanie - niezależnie od ich wartości. Umorzenia te są księgowane przez dysponenta trzeciego stopnia na koncie umorzenia pozostałych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

● Tak jak dotychczas, ustalając zasady umarzania lub amortyzacji, jednostka może przyjąć stawki określone w ustawie o CIT albo stawki określone przez jednostkę nadrzędną albo zarząd jednostki samorządu terytorialnego. Także identycznie jak w poprzednich latach jednostki zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych mogą umarzać i amortyzować środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne jednorazowo za okres całego roku, natomiast jednostki rozliczające podatek dochodowy od osób prawnych za inne okresy niż okresy miesięczne - jednorazowo za dany okres. [przykład 49]

PRZYKŁAD 49

W polityce rachunkowości

1) Odpisom umorzeniowym podlegają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe umorzenia księgowane są przez dysponenta trzeciego stopnia na koncie umorzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

2) Ostatniego dnia roboczego dokonuje się jednorazowo odpisów umorzeniowych za dany rok obrotowy.

3) Umorzenie środków trwałych i wartości materialnych i prawnych nalicza się od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki przyjęto do używania, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie wysokości umorzenia z ich wartością początkową lub w którym te środki postawiono w stan likwidacji, sprzedano, przekazano nieodpłatnie lub stwierdzono ich niedobór.

4) W przypadku gdy nieumorzony środek trwały uległ w trakcie roku obrotowego likwidacji, sprzedaży, przekazaniu itp., odpisów umorzeniowych dokonuje się w miesiącu, w którym był użytkowany. Podobna zasada obowiązuje w przypadku przyjętego do użytkowania środka trwałego i wartości niematerialnych i prawnych w trakcie roku obrotowego.

Tabela 11. Zasady funkcjonowania konta 030

- ujmuje się zwiększenia stanu długoterminowych aktywów finansowych, w szczególności: nabycie (wniesienie) udziałów w innych jednostkach lub ich podwyższenie (aporty pieniężne, rzeczowe), zakup obcych akcji, obligacji, nieodpłatne otrzymanie akcji lub udziałów od Skarbu Państwa, przypisanie należnych odsetek, których termin płatności jest dłuższy niż 12 miesięcy.	- ujmuje się wszelkie zmniejszenia stanu długoterminowych aktywów finansowych, w szczególności: sprzedaż akcji i udziałów, wycofanie z innych podmiotów wniesionych udziałów, uzyskanie w wyniku likwidacji podmiotu, w którym jednostka posiadała udziały (akcje), środków w postaci pieniężnej lub rzeczowej, rozchód sprzedanych udziałów, akcji obcych, bonów, obligacji itp. i ich wykup przez emitenta.

● Tak jak dotychczas nie dokonuje się odpisów umorzeniowych od gruntów i dóbr kultury.

●  

Zaznaczyć należy, że saldo konta 072 musi się równać sumie sald kont 013 i 014 oraz 020 w części odnoszącej się do pozostałych wartości niematerialnych i prawnych umarzanych w 100 proc., wobec tego wartość bilansowa tych składników jest zerowa.

12) Konto 073 - "Odpisy aktualizujące długoterminowe aktywa finansowe"

Konto 073 służy do ewidencji odpisów aktualizujących długoterminowe aktywa finansowe.

Konto może wykazywać saldo Ma, które oznacza wartość odpisów aktualizujących długoterminowe aktywa finansowe.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta, ale przypomnieć należy, że odpisów dokonuje się nie później niż na koniec okresu sprawozdawczego (art. 35 ust. 2 ustawy).[tabela 12, s. C6]

Tabela 12. Zasady funkcjonowania konta 073

- Przywrócenie uprzednio utraconej wartości długoterminowych aktywów finansowych (Ma 750). - Korektę ceny nabycia długoterminowych papierów wartościowych o uprzednio dokonany odpis z tytułu trwałej utraty wartości (Ma 030). - Korektę ceny nabycia długoterminowych aktywów finansowych w razie ich przekwalifikowania do krótkoterminowych (Ma 030).	- Zmniejszenie wartości długoterminowych aktywów finansowych na skutek trwałej utraty ich wartości (Wn 751).

(...)

14) Konto 080 - "Środki trwałe w budowie (inwestycje)"

Konto 080 służy do ewidencji kosztów środków trwałych w budowie oraz do rozliczenia kosztów środków trwałych w budowie na uzyskane efekty inwestycyjne.

Na stronie Wn konta 080 ujmuje się w szczególności:

1) poniesione koszty dotyczące środków trwałych w budowie w ramach prowadzonych inwestycji zarówno przez obcych wykonawców, jak i we własnym imieniu;

2) poniesione koszty dotyczące przekazanych do montażu, lecz jeszcze nieoddanych do używania maszyn, urządzeń oraz innych przedmiotów, zakupionych od kontrahentów oraz wytworzonych w ramach własnej działalności gospodarczej;

3) poniesione koszty ulepszenia środka trwałego (przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja lub modernizacja), które powodują zwiększenie wartości użytkowej środka trwałego.

Na stronie Ma konta 080 ujmuje się wartość uzyskanych efektów, w szczególności:

1) środków trwałych;

2) wartość sprzedanych i nieodpłatnie przekazanych środków trwałych w budowie.

Na koncie 080 można księgować również rozliczenie kosztów dotyczących zakupów gotowych środków trwałych.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 080 powinna zapewnić, co najmniej wyodrębnienie kosztów środków trwałych w budowie według poszczególnych rodzajów efektów inwestycyjnych oraz skalkulowanie ceny nabycia lub kosztu wytworzenia poszczególnych obiektów środków trwałych.

Konto 080 może wykazywać saldo Wn, które oznacza wartość kosztów środków trwałych w budowie i ulepszeń.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Zaznaczyć trzeba, że odsetki od kredytów zaciągniętych na finansowanie inwestycji zalicza się do wydatków budżetu samorządu terytorialnego w par. 8060 lub 8070. Naliczone w czasie trwania budowy środka trwałego odsetki od kredytu (jeśli można jednoznacznie przypisać kredyt konkretnej inwestycji) zwiększają wartość inwestycji (strona Wn konta 080). [ramka]

Definicje

- stanowi zmianę istniejącego stanu (konstrukcji, funkcji) środka trwałego na inny.

- jest powiększeniem środka trwałego (budynku, zespołu komputerowego).

- polega na przystosowaniu (przerobieniu) środka trwałego do wykorzystania w innym celu niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadaniu nowych cech użytkowych.

- to unowocześnienie środka trwałego.

● Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w powyższym znaczeniu, to wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, jeżeli wydatki poniesione na ich ulepszenie powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia ich do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 16g ust. 13 ustawy o CIT).

Inwestycje jednostki budżetowej finansowane są bezpośrednio:

● z konta 130 ze środków planowanych we właściwych paragrafach na majątkowe wydatki budżetowe,

● z konta 137 - rachunki środków funduszy pomocowych, do czasu rozliczenia projektów,

● z sum na zlecenie (konto 130) otrzymanych od innych jednostek organizacyjnych.

● Konta pozabilansowe, jakie warto wprowadzić w zespole 0, to:

- Konto 090 - "Środki trwałe w likwidacji"

● obciąża się wartością początkową środka trwałego w momencie postawienia go w stan likwidacji (równolegle do wyksięgowania z konta 011),

● uznaje się po zakończeniu likwidacji, tj. złomowania, sprzedaży itp.

- Konto 091 - "Grunty oraz środki trwałe Skarbu Państwa, którymi gospodaruje JST"

- Konto 092 - "Środki trwałe oddane w wieczyste użytkowanie"

Obciąża się wartością początkową oddanych w wieczyste użytkowanie gruntów oraz innych nieruchomości.

- Konto 093 - "Środki trwałe JST oddane w użytkowanie"

Obciąża się wartością początkową oddanych w użytkowanie środków trwałych.

- Konto 094 - "Środki trwałe oddane w trwały zarząd"

Obciąża się wartością początkową oddanych w trwały zarząd nieruchomości.

15) Zespół 1 - "Środki pieniężne i rachunki bankowe"

Konta zespołu 1 "Środki pieniężne i rachunki bankowe" służą do ewidencji:

1) krajowych i zagranicznych środków pieniężnych przechowywanych w kasach;

2) krótkoterminowych papierów wartościowych;

3) krajowych i zagranicznych środków pieniężnych lokowanych na rachunkach w bankach;

4) udzielanych przez banki kredytów w krajowych i zagranicznych środkach pieniężnych;

5) innych krajowych i zagranicznych środków pieniężnych.

Konta zespołu 1 mają odzwierciedlać operacje pieniężne oraz obroty i stany środków pieniężnych oraz krótkoterminowych papierów wartościowych.

● Obsługa kasowa w JST prowadzona jest za pośrednictwem banku obsługującego budżet JST z uwzględnieniem rozliczeń gotówkowych przeprowadzanych za pomocą kasy fiskalnej. Konta służą do ewidencji operacji pieniężnych i stanu gotówki, weksli i czeków obcych oraz metali szlachetnych, jeżeli nie są zaliczane do rzeczowych składników majątku obrotowego, oraz obrotów i stanów rachunków bankowych wyrażających należności lub zobowiązania z tytułu lokat lub wykorzystania kredytów bankowych.

W dokumentacji polityki rachunkowości należy określić szczegółowe zasady funkcjonowania obrotu gotówkowego i bezgotówkowego oraz stosowane metody wyceny. Krajowe środki pieniężne i kredyty bankowe wycenia się w ciągu roku według wartości nominalnej, a w przypadku lokat na rachunkach bankowych wraz z naliczonymi odsetkami. Na dzień bilansowy wycenia się:

- środki pieniężne, czeki i weksle - według wartości nominalnej,

- kredyty w kwocie wymagającej zapłaty, tj. łącznie z odsetkami przypadającymi na dzień bilansowy, nawet jeżeli ich płatność jeszcze nie zapadła,

- lokaty na rachunkach bankowych wraz z naliczonymi odsetkami, nawet jeżeli ich wymagalność jeszcze nie wystąpiła.

● Środki pieniężne i kredyty bankowe w walutach obcych wycenia się:

● w ciągu kwartału obrotowego - według wartości nominalnej przeliczonej na walutę polską po dziennym kursie (zamknięcia) kupna lub sprzedaży banku, z którego korzysta jednostka;

● na koniec kwartału - według ustalonego przez prezesa NBP średniego kursu walut obcych. Jeśli różni się on od kursu stosowanego w tym dniu przez bank, z którego usług jednostka korzysta, to na ten dzień ustala się wartość walut według średniego kursu NBP, a powstałe z tego tytułu różnice zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych (konto 750 lub 751).

● Jeżeli odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i innych krajów EOG oraz środków niepodlegających zwrotowi stanowią inaczej, stosuje się kurs walut wskazanych w odrębnych przepisach.

● Waluty obce na rachunku bankowym są wyceniane według kursu kupna banku na dzień ich wpływu na ten rachunek, czyli tzw. kursu historycznego lub według kursu określonego w umowie.

● Do wyceny rozchodu walut z rachunku bankowego można stosować metody analogiczne jak przy rozchodzie zapasów. Najczęściej do wyceny rozchodu walut obcych należy stosować metodę FIFO - pierwsze weszło, pierwsze wyszło. Każdy rozchód środków z rachunku walutowego powinien zostać rozliczony zgodnie z przyjętą metodą. Rozliczenie takie powinno się znaleźć pod wyciągiem bankowym. Wypłacenie zaliczki na pokrycie kosztów zagranicznej podróży służbowej wycenia się po kursie zastosowanym przez bank obsługujący lub po kursie średnim NBP z dnia roboczego poprzedzającego wypłacenie zaliczki. Niewykorzystana kwota zwracana jest na rachunek bankowy JST w walucie pobranej zaliczki według kursu zastosowanego przez bank obsługujący. Stosowanie różnych kursów walutowych przy ujęciu walut obcych w księgach rachunkowych oraz do wyceny rozchodu spowoduje powstanie różnic kursowych, które powinny zostać odpowiednio zaksięgowane jako przychody lub koszty finansowe.

