Kto oprócz nieuczciwego kontrahenta może być jeszcze niewłaściwy

W wyroku z 17 czerwca 2011 r. w sprawie dotyczącej pustych faktur (sygn. akt III Sa/ Wa 2461/10) WSA w Warszawie orzekł, że przepisy prawa nie posługują się pojęciem dobrej wiary i to na podatnika przechodzi wszelkie ryzyko wyboru niewłaściwego, w tym nieuczciwego kontrahenta.

W taki sposób WSA wprowadził do obrotu pojęcie niewłaściwego kontrahenta, zarazem dając wytyczne, że jest nim m.in. nieuczciwy podatnik. To wiele dający do myślenia wątek, bo od razu jawi się pytanie, kto jeszcze - prócz kontrahenta nieuczciwego - jest niewłaściwy. Inna rzecz, że pojęcie nieuczciwego podatnika, jak najbardziej, także nie figuruje w żadnym akcie prawnym. Jednak fakt ten z pewnych nieznanych nam powodów nie przeszkodził składowi orzekającemu w wywodzeniu skutków prawnych na niekorzyść podatnika z jednego nieistniejącego pojęcia, kosztem ich niewywodzenia na jego korzyść z drugiego pojęcia - dokładnie tak samo nieistniejącego.

Niemniej jednak cała sprawa pokazuje bardzo wyraźnie, że są takie pojęcia, które nie figurują w żadnym akcie prawnym, ale funkcjonują w praktyce. Z tym, że nie za wszystkimi kryją się normy prawne. Owe normy, czy może raczej zasady ogólne prawa podatkowego, wynikają przede wszystkim z założeń systemowych. Taką zasadą jest właśnie zasada dobrej wiary podatnika, której źródła w podatku od towarów i usług bezpośrednio tkwią w jego konstrukcyjnych założeniach, zapewniających m.in. neutralność czy proporcjonalność opodatkowania. Ale jej najgłębsze unijne źródło stanowią podstawowe, traktatowe cele Unii Europejskiej, o których mowa w przepisach prawa pierwotnego i które to przepisy mogą i powinny mieć skutek bezpośredni. W każdym razie pojęcie dobrej wiary coś znaczy, kryje się za nim konkretna normatywna treść. Natomiast pojęcie niewłaściwego podatnika nic nie znaczy. To intelektualna fasada. Pojęcie puste, któremu w całym systemie prawa nic nie odpowiada i którego z niczym nie da się powiązać. Nie ma niczego - ani jednego przepisu, normy czy choćby domniemania - co pozwoliłoby przerzucić ryzyko podatkowe z jednego podmiotu na drugi, gdy ten ostatni spełnia wszystkie swoje prawne i jasno sformułowane obowiązki.

Na tle rysującej się linii orzeczniczej przywołany wyrok warszawskiego WSA należy zaliczyć do wyjątków, a na pewno do mniejszości. Zasadę dobrej wiary wprowadził Trybunał Sprawiedliwości UE i nawiązał do niej w najnowszym wyroku z 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 dotyczącej potwierdzenia odbioru faktur korygujących. W świetle orzeczeń krajowych sądów administracyjnych o zasadzie dobrej wiary podatnika możemy mówić jako o zasadzie w miarę ugruntowanej. Znajduje odbicie w wielu orzeczeniach, mimo że nie zawsze jest wprost wyartykułowana w treści. Jej wyraz stanowią korzystne dla podatników orzeczenia w sprawach faktur elektronicznych, faktur korygujących czy dokumentacji transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Widać, że wspólną cechą wszystkich orzeczeń jest odniesienie zasady dobrej wiary do działań formalnych (względnie zaniechań) podatnika mających na celu uzyskanie lub weryfikację pewnych dokumentów, stanowiących dowód istotnych podatkowo faktów. W świetle orzeczeń dobra wiara nie odnosi się natomiast do sporów o istnienie samego obowiązku podatkowego. Tu, w razie wątpliwości, powinny być stosowane inne zasady prawa materialnego, np. zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika czy konstytucyjna zasada równości. Tak czy inaczej jedne i drugie - zasady formalne i materialne - nie istnieją w praktyce orzeczniczej organów podatkowych.

@RY1@i02/2012/035/i02.2012.035.07100020b.802.jpg@RY2@

Marek Bytof, partner w spółce doradztwa podatkowego Taxways

Marek Bytof

partner w spółce doradztwa podatkowego Taxways