Świadczenia wzajemne trzeba udokumentować fakturą VAT

Na początek zaznaczmy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, co do zasady, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług wykonywane na terytorium kraju. Ustawa o VAT wskazuje, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Świadczeniem usług jest natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT dostawa towarów bądź świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy mają charakter odpłatny, z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie.

Wynagrodzenie (zapłata) na towar bądź usługi może przyjmować postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego, określonego w naturze, np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany usług. Powoduje to, że świadczenia takie mogą zostać uznane za transakcje barterowe.

Przeanalizujmy przypadek, gdy stronami świadczeń wzajemnych (np. w przypadku umowy zamiany) będą podatnicy VAT. W takiej sytuacji może się okazać, że na każdym podmiocie będzie ciążył obowiązek podatkowy, co oznacza, że obaj kontrahenci zobowiązani będą do wystawienia faktur VAT wraz ze stawką i kwotą podatku.

Obowiązek podatkowy powstanie, gdy przedmiotem świadczeń wzajemnych będzie odpłatna dostawa towarów ewentualnie odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Podstawą opodatkowania VAT jest obrót, a więc kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Przypomnijmy, że od 1 stycznia 2008 r. wprowadzono do ustawy o VAT pojęcie wartość rynkowa, które służy określeniu podstawy opodatkowania w przypadku należności określonej w naturze, w sytuacji gdy cena została określona w formie innej niż pieniężna oraz w przypadku wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dla których nie została określona cena. W obu przypadkach, co do zasady, podstawą opodatkowania będzie obecnie wartość rynkowa pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług.

Warto zaznaczyć, że nie wszystkie świadczenia wzajemne między kontrahentami - podatnikami VAT będą stanowiły odrębne czynności podlegające opodatkowaniu. Dotyczy to sytuacji, gdy w celu wykonania danego świadczenia usługobiorca musi (lub chce) udostępnić swój majątek usługodawcy bądź w inny sposób ułatwić świadczenie usługi na swoją rzecz. Takie użyczenie majątku oczywiście nie stanowi odrębnej czynności opodatkowanej, w szczególności dlatego, że jest czynnością nieodpłatną niezależnie od tego, czy wpływa ona na cenę danego świadczenia czy też nie, przy czym na pewno jest to czynność związana z przedsiębiorstwem podatnika.

W kategoriach prawa cywilnego można ująć to jako obowiązek wierzyciela współdziałania z dłużnikiem w wykonaniu świadczenia na rzecz wierzyciela w zakresie objętym świadczeniem. Kwestię tę porusza wyrok WSA w Białymstoku z 31 lipca 2007 r. (sygn. akt I SA/Bk 155/07). Sąd przychylił się do stanowiska podatnika, uznając, że potrącenie jest czynnością stron, która jest możliwa wówczas, gdy strony transakcji mają świadomość istnienia wierzytelności i wyrażają w jakikolwiek sposób wolę ich wzajemnego potrącenia. W rozpatrywanej sytuacji spółka nabywała specjalistyczne maszyny i urządzenia, a następnie bez opodatkowania przekazywała je nieodpłatnie wykonawcom, którzy wykorzystywali je do wykonania przedmiotu zlecenia, tj. produkcji i montażu na rzecz spółki. Organy podatkowe stanęły na stanowisku, że w zaistniałej sytuacji występowało wzajemne świadczenie usług, z tym że świadczenie spółki zostało wyrażone w naturze.

Sąd, uchylając decyzję, wskazał, że wyjaśnienia wymaga m.in. charakter zawartej między stronami umowy oraz kwestia, w jaki sposób następowało potrącenie należnych każdej ze stron umowy wynagrodzeń za wykonywanie usług. Sąd przypomniał, że stosunki oparte na typowej umowie użyczenia, w ramach której użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy, mogą być uznane wyłącznie za nieodpłatne świadczenie usług. W przypadku nieodpłatnego świadczenia usług związanego z prowadzonym przedsiębiorstwem czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W omawianym wyroku wskazano jednocześnie, że od umowy użyczenia należy odróżnić umowy wykraczające poza jej kodeksowy zakres, które zbliżają się swoim charakterem do umów nienazwanych, gdyż tych drugich na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie można zakwalifikować jako nieodpłatnych, w tej sytuacji będziemy bowiem mieli do czynienia z usługami o charakterze wzajemnym.

Na zakończenie dodajmy jeszcze, że orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje, że odpłatność ma miejsce, gdy:

● istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym,

● dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności,

● wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Producent lodów przekazał lodówko-chłodziarkę z własnym logo sprzedawcy detalicznemu w zamian za przechowywanie w niej wyłącznie jego produktów. W takim przypadku będziemy mieli do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi rodzącymi po obu stronach transakcji obowiązek podatkowy w zakresie VAT.

Z punktu widzenia polskiego prawa cywilnego barter jest rodzajem umowy zamiany, polegającej na równoważącej się wartościowo wymianie towaru na towar lub usługi na usługę (ewentualnie usługi na towar lub towaru na usługę), gdzie nie wchodzą w grę dodatkowe rozliczenia pieniężne między kontrahentami. Definicja taka potwierdzona została w wyroku NSA w Lublinie z 9 września 1994 r., sygn. akt SA/Lu 173/94.

Wartość rynkowa - całkowita kwota, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju.

krzysztof.koslicki@infor.pl

Art. 2 pkt 27b, art. 5, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 2, art. 29 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).