● Jeżeli operacja gospodarcza wyrażona jest w walutach, dla których NBP nie ogłasza kursów, to kurs tych walut określa się w relacji do kursu euro.

Zapisy księgowe muszą być zgodne z wyciągiem bankowym, co oznacza, że należy ująć w ewidencji także operacje, które wynikają z pomyłek lub błędów banku, księgując je odpowiednio na rachunku bankowym w korespondencji z kontem 249. Inwentaryzacje środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych przeprowadza się na ostatni dzień roku obrotowego w drodze pisemnego potwierdzenia zgodności stanów wykazanych w księgach ze stanami wykazanymi przez banki.

16) Konto 101 - "Kasa"

Konto 101 służy do ewidencji krajowej i zagranicznej gotówki znajdującej się w kasach jednostki.

Na stronie Wn konta 101 ujmuje się wpływy gotówki oraz nadwyżki kasowe, a na stronie Ma - rozchody gotówki i niedobory kasowe.

Wartość konta 101 koryguje się o różnice kursowe dotyczące gotówki w walucie obcej.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 101 powinna umożliwić ustalenie:

1) stanu gotówki w walucie polskiej;

2) stanu gotówki w walucie zagranicznej, wyrażonego w walucie polskiej i obcej, z podziałem na poszczególne waluty obce;

3) wartości gotówki powierzonej poszczególnym osobom za nią odpowiedzialnym.

Konto 101 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan gotówki w kasie.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Do konta "Kasa" należy prowadzić ewidencję szczegółową w postaci raportu kasowego sporządzanego w okresach miesięcznych. Dokumentami źródłowymi są wydruki paragonów fiskalnych, miesięczne zestawienie dobowych raportów fiskalnych oraz dokumenty potwierdzające wpłaty gotówki na rachunek bankowy. Nie stosuje się dodatkowych dokumentów kasowych "KP - kasa przyjmie" oraz "KW - kasa wyda". Bieżąca ewidencja gotówki prowadzona jest za pomocą kasy fiskalnej, a przyjęta gotówka ewidencjonowana jest w raporcie kasowym dekadowo w terminach przekazania środków na rachunek bankowy. Ujawnione niedobory lub nadwyżki kasowe wprowadza się do raportu kasowego i księguje pod datą inwentaryzacji w korespondencji z kontem "Rozliczenie niedoboru szkód i nadwyżek". Niedobory, o ile kierownik jednostki nie zdecyduje inaczej, obciążają osoby odpowiedzialnie materialnie za prowadzenie kasy. Nadwyżki kasowe podlegają wpłacie na dochody budżetowe zapisem Wn konto 243, Ma konto 760.

17) Konto 130 - "Rachunek bieżący jednostki"

Konto 130 służy do ewidencji stanu środków pieniężnych oraz obrotów na rachunku bankowym z tytułu wydatków i dochodów (wpływów) budżetowych objętych planem finansowym.

Na stronie Wn konta 130 ujmuje się wpływy środków pieniężnych:

1) otrzymanych na realizację wydatków budżetowych zgodnie z planem finansowym oraz dla dysponentów niższego stopnia, w korespondencji z kontem 223;

2) z tytułu zrealizowanych przez jednostkę dochodów budżetowych (ewidencja szczegółowa według podziałek klasyfikacji dochodów budżetowych), w korespondencji z kontem 101, 221 lub innym właściwym kontem.

Na stronie Ma konta 130 ujmuje się:

1) zrealizowane wydatki budżetowe zgodnie z planem finansowym jednostki, jak również środki pobrane do kasy na realizację wydatków budżetowych (ewidencja szczegółowa według podziałek klasyfikacji wydatków budżetowych), w korespondencji z właściwymi kontami zespołów: 1, 2, 3, 4, 7 lub 8.

Ewidencja szczegółowa według podziałek klasyfikacji budżetowej może być też stosowana alternatywnie na kontach korespondujących z kontem rachunku bieżącego jednostki;

2) okresowe przelewy dochodów budżetowych do budżetu, w korespondencji z kontem 222;

3) okresowe przelewy środków pieniężnych dla dysponentów niższego stopnia (ewidencja szczegółowa według dysponentów, którym przelano środki pieniężne), w korespondencji z kontem 223.

Zapisy na koncie 130 są dokonywane na podstawie dokumentów bankowych.

Na koncie 130 obowiązuje zachowanie zasady czystości obrotów, co oznacza, że stosowana technika księgowości ma zapewnić możliwość prawidłowego ustalenia wysokości tych obrotów oraz niezbędne dane do sporządzenia sprawozdań finansowych, budżetowych lub innych określonych w odrębnych przepisach. Dopuszczalne jest stosowanie innych niż dokumenty bankowe dowodów księgowych, jeżeli jest to konieczne dla zachowania czystości obrotów.

Konto 130 może służyć również do ewidencji dochodów i wydatków realizowanych bezpośrednio z rachunku bieżącego budżetu jednostki samorządu terytorialnego. W takim przypadku saldo konta 130 w zakresie zrealizowanych wydatków podlega okresowemu przeksięgowaniu na podstawie sprawozdań budżetowych na stronę Ma konta 800, a w zakresie dochodów - na stronę Wn konta 800.

Ewidencja szczegółowa do konta 130 jest prowadzona w szczegółowości planu finansowego dochodów i wydatków budżetowych. W przypadku dochodów nieujętych w planie finansowym dochody takie ewidencjonuje się według podziałek klasyfikacji budżetowej.

Konto 130 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych na rachunku bieżącym jednostki budżetowej. Saldo konta 130 jest równe saldu sald wynikających z ewidencji szczegółowej prowadzonej dla kont:

1) wydatków budżetowych; konto 130 w zakresie wydatków budżetowych może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych otrzymanych na realizację wydatków budżetowych, a niewykorzystanych do końca roku;

2) dochodów budżetowych; konto 130 w zakresie dochodów budżetowych może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych z tytułu zrealizowanych dochodów budżetowych, które do końca roku nie zostały przelane do budżetu.

Saldo konta 130 ulega likwidacji przez księgowanie:

1) przelewu środków pieniężnych niewykorzystanych do końca roku, w korespondencji z kontem 223;

2) przelewu do budżetu dochodów budżetowych pobranych, lecz nieprzelanych do końca roku, w korespondencji z kontem 222.

18) Konto 131 - "Rachunek bieżący samorządowych zakładów budżetowych"

Konto 131 służy do ewidencji środków pieniężnych działalności podstawowej samorządowych zakładów budżetowych znajdujących się na rachunku bankowym.

Na stronie Wn konta 131 ujmuje się wpływ środków na rachunek bankowy, a na stronie Ma - wypłaty środków z rachunku bankowego.

Konto 131 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych na rachunku bankowym.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Konto służy do ewidencji stanu środków pieniężnych oraz obrotów na rachunku bankowym jednostki budżetowej z tytułu wydatków i dochodów budżetowych objętych planem finansowym jednostki budżetowej oraz dochodów urzędów jednostki samorządu terytorialnego nieujętych w planach finansowych innych samorządowych jednostek budżetowych (m.in. dochody z urzędów skarbowych).

● Wydatkiem budżetowym jest każda kwota pobrana z rachunku bieżącego jednostki budżetowej z tytułu finansowania zadań ujętych w jej planie wydatków, z wyjątkiem środków budżetowych przekazywanych przez jednostki budżetowe dysponentom niższego stopnia na sfinansowanie zadań ujętych w ich planach wydatków.

Dochodem budżetowym są wpływy uzyskane przez jednostkę budżetową z tytułu wpłat podlegających zarachowaniu na dochody budżetu samorządu terytorialnego.

Obowiązuje zachowanie zasady czystości obrotu, co oznacza, że do błędnych zapisów, zwrotów nadpłat, korekty niewłasnych wydatków stosuje się dodatkowo techniczny zapis ujemny.

Konto 130 może służyć również do ewidencji dochodów i wydatków realizowanych bezpośrednio z rachunku bieżącego budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

● Konto 130 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków budżetowych na rachunku bieżącym jednostki budżetowej. Saldo konta 130 równe jest saldu sald wynikających z ewidencji szczegółowej prowadzonej dla kont wydatków i dochodów. [tabele 13 i 14]

Tabela 13. Typowe zapisy strony Wn konta 130 Rachunek bieżący jednostki

1.	Wpływy środków budżetowych przekazane przez dysponentów środków budżetowych wyższego stopnia na realizację wydatków	223
2.	Wpływ środków budżetowych z tytułu zrealizowanych przez jednostkę budżetową dochodów budżetowych zgodnie z planem finansowym jednostki	221 Zespół 7
3.	Sumy zwrócone na rachunek wydatków budżetowych w roku ich dokonania: - z innych rachunków bankowych jednostki - z sum pieniężnych w drodze - od dłużników z tyt. zwrotu wydatków Do zwrotu wydatków księgowanych na Wn 130 konieczny jest zapis techniczny ujemny po obu stronach konta 130 w celu zmniejszenia sumy obrotów	135;139 141 Zespół 2
4.	Wpłaty z tytułu omyłek bankowych	141,249S
5.	Wpłaty odsetek za zwłokę w zapłacie należności	Zespół 2; 750
6.	Wpłaty z tytułu oprocentowania środków na rachunku bieżącym jednostek budżetowych	750
7.	Wpływ odsetek od udzielonych pożyczek jednostkom organizacyjnym	240
8.	Zwroty od dysponentów niższego stopnia środków na wydatki budżetowe niewykorzystanych do końca roku budżetowego	223
9	Przychody jednostki nieujęte w planach finansowych innych jednostek budżetowych	720M

Tabela 14. Typowe zapisy strony Ma konta 130 Rachunek bieżący jednostki

1.	Wydatki na pokrycie kosztów działalności bieżącej i inwestycyjnej* (zobowiązań ujętych na kontach rozrachunkowych)	Zespół 2
2.	Opłaty księgowane bezpośrednio w ciężar kosztów	400, 080*
3.	Okresowe przelewy dochodów budżetowych na rachunek bieżący budżetu samorządu terytorialnego	222
4.	Okresowe przelewy środków budżetowych dla dysponentów środków budżetowych niższego stopnia	223
5.	Zwroty nadpłat w dochodach budżetowych	221,700,720, 750,760
6.	Zwrot do dysponenta wyższego stopnia środków pieniężnych niewykorzystanych w danym roku (przelew po zakończeniu roku)	223
7.	Przekazanie dotacji budżetowych	224
8.	Zapłacone odsetki od kredytów, pożyczek oraz obligacji własnych	751

19) Konto 132 - "Rachunek dochodów jednostek budżetowych"

Konto 132 służy do ewidencji środków pieniężnych gromadzonych na wydzielonym rachunku bankowym państwowych i samorządowych jednostek budżetowych prowadzących działalność oświatową, w szczególności z tytułu: spadków, zapisów, darowizn, odszkodowań i wpłat za utracone lub uszkodzone mienie będące w zarządzie albo w użytkowaniu jednostki budżetowej i przeznaczonych na finansowanie działalności jednostki, z wyłączeniem finansowania wynagrodzeń osobowych.

Na stronie Wn konta 132 ujmuje się wpływ środków pieniężnych na ten rachunek, a na stronie Ma - wypłaty środków pieniężnych z rachunku bankowego.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 132 powinna umożliwić ustalenie stanu poszczególnych tytułów pozyskiwania dochodów według działów, rozdziałów i paragrafów.

Saldo konta 132 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych na rachunkach bankowych dochodów.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Konto to prowadzone jest w samorządowych zakładach budżetowych i funkcjonuje według zasad analogicznych jak konto 130 i 131.

(...)

21) Konto 135 - "Rachunek środków funduszy specjalnego przeznaczenia"

Konto 135 służy do ewidencji środków funduszy specjalnego przeznaczenia, a w szczególności zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i innych funduszy, którymi dysponuje jednostka.

Na stronie Wn konta 135 ujmuje się wpływy środków pieniężnych na rachunki bankowe, a na stronie Ma - wypłaty środków z rachunków bankowych.

Ewidencja szczegółowa do konta 135 powinna umożliwić ustalenie stanu środków każdego funduszu.

Konto 135 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych na rachunkach bankowych funduszy.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Dla konta 135 należy prowadzić ewidencję szczegółową umożliwiającą ustalenie obrotów i stanu każdego z funduszy celowych.

