Sposób rozliczenia spłaty należności w jednostce budżetowej zależy od rodzaju odsetek

Na koncie dłużnika zarejestrowano zaległości z tytułu niepodatkowych należności budżetowych, w odniesieniu do których stosuje się przepisy działu III ordynacji podatkowej. Dłużnik po terminie dokonał spłaty zaległości, ale nie naliczył i nie wpłacił sam należnych odsetek. Jak w takim przypadku jednostka powinna rozliczyć wpłatę dokonaną przez dłużnika? Jaką minimalną kwotę odsetek naliczonych z tytułu nieterminowej zapłaty należności można przypisać jako spłatę należności ubocznych? Jak powinna przebiegać ewidencja z tym związana?

Sposób zaliczania spłat należności na odsetki i na należność główną jest różny w zależności od tego, czy mamy do czynienia z odsetkami ustawowymi czy też z odsetkami podatkowymi. Regulacje dotyczące odsetek ustawowych zostały zawarte w art. 451 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Z kodeksu cywilnego wynika, że dłużnik mający względem tego samego wierzyciela kilka długów tego samego rodzaju może przy spełnieniu świadczenia wskazać, który dług chce zaspokoić. Jednakże to, co przypada na poczet danego długu, wierzyciel może przede wszystkim zaliczyć na związane z tym długiem zaległe należności uboczne oraz na zalegające świadczenie główne. Powyższa zasada oznacza, że decyzja, na co zaliczyć dokonaną wpłatę w pierwszej kolejności, należy do dłużnika. Może on wskazać dług, który chce uiścić przy spełnieniu świadczenia, jednakże tylko do momentu zarachowania przez wierzyciela. Dyspozycja dłużnika co do zarachowania wiążę wierzyciela, z wyjątkiem należności ubocznych z tytułu np. odsetek lub kosztów, które ulegają krótszemu przedawnieniu.

W związku z tym, że zaliczenie dokonanej wpłaty przez dłużnika na należności uboczne jest prawem wierzyciela (jednostki), a nie obowiązkiem, kierownik jednostki sektora finansów publicznych w ramach procedur kontroli zarządczej powinien określić zasady zaliczania zaległych wpłat o charakterze cywilnoprawnym na należność główną oraz na odsetki oraz zasady powiadamiania dłużnika o zarachowaniu dokonanej przez niego wpłaty.

Zaliczenie wpłaty w pierwszej kolejności na odsetki za opóźnienie nie wymaga zgody dłużnika. Sprzeciw dłużnika co do takiego zaliczenia wpłaty nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Aby zaliczyć wpłatę w pierwszej kolejności na odsetki, nie trzeba wcześniej wzywać dłużnika do ich zapłaty (wyrok Sądu Najwyższego z 8 marca 2002 r., sygn. akt III CKN 548/2000).

W przypadku tzw. odsetek podatkowych regulacje w tej sprawie zostały zawarte w art. 55 ust. 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Z regulacji tych wynika, że:

● odsetki od zaległości podatkowych podlegają wpłacie przez dłużnika bez uprzedniego wezwania organu uprawnionego do ich pobierania,

● w przypadku gdy dokonana przez dłużnika wpłata nie pokrywa zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, dokonaną wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości do kwoty odsetek za zwłokę.

Sposób wyliczenia proporcji, według której spłatę zalicza się w poczet należności głównej i w poczet odsetek, przedstawia przykład. Aby pokazać sytuacje, gdy wylicza się różne odsetki, przykład dotyczy roku 2013, ponieważ odsetki nie uległy zmianie od 4 lipca 2013 r.

PRZYKŁAD

Ważne są daty

Jednostka od zaległości zarejestrowanych na koncie dłużnika powinna naliczyć odsetki od zaległości w kwocie 75 zł, przyjmując do wyliczenia niżej określone dane:

a) termin zapłaty 14 czerwca 2013 r.,

b) wpłata dokonana przez dłużnika 30 września 2013 r.,

c) termin naliczenia odsetek od 15 czerwca 2013 r. do 30 września 2013 r.,

d) odsetki od zaległości podatkowych za okres 15 czerwca 2013 r. - 3 lipca 2013 r. - 10,5 proc.,

e) odsetki od zaległości podatkowych za okres 4 lipca 2013 r. - 30 września 2013 r. - 10 proc.,

@RY1@i02/2014/173/i02.2014.173.00800030d.101.gif@RY2@

Po zaokrągleniu odsetki = 75 zł.

Jednostka powinna zaliczyć wpłatę dłużnika następująco:

a) wyliczenie proporcji: 2575 zł : 2500 zł = 1,03,

b) należność główna: 2500 zł : 1,03 = 2427,18 zł,

c) odsetki: 2500 zł - 2427,18 zł = 72,82 zł.

Tak więc dłużnik, dokonując wpłaty bez odsetek, na dzień 30 września 2013 r. miał następujące zadłużenie:

a) zaległość z tytułu niepodatkowych należności budżetowych w kwocie 72,82 zł,

b) zaległość z tytułu odsetek w kwocie 2,18 zł.

Wynika to też z zapisów księgowych przedstawionych na poniższym schemacie.

@RY1@i02/2014/173/i02.2014.173.00800030d.102.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. Przypis należności z tytułu niepodatkowych dochodów budżetowych w kwocie 2500 zł: strona Wn konta 221 - Należności z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odpowiedni paragraf klasyfikacji budżetowej oraz kontrahent), strona Ma konta 720 - Przychody z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odpowiedni paragraf klasyfikacji budżetowej);

2. Wpłata przez dłużnika kwoty 2500 zł tytułem spłaty niepodatkowych należności budżetowych:

a) zaliczenie wpłaty w kwocie 72,82 zł w poczet odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty: strona Wn konta 130 - Rachunek bieżący jednostki (analityka: odsetki), strona Ma konta 221 - Należności z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odsetki);

b) zaliczenie pozostałej części wpłaty, tj. kwoty 2427,18 zł, w poczet należności głównej: strona Wn konta 130 - Rachunek bieżący jednostki (analityka: odpowiedni paragraf klasyfikacji budżetowej), strona Ma konta 221 - Należności z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odpowiedni paragraf klasyfikacji budżetowej oraz kontrahent);

3. Przypis odsetek naliczonych na dzień wpłaty w kwocie 75 zł: strona Wn konta 221 - Należności z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odsetki i kontrahent), strona Ma konta 750 - Przychody finansowe (analityka: odsetki).

@RY1@i02/2014/173/i02.2014.173.00800030d.803.jpg@RY2@

Elżbieta Gaździk  główna księgowa samorządowej jednostki budżetowej

Elżbieta Gaździk

 główna księgowa samorządowej jednostki budżetowej

Podstawa prawna

Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Rozporządzenie ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 289).