O ile ustawy, na podstawie których utworzono poszczególne fundusze, wskazują oprocentowanie środków na rachunku bankowym, zwiększają one ten fundusz.

(...)

25) Konto 139 - "Inne rachunki bankowe"

Konto 139 służy do ewidencji operacji dotyczących środków pieniężnych wydzielonych na innych rachunkach bankowych niż rachunki bieżące, w tym na rachunkach pomocniczych i rachunkach specjalnego przeznaczenia.

Na koncie 139 prowadzi się w szczególności ewidencję obrotów na wyodrębnionych rachunkach bankowych:

1) czeków potwierdzonych;

2) sum depozytowych;

3) sum na zlecenie;

4) środków obcych na inwestycje.

Zapisy na koncie 139 są dokonywane na podstawie dokumentów bankowych.

Na stronie Wn konta 139 ujmuje się wpływy wydzielonych środków pieniężnych z rachunków bieżących, sum depozytowych i na zlecenie.

Na stronie Ma konta 139 ujmuje się wypłaty środków pieniężnych dokonane z wydzielonych rachunków bankowych.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 139 powinna zapewnić ustalenie stanu środków pieniężnych dla każdego wydzielonego rachunku bankowego, a także powinna zapewnić sprostanie obowiązkom sprawozdawczym.

Konto 139 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych znajdujących się na innych rachunkach bankowych.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Służy w jednostkach budżetowych do ewidencji środków pieniężnych wydzielonych na innych rachunkach bankowych niż rachunki bieżące (130, 131, 132) i rachunki środków specjalnego przeznaczenia (135, 137, 138).

Jednostki budżetowe mogą na rachunkach pomocniczych wyodrębnić środki z tytułu:

● sum depozytowych,

● sum na zlecenie,

● czeków potwierdzonych,

● środków obcych na inwestycje.

Oprocentowanie sum depozytowych oraz sum na zlecenie stanowiących własność osób fizycznych, prawnych i innych jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej powiększa ich wartość, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej. [tabela 15]

Tabela 15. Strona Wn konta 139 Inne rachunki bankowe

Lp.	Treść operacji	Konto przeciwstawne
1.	Wpływ środków państwowego funduszu celowego (np. PFRON)	240
2.	Wpływ na rachunek pomocniczy równowartości wstrzymanych kaucji gwarancyjnych przy zapłacie za usługi remontowo-budowlane wykonane dla jednostek budżetowych	242
3.	Wpłata na rachunek bankowy jednostek budżetowych sum depozytowych z tytułu kaucji, wadiów, zabezpieczenia pieniężnego	242
4.	Wpływ środków na pokrycie potwierdzonych czeków rozrachunkowych	130,135,140
5.	Wpływ środków na zadania zlecone	223
6.	Odsetki od sum depozytowych i na zlecenie, stanowiących własność osób fizycznych, prawnych i innych jednostek organizacyjnych	242, 249

● Jeżeli wadium lub zabezpieczenie należytego wykonania umowy wniesiono w pieniądzu, zamawiający zwraca je wraz z odsetkami naliczonymi na rachunku, na którym były przechowywane, pomniejszonymi o koszty prowadzenia rachunku i prowizje bankowe. [tabela 16, s. C8]

Tabela 16. Strona Ma konta 139 Inne rachunki bankowe

1.	Pokrycie zobowiązań rozrachunkowym czekiem potwierdzonym jednostki budżetowej	201, 24
2.	Wypłaty środków obcych (np. PFRON)	240
3.	Przelewy z tytułu zwrotu kaucji i wadiów z innych sum depozytowych oraz odsetek	242, 249
4.	Przelewy z tytułu zapłaty zobowiązań pokrywanych z sum zleconych lub pokrywanych ze wstrzymanych kaucji	242
5.	Zwrot niewykorzystanych środków na zadania zlecone	223
6.	Błędy w wyciągach bankowych i ich sprostowania	249S
7.	Obciążenia bankowe z tytułu kosztów prowadzenia rachunku i opłat za operacje dotyczące obcych sum	242

(...)

27) Konto 141 - "Środki pieniężne w drodze"

Konto 141 służy do ewidencji środków pieniężnych w drodze.

Na stronie Wn konta 141 ujmuje się zwiększenia stanu środków pieniężnych w drodze, a na stronie Ma - zmniejszenia stanu środków pieniężnych w drodze.

Stosownie do przyjętej techniki księgowania, środki pieniężne w drodze mogą być ewidencjonowane na bieżąco lub tylko na przełomie okresu sprawozdawczego.

Konto 141 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych w drodze.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

28) Zespół 2 - "Rozrachunki i rozliczenia"

Konta zespołu 2 "Rozrachunki i rozliczenia" służą do ewidencji krajowych i zagranicznych rozrachunków oraz rozliczeń.

Konta zespołu 2 służą także do ewidencji i rozliczeń środków budżetowych, środków europejskich i innych środków pochodzących ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi, wynagrodzeń, rozliczeń niedoborów, szkód i nadwyżek oraz wszelkich innych rozliczeń związanych z rozrachunkami i roszczeniami spornymi.

Ewidencja szczegółowa do kont zespołu 2 może być prowadzona według podziałek klasyfikacji budżetowej i umożliwiać wyodrębnienie poszczególnych grup rozrachunków, rozliczeń, ustalenie przebiegu ich rozliczeń oraz stanu należności, rozliczeń, roszczeń spornych i zobowiązań z podziałem według kontrahentów oraz, jeśli dotyczą rozliczeń w walutach obcych - według poszczególnych walut, a przy rozliczaniu środków europejskich również odpowiednio w podziale na programy lub projekty.

● Konta zespołu 2 służą, po pierwsze, do ewidencji krajowych i zagranicznych rozrachunków oraz roszczeń, tj. należności kwestionowanych przez kontrahentów w całości lub w części, w tym także uznanych za sporne wobec skierowania roszczenia na drogę postępowania sądowego, a w szczególności:

● należności i zobowiązań z tytułu sprzedaży produktów i towarów oraz zakupu materiałów, towarów i usług,

● zaliczek udzielonych i otrzymanych na poczet dostaw związanych z działalnością operacyjną,

● należności i zobowiązań z tytułu sprzedaży i zakupu środków trwałych (inwestycji) oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także zaliczek udzielonych na powyższe zakupy,

● należności i zobowiązań z tytułu podatków, dotacji, ceł i ubezpieczeń społecznych,

● zobowiązań z tytułu wynagrodzeń,

● pozostałych należności i zobowiązań.

● Po drugie, służą do ewidencji rozliczeń wynagrodzeń, niedoborów, szkód i nadwyżek, szkód losowych w objętych ubezpieczeniem składnikach majątkowych oraz innych rozliczeń. Ewidencja powinna umożliwić wyodrębnienie poszczególnych grup należności i roszczeń, zobowiązań i rozliczeń według pozycji bilansu, kontrahentów, walut, a także w podziale na długo- i krótkoterminowe.

- Rozrachunki - to należności i zobowiązania bezsporne, których tytuły i kwoty uznają zarówno wierzyciele, jak i dłużnicy.

- Roszczenia - to należności kwestionowane przez kontrahentów, które w przypadku dochodzenia ich drogą sądową stają się roszczeniami spornymi w dniu wniesienia pozwu do sądu.

Krajowe należności i zobowiązania:

● w ciągu roku obrotowego według wartości nominalnej,

● na dzień bilansowy w kwocie wymagającej zapłaty, tj. łącznie z odsetkami.

Należności, roszczenia i zobowiązania ujmuje się w księgach w wartości ustalonej przy ich powstaniu, a w przypadku gdy wyrażone są one w walutach obcych, ujmuje się je w wartości nominalnej przeliczonej na złote polskie według kursu średniego ustalonego przez NBP dla danej waluty obcej na dzień operacji, chyba że w zgłoszeniu celnym lub innym wiążącym jednostkę dokumencie ustalony został inny kurs, to wówczas według kursu przyjętego w tym dowodzie (art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości).

● Po trzecie, konta zespołu 2 służą do ewidencji należności i zobowiązania, które w walutach obcych wycenia się na dzień bilansowy po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski (art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości).

Powyższe zasady wyceny należności i zobowiązań należy stosować na koniec każdego kwartału.

● Operacje kupna i sprzedaży walut oraz operacje zapłaty należności lub zobowiązań wycenia się według kursu kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzysta jednostka (art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości).

Ewidencja szczegółowa dla kont zespołu 2 powinna być prowadzona w sposób umożliwiający wyodrębnienie poszczególnych grup rozrachunków, rozliczeń, roszczeń spornych, ustalenie przebiegu ich rozliczeń oraz stanu należności, rozliczeń, roszczeń spornych i zobowiązań z podziałem według kontrahentów lub pracowników.

● W ewidencji należy uwzględnić podziałki klasyfikacji budżetowej oraz potrzeby grupowania danych o stanie rozrachunków według tytułów ich powstawania określonych we wzorze bilansu ustalonym dla jednostki, a także wymogi innych sprawozdań finansowych.

● Kompensata należności z zobowiązaniami wobec tego samego kontrahenta jest możliwa tylko w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 498 i dalszych kodeksu cywilnego.

29) Konto 201 - "Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami"

Konto 201 służy do ewidencji rozrachunków i roszczeń krajowych i zagranicznych z tytułu dostaw, robót i usług, w tym również zaliczek na poczet dostaw, robót i usług oraz kaucji gwarancyjnych, a także należności z tytułu przychodów finansowych. Na koncie 201 nie ujmuje się należności jednostek zaliczanych do dochodów budżetowych, które są ujmowane na koncie 221.

Na stronie Wn konta 201 ujmuje się powstałe należności i roszczenia oraz spłatę i zmniejszenie zobowiązań, a na stronie Ma - powstałe zobowiązania oraz spłatę i zmniejszenie należności i roszczeń.

Ewidencja szczegółowa do konta 201 może być prowadzona według podziałek klasyfikacji budżetowej oraz powinna zapewnić możliwość ustalenia należności i zobowiązań krajowych i zagranicznych według poszczególnych kontrahentów.

Konto 201 może mieć dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności i roszczeń, a saldo Ma - stan zobowiązań.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. Warto zwrócić uwagę, że w razie nieuregulowania należności w umownym terminie ustalone w umowie odsetki za zwłokę na koniec każdego kwartału ujmuje się: Wn konto zespołu 2 w korespondencji z kontem Ma 750, natomiast od zobowiązań Wn 751 i Ma odpowiednie konto zespołu 2 lub z kontem właściwego funduszu, jeżeli dotyczą działalności finansowanej z funduszy specjalnych, związane natomiast z działalnością inwestycyjną na koncie 080 "Inwestycje". Naliczone odsetki od należności księguje się pod datą naliczenia: Wn konto zespołu 2/Ma 750, natomiast od zobowiązań księguje się Wn 751, Ma odpowiednie konto zespołu 2.

● Na dzień bilansowy równowartość odsetek przypisanych, a niezapłaconych do tego dnia ujmuje się na koncie 290, księgując Wn 750/Ma 290. W ten sposób urealnia się przychody finansowe z tytułu odsetek do wartości odsetek faktycznie zapłaconych.

Jeżeli w następnym roku odsetki te zostaną zapłacone, to pod datą zapłaty równolegle do zapisu Wn rachunki środków pieniężnych Ma rozrachunki zespół 2 księguje się Wn 290/Ma 750.

Przypis prognozowanych odsetek od należności wymagalnych w zakresie podatków i opłat dokonuje się na koniec każdego kwartału, na zasadzie: wyksięgowanie całej wyceny z poprzedniego kwartału i zaksięgowanie nowej wyceny na koniec kwartału.

Wpływ na rachunek bieżący jednostki budżetowej należności opodatkowanej podatkiem VAT jest ujmowany na koncie 130 - wartość netto opłaconej faktury według odpowiedniej podziałki klasyfikacji budżetowej dochodów, a VAT - według klasyfikacji 4530 "VAT" lub bez podziałek klasyfikacji budżetowej. W związku z powyższym podatek odprowadzony na rachunek urzędu skarbowego jest ujmowany na koncie 130 według paragrafu 4530 lub bez podziałek klasyfikacji budżetowej. W sprawozdaniu Rb-27S wykazuje się pozycje netto należności, a dochody wykonane wynikają z konta 130 według podziałki klasyfikacji budżetowej dochodów (w wartości netto).

Wiele jednostek wprowadza podział analityczny - Konto 201W - Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami - wzajemne rozliczenia między jednostkami powiązanymi. Konto 200W służy do ewidencji rozrachunków w zakresie sprzedaży produktów, materiałów, środków trwałych, towarów i usług pomiędzy jednostkami wzajemnie powiązanymi. Osobno należy ewidencjonować:

● wzajemne rozliczenia pomiędzy spółkami prawa handlowego, w których udział JST wynosi od 50 proc. do 100 proc., a pozostałymi jednostkami powiązanymi,

● wzajemne rozliczenia pomiędzy pozostałymi jednostkami powiązanymi z wyłączeniem spółek zależnych.

30) Konto 221 - "Należności z tytułu dochodów budżetowych"

Konto 221 służy do ewidencji należności jednostek z tytułu dochodów budżetowych.

Na stronie Wn konta 221 ujmuje się ustalone należności z tytułu dochodów budżetowych i zwroty nadpłat.

Na stronie Ma konta 221 ujmuje się wpłaty należności z tytułu dochodów budżetowych oraz odpisy (zmniejszenia) należności.

Na koncie 221 ujmuje się również należności z tytułu podatków pobieranych przez właściwe organy. Zapisy z tego tytułu mogą być dokonywane na koniec okresów sprawozdawczych na podstawie sprawozdań z ewidencji podatkowej (zaległości i nadpłaty).

Ewidencja szczegółowa do konta 221 powinna być prowadzona według dłużników i podziałek klasyfikacji budżetowej oraz budżetów, których należności dotyczą.

Ewidencja szczegółowa według podziałek klasyfikacji budżetowej może być też stosowana alternatywnie na kontach korespondujących z kontem należności z tytułu dochodów budżetowych.

Konto 221 może wykazywać dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności z tytułu dochodów budżetowych, a saldo Ma - stan zobowiązań jednostki budżetowej z tytułu nadpłat w tych dochodach.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. W ewidencji szczegółowej do konta 221 należy wyodrębnić rozrachunki z tytułu dochodów pobieranych w związku z realizacją zadań zleconych finansowanych z budżetu państwa lub realizowanych na rzecz innych jednostek. Rozrachunki związane z tymi dochodami trzeba oddzielić od rozrachunków dotyczących samorządu terytorialnego z uwagi na to, że te, które związane są z zadaniami zleconymi, podlegają wykazaniu w odrębnym sprawozdaniu budżetowym Rb-ZZ, a zrealizowane dochody podlegają odprowadzeniu do budżetu państwa.

W ewidencji należności należy uwzględnić podziałki klasyfikacji budżetowej oraz budżety, których należności dotyczą.

Zasady dochodzenia należności budżetowych w trybie egzekucji określone są odrębnymi ustawami.

Ewidencja szczegółowa do konta 221 powinna być prowadzona z zastosowaniem klasyfikacji budżetowej, z wyszczególnieniem:

- podatników - z tytułu podatków, które podlegają przypisaniu na ich kontach,

- inkasentów - z tytułu pobranych podatków, które nie podlegają przypisaniu na kontach podatników,

- jednostek budżetowych - z tytułu potrącenia kwoty z wzajemnej bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec JST,

- innych budżetów - z tytułu dochodów realizowanych na ich rzecz,

- banków - z tytułu nieprzekazanych wpłat dokonanych przez podatnika przelewem do banku,

- innych podmiotów - niebędących podatnikami w danym podatku lub dla których dany organ podatkowy nie jest właściwy - z tytułu nienależnie pobranych przez nich kwot w związku z rozliczeniami podatkowymi, w tym z tytułu zasądzonych od nich kwot,

- wpływów do wyjaśnienia.

Przykładowo do należności podatkowych zalicza się:

- podatki, w tym od nieruchomości, rolny, leśny, łączne zobowiązania pieniężne, od środków transportowych,

- opłaty, w tym skarbowa, targowa, za psa.

Do należności niepodatkowych zalicza się np.:

- opłaty, w tym komunikacyjna, za informacje o danych osobowych, za zezwolenie na sprzedaż alkoholi, eksploatacyjna,

- inne, w tym mandaty, kary porządkowe.

31) Konto 222 - "Rozliczenie dochodów budżetowych"

Konto 222 służy do ewidencji rozliczenia zrealizowanych przez jednostkę dochodów budżetowych.

Na stronie Wn konta 222 ujmuje się dochody budżetowe przelane do budżetu, w korespondencji z kontem 130.

Na stronie Ma konta 222 ujmuje się w ciągu roku budżetowego okresowe lub roczne przeksięgowania zrealizowanych dochodów budżetowych na konto 800, na podstawie sprawozdań budżetowych.

Konto 222 może wykazywać saldo Ma, które oznacza stan dochodów budżetowych zrealizowanych, lecz nieprzelanych do budżetu.

Saldo konta 222 ulega likwidacji poprzez księgowanie przelewu do budżetu dochodów budżetowych pobranych, lecz nieprzelanych do końca roku, w korespondencji z kontem 130.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

32) Konto 223 - "Rozliczenie wydatków budżetowych"

Konto 223 służy do ewidencji rozliczenia zrealizowanych przez jednostkę wydatków budżetowych, w tym wydatków w ramach współfinansowania programów i projektów realizowanych ze środków europejskich.

Na stronie Wn konta 223 ujmuje się w szczególności:

1) w ciągu roku budżetowego okresowe lub roczne przeniesienia, na podstawie sprawozdań budżetowych, zrealizowanych wydatków budżetowych, w tym wydatków budżetu państwa w ramach współfinansowania programów i projektów realizowanych ze środków europejskich na konto 800;

2) okresowe przelewy środków pieniężnych na pokrycie wydatków budżetowych oraz wydatków w ramach współfinansowania programów i projektów realizowanych ze środków europejskich, w korespondencji z kontem 130.

Na stronie Ma konta 223 ujmuje się w szczególności:

1) okresowe wpływy środków pieniężnych otrzymanych na pokrycie wydatków budżetowych, w tym wydatków budżetu państwa w ramach współfinansowania programów i projektów realizowanych ze środków europejskich, w korespondencji z kontem 130;

2) okresowe wpływy środków pieniężnych przeznaczonych dla dysponentów niższego stopnia, w korespondencji z kontem 130.

W samorządowych jednostkach budżetowych na koncie 223 ujmuje się również operacje związane z przepływami środków europejskich w zakresie, w którym środki te stanowią dochody jednostek samorządu terytorialnego.

Konto 223 może wykazywać saldo Ma, które oznacza stan środków pieniężnych otrzymanych na pokrycie wydatków budżetowych, lecz niewykorzystanych do końca roku.

Saldo konta 223 ulega likwidacji poprzez księgowanie przelewu na rachunek dysponenta wyższego stopnia środków pieniężnych niewykorzystanych do końca roku, w korespondencji z kontem 130.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

33) Konto 224 - "Rozliczenie dotacji budżetowych oraz płatności z budżetu środków europejskich"

Konto 224 służy do ewidencji rozliczenia przez organ dotujący udzielonych dotacji budżetowych, a także do ewidencji rozliczenia przez instytucje zarządzające i pośredniczące płatności z budżetu środków europejskich.

Na stronie Wn konta 224 ujmuje się w szczególności:

1) wartość dotacji przekazanych przez organ dotujący, w korespondencji z kontem 130;

2) wartość płatności dokonanych na rzecz beneficjentów przez Bank Gospodarstwa Krajowego, w korespondencji z kontami 227 lub 230.

Na stronie Ma konta 224 ujmuje się w szczególności:

1) wartość dotacji uznanych za wykorzystane i rozliczone, w korespondencji z kontem 810;

2) wartość płatności z budżetu środków europejskich uznanych za rozliczone, w korespondencji z kontami 810 lub 230;

3) wartość dotacji zwróconych w tym samym roku budżetowym, w korespondencji z kontem 130.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 224 powinna zapewniać możliwość ustalenia wartości przekazanych dotacji oraz zaliczek z tytułu płatności z budżetu środków europejskich według jednostek oraz przeznaczenia tych środków.

Rozliczone i przypisane do zwrotu dotacje, które organ dotujący zalicza do dochodów budżetowych, są ujmowane na koncie 221.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

34) Konto 225 - "Rozrachunki z budżetami"

Konto 225 służy do ewidencji rozrachunków z budżetami w szczególności z tytułu dotacji, podatków, nadwyżek środków obrotowych, nadpłat w rozliczeniach z budżetami.

Na stronie Wn konta 225 ujmuje się nadpłaty oraz wpłaty do budżetu, a na stronie Ma - zobowiązania wobec budżetów i wpłaty od budżetów.

Ewidencja szczegółowa do konta 225 powinna zapewnić możliwość ustalenia stanu należności i zobowiązań według każdego z tytułów rozrachunków z budżetem odrębnie.

Konto 225 może mieć dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności, a saldo Ma - stan zobowiązań wobec budżetów.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

35) Konto 226 - "Długoterminowe należności budżetowe"

Konto 226 służy do ewidencji długoterminowych należności lub długoterminowych rozliczeń z budżetem.

Na stronie Wn konta 226 ujmuje się w szczególności długoterminowe należności, w korespondencji z kontem 840, a także przeniesienie należności krótkoterminowych do długoterminowych, w korespondencji z kontem 221.

Na stronie Ma konta 226 ujmuje się w szczególności przeniesienie należności długoterminowych do krótkoterminowych, w korespondencji z kontem 221.

Konto 226 może wykazywać saldo Wn, które oznacza wartość długoterminowych należności.

Ewidencja szczegółowa do konta 226 powinna zapewnić możliwość ustalenia stanu poszczególnych należności budżetowych.

● Dla konta 226 wprowadzono zmianę opisu konta związaną z wątpliwościami w zakresie uznawania należności odpowiednio za krótko- i długoterminowe. Wprowadzona zmiana oznaczać będzie, iż w zakresie uznawania należności za krótko- i długoterminowe zastosowanie będą miały przepisy ustawy o rachunkowości. Poprzednio przeniesienie należności krótkoterminowych do długoterminowych - w odniesieniu do niewymagalnych terminów z decyzji ratalnych lub odrodzeniowych - dokonywano się raz w roku z datą dnia bilansowego. Obecnie powinno następować to sukcesywnie.

(...)

38) Konto 229 - "Pozostałe rozrachunki publicznoprawne"

Konto 229 służy do ewidencji, innych niż z budżetami, rozrachunków publicznoprawnych, a w szczególności z tytułu ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych.

Na stronie Wn konta 229 ujmuje się należności oraz spłatę i zmniejszenie zobowiązań, a na stronie Ma - zobowiązania, spłatę i zmniejszenie należności z tytułu rozrachunków publicznoprawnych.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 229 powinna zapewnić możliwość ustalenia stanu należności i zobowiązań według tytułów rozrachunków oraz podmiotów, z którymi są dokonywane rozliczenia.

Konto 229 może wykazywać dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności, a saldo Ma - stan zobowiązań.

39) Konto 230 - "Rozliczenia z budżetem środków europejskich"

Konto 230 służy do ewidencji operacji związanych z decyzjami lub umowami o dofinansowanie zawieranymi przez instytucję koordynującą, zarządzającą lub pośredniczącą z beneficjentami realizującymi projekty finansowane z budżetu środków europejskich. Na koncie 230 dokonuje się zapisów księgowych w sytuacji, gdy wydatki na realizację projektów nie są ujęte w planach finansowych tych instytucji.

Na stronie Wn konta 230 ujmuje się w szczególności wartość płatności z budżetu środków europejskich uznanych za rozliczone, w korespondencji z kontem 224.

Na stronie Ma konta 230 ujmuje się w szczególności wartość płatności dokonanych na rzecz beneficjentów przez Bank Gospodarstwa Krajowego, w korespondencji z kontem 224.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

40) Konto 231 - "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń"

Konto 231 służy do ewidencji rozrachunków z pracownikami i innymi osobami fizycznymi z tytułu wypłat pieniężnych i świadczeń rzeczowych zaliczonych, zgodnie z odrębnymi przepisami, do wynagrodzeń, a w szczególności należności za pracę wykonywaną na podstawie stosunku pracy, umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy agencyjnej i innych umów zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na stronie Wn konta 231 ujmuje się w szczególności:

1) wypłaty pieniężne lub przelewy wynagrodzeń;

2) wypłaty zaliczek na poczet wynagrodzeń;

3) wartość wydanych świadczeń rzeczowych zaliczanych do wynagrodzeń;

4) potrącenia wynagrodzeń obciążające pracownika.

Na stronie Ma konta 231 ujmuje się zobowiązania jednostki z tytułu wynagrodzeń.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 231 powinna zapewnić możliwość ustalenia stanów należności i zobowiązań z tytułu wynagrodzeń i świadczeń zaliczanych do wynagrodzeń.

Konto 231 może wykazywać dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności, a saldo Ma - stan zobowiązań jednostki z tytułu wynagrodzeń.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

41) Konto 234 - "Pozostałe rozrachunki z pracownikami"

Konto 234 służy do ewidencji należności, roszczeń i zobowiązań wobec pracowników z innych tytułów niż wynagrodzenia.

Na stronie Wn konta 234 ujmuje się w szczególności:

1) wypłacone pracownikom zaliczki i sumy do rozliczenia na wydatki obciążające jednostkę;

2) należności od pracowników z tytułu dokonanych przez jednostkę świadczeń odpłatnych;

3) należności z tytułu pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych;

4) należności i roszczenia od pracowników z tytułu niedoborów i szkód;

5) zapłacone zobowiązania wobec pracowników.

Na stronie Ma konta 234 ujmuje się w szczególności:

1) wydatki wyłożone przez pracowników w imieniu jednostki;

2) rozliczone zaliczki i zwroty środków pieniężnych;

3) wpływy należności od pracowników.

Zaliczki wypłacone pracownikom w walutach obcych można ujmować, do czasu ich rozliczenia, w równowartości waluty polskiej ustalonej przy wypłacie zaliczki.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 234 powinna zapewnić możliwość ustalenia stanu należności, roszczeń i zobowiązań według tytułów rozrachunków.

Konto 234 może wykazywać dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności i roszczeń, a saldo Ma - stan zobowiązań wobec pracowników.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

42) Konto 235 - "Rozliczenia dochodów budżetowych z tytułu podatków"

Konto 235 służy do ewidencji w izbach administracji skarbowej operacji rozliczeń dochodów budżetowych z tytułu podatków realizowanych przez organy podatkowe podległe ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych.

Na stronie Wn konta 235 ujmuje się, na podstawie rocznych jednostkowych sprawozdań budżetowych, dochody budżetowe z tytułu podatków przekazanych przez organy podatkowe na rachunek budżetu państwa w korespondencji z kontem 720.

Na stronie Ma konta 235 ujmuje się, na podstawie rocznych łącznych sprawozdań budżetowych, przeksięgowania dochodów budżetowych z tytułu podatków przekazanych przez organy podatkowe na rachunek budżetu państwa, na konto 800.

● Jest to nowe konto. Do końca 2017 roku organy podatkowe podległe ministrowi rozwoju i finansów prowadziły księgi rachunkowe na podstawie zasad określonych w zarządzeniu nr 90 ministra finansów z 29 grudnia 2015 r. w sprawie zasad rachunkowości i planów kont dla organów podległych ministrowi finansów, w zakresie poboru i rozliczenia podatków, opłat, wpłat z zysku przedsiębiorstw państwowych, jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także inne niepodatkowe należności budżetowe, do których poboru, ustalania lub określania są uprawnione organy podatkowe (Dz.Urz. MF z 2015 r. poz. 94). Zgodnie z par. 1 ust. 1 pkt 11 ww. zarządzenia przez podatki rozumie się "podatki określone w art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej". Przywołany przepis ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) stanowi natomiast, że ilekroć w tej ustawie jest mowa o podatkach, rozumie się przez to również zaliczki na podatki, raty podatków (jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują płatność podatku w ratach), opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe. Z uwagi na to, iż konstrukcja przepisów zarządzenia umożliwia ewidencję pobieranych podatków w urzędach skarbowych jedynie na kontach rozrachunkowych, tj. bez dokonywania przypisów przychodów z tego tytułu, oraz fakt, że od 1 kwietnia 2015 r. urzędy skarbowe nie są jednostkami budżetowymi, wprowadzono zmiany. Przyjęto, iż dokonywany będzie przypis należności z tytułu dochodów podatkowych na podstawie rocznych jednostkowych sprawozdań budżetowych, przekazywanych przez poszczególne organy podatkowe odpowiednio do izby skarbowej i izby celnej. Natomiast przekazanie zrealizowanych dochodów podatkowych przez izby zostanie odzwierciedlone w ich ewidencji, poprzez ujęcie tego zdarzenia w korespondencji z kontem 800 na podstawie rocznych łącznych sprawozdań budżetowych. Ideą tego rozwiązania jest objęcie sprawozdawczością finansową (sprawozdaniem finansowym izb) dochodów budżetu państwa, m.in. z tytułu podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych ujmowanych w ramach części 77 "Podatki i inne wpłaty na rzecz budżetu państwa". Przyjęto przy tym, iż sprawozdawczością finansową izb zostaną objęte dochody zrealizowane i przekazane na rachunki budżetu państwa (konsekwentnie zmianie uległy opisy do konta 720 - "Przychody z tytułu dochodów budżetowych" i konta 800 - "Fundusz jednostki"). Ponadto, w związku z reorganizacją (konsolidacją) organów podatkowych podległych ministrowi finansów (likwidacja urzędów skarbowych jako jednostek budżetowych), wprowadzono określenie "organy podatkowe".

43) Konto 240 - "Pozostałe rozrachunki"

Konto 240 służy do ewidencji krajowych i zagranicznych należności i roszczeń oraz zobowiązań nieobjętych ewidencją na kontach 201-234. Konto 240 może być używane również do ewidencji pożyczek i różnego rodzaju rozliczeń, a także krótko- i długoterminowych należności funduszy celowych.

Na stronie Wn konta 240 ujmuje się powstałe należności i roszczenia oraz spłatę i zmniejszenie zobowiązań, a na stronie Ma - powstałe zobowiązania oraz spłatę i zmniejszenie należności i roszczeń.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 240 powinna zapewnić ustalenie rozrachunków, roszczeń i rozliczeń z poszczególnych tytułów.

Konto 240 może mieć dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności i roszczeń, a saldo Ma - stan zobowiązań.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

44) Konto 245 - "Wpływy do wyjaśnienia"

Konto służy do ewidencji wpłaconych na rachunki bankowe jednostki, a niewyjaśnionych kwot należności z tytułu dochodów budżetowych i innych tytułów.

Na stronie Wn konta 245 ujmuje się w szczególności kwoty wyjaśnionych wpłat i ich zwroty.

Na stronie Ma konta 245 ujmuje się w szczególności kwoty niewyjaśnionych wpłat.

Konto 245 może wykazywać saldo Ma, które oznacza stan niewyjaśnionych wpłat.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

45) Konto 290 - "Odpisy aktualizujące należności"

Konto 290 służy do ewidencji odpisów aktualizujących należności.

Na stronie Wn konta 290 ujmuje się zmniejszenie wartości odpisów aktualizujących należności, a na stronie Ma - zwiększenie wartości odpisów aktualizujących należności.

Saldo konta 290 oznacza wartość odpisów aktualizujących należności.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

46) Zespół 3 - "Materiały i towary"

Konta zespołu 3 "Materiały i towary" służą do ewidencji zapasów materiałów (konta 310 i 340) i towarów (konta 330 i 340) oraz rozliczenia zakupu materiałów, towarów i usług (konto 300).

Na kontach 310 i 330 prowadzi się ewidencję zapasów materiałów i towarów znajdujących się w magazynach własnych i obcych jednostki w cenach zakupu, jeżeli koszty związane bezpośrednio z zakupem są odnoszone w koszty w okresie ich poniesienia.

Przychody, rozchody oraz stany zapasów materiałów i towarów na kontach 310 i 330 wycenia się według cen ewidencyjnych albo według cen zakupu lub nabycia. Gdy cena ewidencyjna różni się od ceny rzeczywistej, należy wyodrębnić odchylenia od cen rzeczywistych na koncie 340. Rozliczenie odchyleń następuje według zasad określonych w zasadach (polityce) rachunkowości.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do kont 310 i 330 powinna zapewnić możliwość ustalenia stanu zapasów według miejsc ich znajdowania się i osób, którym powierzono pieczę nad nimi, a w odniesieniu do zapasów materiałów i towarów objętych ewidencją ilościowo-wartościową - także według ich poszczególnych rodzajów i grup.

47) Konto 300 - "Rozliczenie zakupu"

Konto 300 służy do ewidencji rozliczenia zakupu materiałów, towarów (artykułów spożywczych), robót i usług, a w szczególności do ustalenia wartości materiałów, towarów w drodze oraz wartości dostaw niefakturowanych.

Na stronie Wn konta 300 ujmuje się:

1) faktury dostawców krajowych i zagranicznych łącznie z naliczonym podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem VAT";

2) podatek VAT, podatek akcyzowy, cło pobierane przy imporcie.

Na stronie Ma konta 300 ujmuje się:

1) wartość przyjętych dostaw i usług;

2) naliczony podatek VAT do rozliczenia z urzędem skarbowym bezpośrednio lub po spełnieniu określonych warunków;

3) naliczony podatek VAT niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu od podatku należnego, dotyczący składników majątku obrotowego, zwiększający ich wartość lub obciążający właściwe koszty albo rozliczenia międzyokresowe kosztów czynne;

4) naliczony podatek VAT niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu od podatku należnego, dotyczący środków trwałych, inwestycji rozpoczętych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zwiększający ich wartość.

Za pośrednictwem konta 300 można rozliczać również:

1) odchylenia od cen ewidencyjnych, od rzeczywistych cen zakupu lub cen nabycia;

2) koszty zakupu zawarte w fakturach dostawców;

3) opłaty manipulacyjne pobierane przy imporcie;

4) niedobory, szkody i nadwyżki w transporcie;

5) reklamacje (sprostowania) dotyczące faktur dostawców.

Konto 300 może wykazywać dwa salda. Saldo Wn oznacza stan dostaw w drodze (materiały i towary w drodze), a saldo Ma - stan dostaw lub usług niefakturowanych.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

(...)

51) Zespół 4 - "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie"

Konta zespołu 4 "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie" służą do ewidencji kosztów w układzie rodzajowym i ich rozliczenia. Poniesione koszty ujmuje się w księgach rachunkowych w momencie ich powstania niezależnie od terminu ich zapłaty. Zmniejszenia uprzednio zarachowanych kosztów dokonuje się na podstawie dokumentów korygujących koszty (np. faktur korygujących).

Nie księguje się na kontach zespołu 4 kosztów finansowanych, zgodnie z odrębnymi przepisami, z funduszy celowych i innych oraz kosztów inwestycji, pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych.

Ewidencję szczegółową do kont zespołu 4 prowadzi się według podziałek klasyfikacji planu finansowego oraz w przekrojach dostosowanych do potrzeb planowania, analiz oraz w sposób umożliwiający sporządzenie sprawozdań finansowych, sprawozdań budżetowych lub innych sprawozdań określonych w odrębnych przepisach obowiązujących jednostkę.

● Ewidencja szczegółowa do kont zespołu 4 prowadzona jest według podziałek klasyfikacji planu finansowego oraz w przekrojach dostosowanych do potrzeb planowania, analiz, w sposób umożliwiający sporządzenie sprawozdań finansowych i sprawozdań budżetowych z wyłączeniem konta 400. Najczęściej stosuje się następujące zasady powiązania z klasyfikacją budżetową:

● konto 400 - "Amortyzacja";

● konto 401 - "Zużycie materiałów i energii": par. 4210, par. 4220, par. 4240, par. 4260;

● konto 402 - "Usługi obce": par. 4270, par. 4280 (w zakresie realizacji programów zdrowotnych realizowanych dla mieszkańców gminy), par. 4300, par. 4330, par. 4340, par. 4360, par. 4380, par. 4390, par. 4400;

● konto 403 - "Podatki i opłaty": par. 4430 (podatek od nieruchomości i od czynności cywilnoprawnych, opłaty o charakterze podatkowym, opłaty lokalne, skarbowe, roczne z tytułu użytkowania wieczystego gruntu), par. 4480, par. 4490, par. 4500, par. 4510, par. 4520, par. 4530;

● konto 404 - "Wynagrodzenia": par. 3040, par. 4010, par. 4040, par. 4100, par. 4170;

● konto 405 - "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia": par. 3020, par. 4110, par. 4120, par. 4140, par. 4280 (w zakresie świadczeń dla pracowników), par. 4440, par. 4700;

● konto 409 - "Pozostałe koszty rodzajowe": par. 3020 (odprawy pośmiertne), par. 4410, par. 4420, par. 4430 (ubezpieczenia majątkowe i osobowe, składki na rzecz stowarzyszeń), par. 4540, par. 4610, par. 4620, par. 4630, par. 4640, par. 4690;

● konto 410 - "Inne świadczenia finansowane z budżetu": par. 3030, par. 3040 (nie dotyczy pracowników jednostki), par. 3050, par. 3110, par. 3210, par. 3230, par. 3240, par. 3250, par. 3260, par. 4130, par. 4290,

● konto 411 - "Pozostałe obciążenia": par. 2850, par. 2900, par. 2910, par. 2930, par. 2940, par. 2960, par. 2970, par. 4160, par. 4560, par. 4590, par. 4600, par. 4900, par. 4980.

(...)

55) Konto 403 - "Podatki i opłaty"

Konto 403 służy do ewidencji w szczególności kosztów z tytułu podatku akcyzowego, podatku od nieruchomości i podatku od środków transportu, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz opłat o charakterze podatkowym, a także opłat: notarialnej, skarbowej i administracyjnej oraz składek i wpłat do organizacji międzynarodowych.

Na stronie Wn konta ujmuje się poniesione koszty z ww. tytułów, a na stronie Ma ujmuje się zmniejszenie poniesionych kosztów oraz na dzień bilansowy - przeniesienie kosztów z tego tytułu na konto 860.

● Do katalogu ewidencjonowanych na tym koncie opłat dodano również składki i wpłaty do organizacji międzynarodowych.

56) Konto 404 - "Wynagrodzenia"

Konto 404 służy do ewidencji kosztów działalności podstawowej z tytułu wynagrodzeń z pracownikami i innymi osobami fizycznymi zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy agencyjnej i innych umów zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na stronie Wn konta ujmuje się kwotę należnego pracownikom i innym osobom fizycznym wynagrodzenia brutto (tj. bez potrąceń z różnych tytułów dokonywanych na listach płac).

Na stronie Ma księguje się korekty uprzednio zewidencjonowanych kosztów działalności podstawowej z tytułu wynagrodzeń oraz na dzień bilansowy przenosi się je na konto 860.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

57) Konto 405 - "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia"

Konto 405 służy do ewidencji kosztów działalności podstawowej z tytułu różnego rodzaju świadczeń na rzecz pracowników i osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy o dzieło i innych umów, które nie są zaliczane do wynagrodzeń.

Na stronie Wn konta 405 ujmuje się poniesione koszty z tytułu ubezpieczeń społecznych i świadczeń na rzecz pracowników i osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy o dzieło i innych umów, które nie są zaliczane do wynagrodzeń.

Na stronie Ma konta ujmuje się zmniejszenie kosztów z tytułu ubezpieczenia społecznego i świadczeń na rzecz pracowników i osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy o dzieło i innych umów, a na dzień bilansowy przenosi się je na konto 860.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

58) Konto 409 - "Pozostałe koszty rodzajowe"

Konto 409 służy do ewidencji kosztów działalności podstawowej, które nie kwalifikują się do ujęcia na kontach 400-405. Na koncie tym ujmuje się w szczególności zwroty wydatków za używanie samochodów prywatnych pracowników do zadań służbowych, koszty krajowych i zagranicznych podróży służbowych, koszty ubezpieczeń majątkowych i osobowych, odprawy z tytułu wypadków przy pracy oraz innych kosztów niezaliczanych do kosztów działalności finansowej i pozostałych kosztów operacyjnych.

Na stronie Wn konta ujmuje się poniesione koszty z ww. tytułów, a na stronie Ma ich zmniejszenie oraz na dzień bilansowy ujmuje się przeniesienie poniesionych kosztów na konto 860.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

(...)

60) Zespół 5 - "Koszty według typów działalności i ich rozliczenie"

Konta zespołu 5 "Koszty według typów działalności i ich rozliczenie" służą do ewidencji i rozliczenia kosztów w układzie kalkulacyjnym. Konta tego zespołu mogą zostać również wykorzystane do ewidencji wykonania budżetu w układzie zadaniowym.

Nie ujmuje się na kontach zespołu 5 kosztów finansowanych, zgodnie z odrębnymi przepisami, z funduszy celowych i innych oraz kosztów inwestycji, pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych.

Konta zespołu 5 zaleca się prowadzić wówczas, gdy:

1) charakter, rozmiary działalności lub organizacja jednostki wymagają ustalania struktury kosztów poszczególnych typów lub odmian jej działalności, w tym także według miejsc ich powstawania;

2) w jednostce są wytwarzane produkty, których koszt podlega kalkulacji.

Na stronie Wn kont zespołu 5 ujmuje się:

1) poniesione koszty rodzajowe ujęte uprzednio na kontach: 400, 401, 402, 403, 404, 405, 409, w korespondencji ze stroną Ma konta 490;

2) koszty rozliczane w czasie, w korespondencji ze stroną Ma konta 640;

3) wydanie półfabrykatów do produkcji w jednostkach, które prowadzą ich ewidencję ilościowo-wartościową, w korespondencji ze stroną Ma konta 600.

Na stronie Ma kont zespołu 5 ujmuje się:

1) rzeczywisty koszt wytworzonych produktów gotowych (Wn konto 580 lub Wn konto 700), jeżeli po zakończeniu wytwarzania produktów zalicza się je do produkcji sprzedanej (w tym na własne potrzeby);

2) przychody półfabrykatów w jednostkach, które prowadzą ich ewidencję ilościowo-wartościową (Wn konto 600 lub 580);

3) koszty zaliczane do wyniku finansowego bieżącego okresu, lecz niewliczane do kosztu własnego produktów (koszty handlowe, koszty zarządu i koszty sprzedaży - Wn konto 490);

4) koszty do rozliczenia w czasie (Wn konto 640).

Na stronie Wn jednych kont zespołu 5 i jednocześnie na stronie Ma innych kont zespołu 5 księguje się świadczenia wzajemne poszczególnych działalności.

Na koniec roku obrotowego konta zespołu 5 (z wyjątkiem kont 550 i 580) mogą wykazywać salda Wn, oznaczające produkcję w toku, w jednostkach prowadzących ewidencję półfabrykatów na koncie 600 lub produkcję niezakończoną w jednostkach prowadzących ewidencję półfabrykatów na kontach zespołu 5.

● W opisie konta, podobnie jak w treści rozporządzenia, wskazano, iż jest możliwość ewidencjonowania budżetu zadaniowego z wykorzystaniem kont tego zespołu.

(...)

65) Zespół 6 - "Produkty"

Konta zespołu 6 "Produkty" służą do ewidencji produktów wytworzonych przez jednostkę oraz kosztów rozliczonych w czasie.

● Zwykle konta zespołu 6 przeznaczone są do:

● rozliczeń międzyokresowych czynnych kosztów,

● rozliczeń większych remontów,

● rozliczeń międzyokresowych biernych,

●innych rozliczeń międzyokresowych czynnych,

● innych rozliczeń międzyokresowych biernych,

● czynszów za najem lokali, dzierżaw płatnych z góry za kilka okresów,

● ubezpieczeń majątkowych płatnych za kilka okresów,

● opłat za użytkowanie wieczyste,

● prenumeraty czasopism i innych wydawnictw płatnych z góry za kilka okresów.

(...)

67) Konto 620 - "Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów"

Konto 620 służy do ewidencji różnic pomiędzy ceną ewidencyjną produktów a ich rzeczywistym kosztem wytworzenia.

Na stronie Wn konta 620 ujmuje się powstałe odchylenia debetowe i rozliczenie odchyleń kredytowych, a na stronie Ma - powstałe odchylenia kredytowe i rozliczenie odchyleń debetowych.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 620 powinna zapewnić podział odchyleń na dotyczące wyrobów gotowych i półfabrykatów.

Konto 620 może wykazywać saldo Wn lub Ma, które oznacza stan odchyleń dotyczących zapasów produktów, korygując ich wartość bilansową.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

68) Konto 640 - "Rozliczenia międzyokresowe kosztów"

Konto 640 służy do ewidencji kosztów przyszłych okresów (rozliczenia międzyokresowe czynne) oraz prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy (rozliczenia międzyokresowe bierne).

Na stronie Wn konta 640 ujmuje się koszty proste i złożone poniesione w okresie sprawozdawczym, a dotyczące przyszłych okresów, oraz koszty poniesione w okresie sprawozdawczym, w związku, z którymi w poprzednich okresach dokonano rozliczenia międzyokresowego kosztów (bierne).

Na stronie Ma konta 640 ujmuje się prawdopodobne zobowiązania przypadające na bieżący okres sprawozdawczy oraz zaliczenie do kosztów okresu sprawozdawczego kosztów poniesionych w okresach poprzednich.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 640 powinna umożliwić ustalenie:

1) wysokości tych kosztów zakupu, które podlegają rozliczeniu w czasie;

2) wysokości innych rozliczeń międzyokresowych kosztów z dalszym podziałem według ich tytułów.

Saldo Wn konta 640 wyraża koszty przyszłych okresów, a saldo Ma - stan prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy.

● W opisie konta 640 doprecyzowano, iż służy ono do ewidencji prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy (rozliczenia międzyokresowe bierne), co ma na celu dostosowanie opisu konta do ustawy o rachunkowości.

Rozliczenia międzyokresowe czynne to inaczej wydatki poniesione z góry, które staną się kosztami w przyszłych okresach. Typowe pozycje kosztów czynnych rozliczanych w czasie to:

● wykupienie prenumeraty czasopism płatnych z góry za kilka okresów,

● czynsze opłacone z góry za kilka okresów sprawozdawczych,

● wykupienie polisy ubezpieczeniowej,

● koszty kapitalnych remontów,

● dodatki mieszkaniowe,

● opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów.

● Przy ustalaniu rozliczeń międzyokresowych kosztów należy uwzględniać zasadę istotności.

W jednostkach budżetowych nie dokonuje się więc biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów wynikających z obowiązku wykonania przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, które przechodzą z roku na rok w zbliżonej wysokości (np. świadczeń emerytalnych, nagród jubileuszowych), które zgodnie z art. 39 ust. 2 pkt 2 u.r. są zaliczane do rozliczeń międzyokresowych biernych.

69) Zespół 7 - "Przychody, dochody i koszty"

Konta zespołu 7 "Przychody, dochody i koszty" służą do ewidencji:

1) przychodów i kosztów ich osiągnięcia z tytułu sprzedaży produktów, towarów, przychodów i kosztów operacji finansowych oraz pozostałych przychodów i kosztów operacyjnych;

2) podatków nieujętych na koncie 403;

3) dotacji i subwencji otrzymanych, które wpływają na wynik finansowy, oraz dotacji przekazanych.

Ewidencję szczegółową prowadzi się według pozycji planu finansowego oraz stosownie do potrzeb planowania, analizy i sprawozdawczości oraz obliczenia podatków.

(...)

74) Konto 750 - "Przychody finansowe"

Konto 750 służy do ewidencji przychodów finansowych.

Na stronie Ma konta 750 ujmuje się przychody z tytułu operacji finansowych, w szczególności przychody ze sprzedaży papierów wartościowych, przychody z udziałów i akcji, dywidendy oraz odsetki od udzielonych pożyczek, dyskonto przy zakupie weksli, czeków obcych i papierów wartościowych oraz odsetki za zwłokę w zapłacie należności, dodatnie różnice kursowe.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 750 powinna zapewnić wyodrębnienie przychodów finansowych z tytułu udziałów w innych podmiotach gospodarczych, należne jednostce odsetki.

W końcu roku obrotowego przenosi się przychody finansowe na stronę Ma konta 860 (Wn konto 750).

Na koniec roku konto 750 nie wykazuje salda.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

75) Konto 751 - "Koszty finansowe"

Konto 751 służy do ewidencji kosztów finansowych.

Na stronie Wn konta 751 ujmuje się w szczególności wartość sprzedanych udziałów, akcji i innych papierów wartościowych, odsetki od obligacji, odsetki od kredytów i pożyczek, odsetki za zwłokę w zapłacie zobowiązań, z wyjątkiem obciążających środki trwałe w budowie, odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu operacji finansowych, dyskonto przy sprzedaży weksli, czeków obcych i papierów wartościowych, ujemne różnice kursowe, z wyjątkiem obciążających środki trwałe w budowie.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 751 powinna zapewnić wyodrębnienie w zakresie kosztów operacji finansowych - naliczone odsetki od pożyczek i odsetki za zwłokę od zobowiązań.

W końcu roku obrotowego przenosi się koszty operacji finansowych na stronę Wn konta 860 (Ma konto 751).

Na koniec roku konto 751 nie wykazuje salda.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

76) Konto 760 - "Pozostałe przychody operacyjne"

Konto 760 służy do ewidencji przychodów niezwiązanych bezpośrednio z podstawową działalnością jednostki, w tym wszelkich innych przychodów niż podlegające ewidencji na kontach: 700, 720, 730, 750. W szczególności na stronie Ma konta 760 ujmuje się:

1) przychody ze sprzedaży materiałów w wartości cen zakupu lub nabycia materiałów;

2) przychody ze sprzedaży środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych w budowie;

3) odpisane przedawnione zobowiązania, otrzymane odszkodowania, kary, nieodpłatnie otrzymane, w tym w drodze darowizny, aktywa umarzane jednorazowo, rzeczowe aktywa obrotowe, przychody o nadzwyczajnej wartości lub które wystąpiły incydentalnie;

4) równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych nieodpłatnie przez samorządowy zakład budżetowy, a także od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, na sfinansowanie, których samorządowy zakład budżetowy otrzymał środki pieniężne, w korespondencji ze stroną Wn konta 800;

5) zmniejszenie stanu produktów w korespondencji ze stroną Wn konta 490.

W końcu roku obrotowego przenosi się pozostałe przychody operacyjne na stronę Ma konta 860, w korespondencji ze stroną Wn konta 760.

Na koniec roku konto 760 nie wykazuje salda.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

77) Konto 761 - "Pozostałe koszty operacyjne"

Konto 761 służy do ewidencji kosztów niezwiązanych bezpośrednio z podstawową działalnością jednostki. W szczególności na stronie Wn konta 761 ujmuje się:

1) koszty osiągnięcia pozostałych przychodów w wartości cen zakupu lub nabycia materiałów;

2) kary, odpisane przedawnione, umorzone i nieściągalne należności, odpisy aktualizujące należności, koszty postępowania spornego i egzekucyjnego oraz nieodpłatnie przekazane rzeczowe aktywa obrotowe, koszty o nadzwyczajnej wartości lub które wystąpiły incydentalnie.

Konto 761 służy również - w jednostkach ewidencjonujących koszty na kontach: 400, 401, 402, 403, 404, 405, 409, 490 oraz zespołu 5 - do ewidencji zapisów uzupełniających, dokonanych na kontach zespołów 5 i 6 z tytułu zwiększeń bądź zmniejszeń stanu produktów (w tym także rozliczeń międzyokresowych kosztów), w korespondencji z innymi kontami niż konto 490, konta zespołów 5 lub 6 oraz konta kosztu własnego sprzedaży w zespole 7.

Na stronie Wn konta 761 w korespondencji ze stroną Ma konta 490 ujmuje się zwiększenie stanu produktów.

W końcu roku obrotowego przenosi się:

1) na stronę Wn konta 490 - koszty związane z zakupem i sprzedażą składników majątku, jeżeli zostały ujęte na koncie 761, w korespondencji ze stroną Ma konta 761;

2) na stronę Wn konta 860 - pozostałe koszty operacyjne, w korespondencji ze stroną Ma konta 761.

Na koniec roku konto 761 nie wykazuje salda.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

78) Zespół 8 - "Fundusze, rezerwy i wynik finansowy"

Konta zespołu 8 służą do ewidencji funduszy, wyniku finansowego, dotacji z budżetu, rezerw i rozliczeń międzyokresowych przychodów.

79) Konto 800 - "Fundusz jednostki"

Konto 800 służy do ewidencji równowartości aktywów trwałych i obrotowych jednostki i ich zmian.

Na stronie Wn konta 800 ujmuje się zmniejszenia funduszu, a na stronie Ma - jego zwiększenia, zgodnie z odrębnymi przepisami regulującymi gospodarkę finansową jednostki.

Na stronie Wn konta 800 ujmuje się w szczególności:

1) przeksięgowanie straty bilansowej roku ubiegłego z konta 860;

2) przeksięgowanie, pod datą sprawozdania budżetowego, zrealizowanych dochodów budżetowych z konta 222 oraz konta 235;

3) przeksięgowanie, w końcu roku obrotowego, dotacji z budżetu i środków budżetowych wykorzystanych na inwestycje z konta 810;

4) różnice z aktualizacji wyceny środków trwałych;

5) wartość sprzedanych, nieodpłatnie przekazanych oraz wniesionych w formie wkładu niepieniężnego (aportu) środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych w budowie;

6) wartość pasywów przejętych od zlikwidowanych jednostek;

7) wartość aktywów przekazanych w ramach centralnego zaopatrzenia;

8) równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych nieodpłatnie przez samorządowy zakład budżetowy, a także od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, na sfinansowanie, których samorządowy zakład budżetowy otrzymał środki pieniężne, w korespondencji ze stroną Ma konta 760.

Na stronie Ma konta 800 ujmuje się w szczególności:

1) przeksięgowanie zysku bilansowego roku ubiegłego z konta 860;

2) przeksięgowanie, pod datą sprawozdania budżetowego, zrealizowanych wydatków budżetowych z konta 223;

3) przeksięgowanie, pod datą sprawozdania budżetowego, zrealizowanych wydatków środków europejskich z konta 227;

4) okresowe lub roczne przeniesienie zrealizowanych wydatków ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi z konta 228;

5) wpływ środków przeznaczonych na finansowanie inwestycji;

6) różnice z aktualizacji wyceny środków trwałych;

7) nieodpłatne otrzymanie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych w budowie;

8) wartość aktywów przejętych od zlikwidowanych jednostek;

9) wartość objętych akcji i udziałów;

10) wartość aktywów otrzymanych w ramach centralnego zaopatrzenia.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 800 powinna zapewnić możliwość ustalenia przyczyn zwiększeń i zmniejszeń funduszu jednostki.

Saldo konta 800 oznacza stan funduszu jednostki.

● W opisie konta wprowadzono zmianę polegającą na wskazaniu, iż saldo konta oznacza stan funduszu jednostki. Z uwagi na to, iż w praktyce występują różne sytuacje - w zależności od przebiegu zdarzeń w danej jednostce - odstąpiono od wskazywania salda na koniec roku na tym koncie. [tabela 17 i 18]

Tabela 17. Typowe zapisy strony Wn konta 800 Fundusz jednostki

1.	Przeksięgowanie w roku następnym pod datą przyjęcia sprawozdania finansowego straty bilansowej roku ubiegłego	860
2.	Przeksięgowanie, pod datą sprawozdania budżetowego (31.12), zrealizowanych dochodów budżetowych	222
3.	Przeksięgowanie w końcu roku obrotowego dotacji z budżetu, które zostały uznane za wykorzystane lub rozliczone, i środków budżetowych wykorzystanych na inwestycje (pod datą 31 grudnia)	810
4.	Różnice z aktualizacji wyceny środków trwałych	011
5.	Wartość nieumorzona środków trwałych wycofanych z eksploatacji na skutek zużycia (pod datą postawienia w stan likwidacji)	011
6.	Wartość sprzedanych, nieodpłatnie przekazanych oraz wniesionych w formie wkładu niepieniężnego (aportu) środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych w budowie	011-016, 020,030,080
7.	Dotychczasowe umorzenie środków trwałych otrzymanych nieodpłatnie od innych jednostek i samorządowych zakładów budżetowych	071
8.	Wartość nieumorzona sprzedanych środków trwałych	011
9.	Wyksięgowanie kosztów dotyczących sprzedanych lub nieodpłatnie przekazanych inwestycji	080
10.	Podwyższenie wartości umorzenia środków trwałych na skutek aktualizacji	071
11.	Zmniejszenie wartości środków trwałych na skutek zarządzonej aktualizacji	011
12.	Wartość nieumorzona środków trwałych uznanych za niedobory niezawinione	243
13.	Pasywa przejęte od zlikwidowanych (połączonych) jednostek
14.	Ujęcie kwoty korekty spowodowanej błędem lat ubiegłych (art. 54 ust. 3 ustawy)

Tabela 18. Typowe zapisy strony Ma konta 800 Fundusz jednostki

1.	Przeksięgowanie, w roku następnym pod datą przyjęcia sprawozdania finansowego, zysku bilansowego	860
2.	Przeksięgowanie, pod datą sprawozdania finansowego (31.12), zrealizowanych wydatków budżetowych i funduszy pomocowych	223, 228
3.	Otrzymanie nieodpłatnie od innych jednostek niż budżetowe: środków trwałych (w wartości wynikającej z wyceny) inwestycji (koszty ujęte w dowodzie przekazującego)	011, 016 080
4.	Otrzymanie nieodpłatnie od jednostek budżetowych oraz samorządowych zakładów budżetowych: środków trwałych (wartość brutto), dzieł sztuki i zbiorów muzealnych, inwestycji, materiałów, wartości niematerialnych i prawnych	011 016 080 310 020
5.	Zwiększenie wartości środków trwałych na skutek zarządzonej aktualizacji wyceny (wartość brutto)	011
6.	Umorzenie dotychczas rozchodowanych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z tytułu postawienia w stan likwidacji, sprzedanych lub przekazanych nieodpłatnie lub wniesionych aportem	071
7.	Równowartość wydatków budżetowych na sfinansowanie własnych inwestycji, zakupu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych	810
8.	Objęcie udziałów i akcji w spółkach miejskich	030
9.	Aktywa przejęte od zlikwidowanych (połączonych) jednostek	015
10.	Ujęcie kwoty korekty spowodowanej błędem lat ubiegłych (art. 54 ust. 3 ustawy)

80) Konto 810 - "Dotacje budżetowe, płatności z budżetu środków europejskich oraz środki z budżetu na inwestycje"

Konto 810 służy do ewidencji dotacji budżetowych, płatności z budżetu środków europejskich oraz środków z budżetu na inwestycje.

Na stronie Wn konta 810 ujmuje się:

1) wartość dotacji przekazanych z budżetu w części uznanej za wykorzystane lub rozliczone, w korespondencji z kontem 224;

2) wartość płatności z budżetu środków europejskich uznanych za rozliczone, w korespondencji z kontem 224;

3) równowartość wydatków dokonanych przez jednostki budżetowe ze środków budżetu na finansowanie: środków trwałych w budowie, zakupu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Na stronie Ma konta 810 ujmuje się przeksięgowanie, w końcu roku, salda konta 810 na konto 800.

Na koniec roku konto 810 nie wykazuje salda.

81) Konto 820 - "Rozliczenie wyniku finansowego"

Konto 820 służy do ewidencji rozliczenia wyniku finansowego samorządowych zakładów budżetowych.

Na stronie Wn konta 820 ujmuje się dokonane lub należne wpłaty do budżetu z tytułu nadwyżki środków obrotowych samorządowych zakładów budżetowych.

Na stronie Ma konta 820 ujmuje się przeniesienie salda konta w roku następnym na konto 800.

● Od 2018 roku rozliczenie nadwyżki dochodów jednostek budżetowych prowadzących działalność oświatową, które wcześniej były ewidencjonowane na koncie 820, przeniesiono na konto 870. Zmiana ta ma na celu jednolite prezentowanie w poszczególnych częściach sprawozdania finansowego (bilans, rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w funduszu) wyniku finansowego netto tych jednostek. Konsekwencją tej zmiany jest dostosowanie poszczególnych pozycji - wykazywanych w bilansie, rachunku zysków i strat oraz w zestawieniu zmian w funduszu stanowiących załączniki - do rozporządzenia.

82) Konto 840 - "Rezerwy i rozliczenia międzyokresowe przychodów"

Konto 840 służy do ewidencji przychodów zaliczanych do przyszłych okresów oraz innych rozliczeń międzyokresowych i rezerw.

Na stronie Ma konta 840 ujmuje się utworzenie i zwiększenie rezerwy, a na stronie Wn - ich zmniejszenie lub rozwiązanie.

Na stronie Ma konta 840 ujmuje się również powstanie i zwiększenia rozliczeń międzyokresowych przychodów, a na stronie Wn - ich rozliczenie poprzez zaliczenie ich do przychodów roku obrotowego.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 840 powinna zapewnić możliwość ustalenia stanu:

1) rezerwy oraz przyczyn jej zwiększeń i zmniejszeń;

2) rozliczeń międzyokresowych przychodów z poszczególnych tytułów oraz przyczyn ich zwiększeń i zmniejszeń.

Konto 840 może wykazywać saldo Ma, które oznacza stan rezerw i rozliczeń międzyokresowych przychodów.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta. [tabela 19 i 20, s. C12]

Tabela 19. Typowe zapisy stron Wn konta 840 Rezerwy i rozliczenia międzyokresowe przychodów

1.	Rozwiązanie lub zmniejszenie rezerwy na skutek: ujęcia zobowiązań = wygaśnięcia przyczyn rezerwy	201,234,240,244 751,761
2.	Zarachowanie przychodów przyszłych okresów do przychodów ze sprzedaży lub dotacji danego okresu	700,750,760
3.	Przeksięgowanie części długoterminowej należności budżetowych podlegających spłacie w danym roku zapis równoległy 221/226	750,760
4.	Zaliczenie do przychodów okresu równowartości wpłaconych uprzednio przypisanych kosztów postępowania sądowego, kar umownych i odszkodowań	760
5.	Równowartość środków przelanych na rachunek środków funduszy Unii Europejskiej na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań finansowanych ze środków UE i innych środków zagranicznych niepodlegających zwrotowi (wyksięgowanie zobowiązań funduszy pomocowych wobec budżetu).	208

Tabela 20. Typowe zapisy strony Ma konta 840 Rezerwy i rozliczenia międzyokresowe przychodów

1.	Utworzenie rezerwy na przyszłe zobowiązania w ciężar: pozostałych kosztów, kosztów finansowych	761 751
2.	Wpływy z tytułu przychodów zaliczonych do przyszłych okresów, np. za usługi, które będą wykonane w następnych okresach, albo dotacji na pokrycie kosztów przyszłych okresów	131
3.	Fakturowane zaliczki	201
4.	Należne, a niezapłacone kary, odszkodowania	201
5.	Kwoty przewyższające wartość roszczenia lub należności z tytułu wyceny niedoborów i szkód poniżej ich wartości ewidencyjnej netto oraz z tytułu zasądzonych kosztów postępowania sądowego i odsetek za zwłokę	201,234
6.	Przyszła należność z funduszy UE i innych zagranicznych środków, w części podlegającej refundacji dokonanych wydatków ze środków budżetowych na podstawie zrealizowanych faktur (ustalenie należności budżetu od funduszy Unii Europejskiej i innych środków zagranicznych niepodlegających zwrotowi)	208

83) Konto 851 - "Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych"

Konto 851 służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Środki pieniężne tego funduszu, wyodrębnione na specjalnym rachunku bankowym, ujmuje się na koncie 135 "Rachunki środków funduszy specjalnego przeznaczenia". Pozostałe środki majątkowe ujmuje się na odpowiednich kontach działalności podstawowej jednostki (z wyjątkiem kosztów i przychodów podlegających sfinansowaniu z funduszu).

Ewidencja szczegółowa do konta 851 powinna pozwolić na wyodrębnienie:

1) stanu, zwiększeń i zmniejszeń zakładowego funduszu świadczeń socjalnych;

2) wysokości poniesionych kosztów i wysokości uzyskanych przychodów przez poszczególne rodzaje działalności socjalnej.

Saldo Ma konta 851 wyraża stan zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta, poza zmianą techniczną.

(...)

86) Konto 860 - "Wynik finansowy"

Konto 860 służy do ustalania wyniku finansowego jednostki.

W końcu roku obrotowego na stronie Wn konta 860 ujmuje się sumę:

1) poniesionych kosztów, w korespondencji z kontem: 400, 401, 402, 403, 404, 405 i 409;

2) zmniejszeń stanu produktów oraz rozliczeń międzyokresowych w stosunku do stanu na początek roku, w korespondencji z kontem 490, w jednostkach stosujących to konto;

3) wartości sprzedanych towarów w cenie zakupu lub nabycia, w korespondencji z kontem 730, oraz materiałów, w korespondencji z kontem 760;

4) dotacji przekazanych na finansowanie działalności podstawowej samodzielnie bilansujących się oddziałów oraz na inwestycje samorządowych zakładów budżetowych, w korespondencji z kontem 740;

5) kosztów operacji finansowych, w korespondencji z kontem 751, oraz pozostałych kosztów operacyjnych, w korespondencji z kontem 761;

6) obowiązkowych zmniejszeń wyniku finansowego, w korespondencji z kontem 870.

Na stronie Ma konta 860 ujmuje się w końcu roku obrotowego sumę:

1) uzyskanych przychodów, w korespondencji z poszczególnymi kontami zespołu 7;

2) zwiększeń stanu produktów oraz rozliczeń międzyokresowych w stosunku do stanu na początek roku, w korespondencji z kontem 490;

3) dotacji otrzymanych na finansowanie działalności podstawowej, w korespondencji z kontem 740.

Saldo konta 860 wyraża na koniec roku obrotowego wynik finansowy jednostki, saldo Wn - stratę netto, saldo Ma - zysk netto. Saldo jest przenoszone w roku następnym na konto 800.

Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

(...)

1. Konta pozabilansowe

● W opisach kont pozabilansowych konta 998 - "Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego" i konta 999 - "Zaangażowanie wydatków budżetowych przyszłych lat" zmieniono opisy poprzez rezygnację z odniesienia do planu finansowego jednostki; proponuje się, aby z opisu konta wynikało, że służy ono do ewidencji kwot wynikających z umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie powoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym. Przedmiotowa zmiana jest zgodna z opisem kolumny "Zaangażowanie" - występującej w sprawozdaniu Rb-28 z wykonania planu wydatków budżetu państwa, sporządzanym zgodnie z przepisami rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej.

1) Konto 970 - "Płatności ze środków europejskich"

Konto 970 służy do ewidencji płatności dokonywanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego ze środków europejskich dysponenta z rachunku ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Na stronie Wn konta 970 ujmuje się wartość zleceń płatności przekazanych przez instytucje lub inne upoważnione podmioty do Banku Gospodarstwa Krajowego celem realizacji wydatków ze środków europejskich.

Na stronie Ma konta 970 ujmuje się, na podstawie informacji z Banku Gospodarstwa Krajowego o dokonaniu płatności na rachunek beneficjenta, podmiotu upoważnionego przez beneficjenta lub wykonawcy (odbiorcy), równowartość zrealizowanych płatności.

Konto 970 może wykazywać saldo Wn, które oznacza wartość zleceń płatności przekazanych przez instytucje lub inne upoważnione podmioty oczekujących za realizację przez Bank Gospodarstwa Krajowego.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

2) Konto 976 - "Wzajemne rozliczenia między jednostkami"

Konto służy do ewidencji kwot wynikających ze wzajemnych rozliczeń między jednostkami w celu sporządzenia łącznego sprawozdania finansowego.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

3) Konto 980 - "Plan finansowy wydatków budżetowych"

Konto 980 służy do ewidencji planu finansowego wydatków budżetowych dysponenta środków budżetowych.

Na stronie Wn konta 980 ujmuje się plan finansowy wydatków budżetowych oraz jego zmiany.

Na stronie Ma konta 980 ujmuje się:

1) równowartość zrealizowanych wydatków budżetu;

2) wartość planu niewygasających wydatków budżetu do realizacji w roku następnym;

3) wartość planu niezrealizowanego i wygasłego.

Ewidencja szczegółowa do konta 980 jest prowadzona w szczegółowości planu finansowego wydatków budżetowych.

Konto 980 nie wykazuje na koniec roku salda.

Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

4) Konto 981 - "Plan finansowy niewygasających wydatków"

Konto 981 służy do ewidencji planu finansowego niewygasających wydatków budżetowych dysponenta środków budżetowych.

Na stronie Wn konta 981 ujmuje się plan finansowy niewygasających wydatków budżetowych.

Na stronie Ma konta 981 ujmuje się:

1) równowartość zrealizowanych wydatków budżetowych obciążających plan finansowy niewygasających wydatków budżetowych;

2) wartość planu niewygasających wydatków budżetowych w części niezrealizowanej lub wygasłej.

Ewidencję szczegółową do konta 981 prowadzi się w szczegółowości planu finansowego niewygasających wydatków budżetowych.

Konto 981 nie wykazuje salda na koniec roku.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

(...)

6) Konto 983 - "Zaangażowanie wydatków środków europejskich roku bieżącego"

Konto 983 służy do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków środków europejskich na dany rok budżetowy.

Na stronie Wn konta 983 ujmuje się równowartość sfinansowanych wydatków środków europejskich w danym roku budżetowym.

Na stronie Ma konta 983 ujmuje się zaangażowanie wydatków w kwocie obciążającej plan finansowy, wynikającej z decyzji lub zawartych z beneficjentami umów o dofinansowanie projektów finansowanych z udziałem środków europejskich, których wykonanie spowoduje konieczność dokonania wydatków tych środków w roku bieżącym.

Na koniec roku konto 983 nie wykazuje salda.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta.

(...)

11) Konto 998 - "Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego"

Konto 998 służy do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków budżetowych danego roku budżetowego oraz niewygasających wydatków budżetowych ujętych do realizacji w danym roku budżetowym.

Na stronie Wn konta 998 ujmuje się:

1) równowartość sfinansowanych wydatków budżetowych w danym roku budżetowym;

2) równowartość zaangażowanych wydatków, które będą obciążały wydatki roku następnego.

Na stronie Ma konta 998 ujmuje się zaangażowanie wydatków, czyli wartość umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie spowoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym.

Ewidencja szczegółowa do konta 998 jest prowadzona według podziałek klasyfikacyjnych i powinna zapewnić w szczególności ustalenie kwoty niewygasających wydatków.

Na koniec roku konto 998 nie wykazuje salda.

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta, poza zrezygnowaniem z odniesienia do planu finansowego.

12) Konto 999 - "Zaangażowanie wydatków budżetowych przyszłych lat"

Konto 999 służy do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków budżetowych przyszłych lat oraz niewygasających wydatków, które mają być zrealizowane w latach następnych.

Na stronie Wn konta 999 ujmuje się równowartość zaangażowanych wydatków budżetowych w latach poprzednich przeznaczonych do realizacji w roku bieżącym.

Na stronie Ma konta 999 ujmuje się wysokość zaangażowanych wydatków lat przyszłych.

Ewidencja szczegółowa do konta 999 jest prowadzona według podziałek klasyfikacyjnych i powinna zapewnić w szczególności ustalenie kwoty niewygasających wydatków.

Na koniec roku konto 999 może wykazywać saldo Ma oznaczające zaangażowanie wydatków budżetowych lat przyszłych.

(...)

● Nie wprowadzono zmian w opisie tego konta, poza zrezygnowaniem z odniesienia do planu finansowego.ⒸⓅ