Jak skorygować po roku VAT naliczony

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest zobowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, wobec których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części takich kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, wobec których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W wielu przypadkach nie da się określić podziału, przy którym będzie jasno przyporządkowana kwota podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i np. zwolnioną od podatku.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, wobec których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Do tego celu służy wskaźnik procentowy określający proporcję wartości sprzedaży opodatkowanej do wartości sprzedaży ogółem.

Takie proporcjonalne odliczenie VAT dokonuje się w ciągu roku. Proporcję tę określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Zaokrągla się ją w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Identycznie w celu korekty podatku naliczonego ustala się proporcję po roku. Dla zakończonego roku podatnik, który miał sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną, jest zobowiązany dokonać korekty podatku odliczonego.

Proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Podobnie jak przy zakupach towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną, podatnik ma obowiązek skorygować po roku podatek naliczony od zakupionych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W zależności od wartości środka trwałego korekta może zostać przeprowadzona jednorazowo lub w ciągu kilku lat.

Podatnik, w stosunku do wspomnianych środków trwałych, których wartość początkowa przekracza 15 tys. zł, dokonuje korekty w ciągu pięciu kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu dziesięciu lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Obowiązek dokonywania korekt w ciągu dziesięciu lat nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste.

W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 tys. zł, korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest on zobowiązany skorygować kwoty podatku odliczonego, z uwzględnieniem proporcji dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia stosowaną w ciągu roku a proporcją obliczoną po zakończeniu nie przekracza dwóch punktów procentowych. Jest to proporcja ostateczna, w przeciwieństwie do proporcji wstępnej, która służyła do obliczenia podatku naliczonego w poszczególnych miesiącach roku. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty. Korekty dokonać zatem należy w deklaracji VAT-7 za styczeń lub w deklaracji VAT-7K lub VAT-7D za pierwszy kwartał. W przypadku zakończenia działalności gospodarczej korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Korekta roczna polega więc na:

● obliczeniu właściwej proporcji dla zakończonego 2009 roku,

● wyliczeniu kwoty podatku naliczonego, która powinna, zgodnie z właściwą proporcją, podlegać odliczeniu,

● wyliczeniu różnicy pomiędzy odliczoną faktycznie kwotą podatku naliczonego (przy zastosowaniu proporcji wstępnej) a kwotą podatku podlegającego odliczeniu (przy zastosowaniu proporcji ostatecznej),

● dokonaniu korekty (rozliczeniu wspomnianej różnicy) w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy w nowym roku, tj. za styczeń 2010 r. lub I kwartał 2010 r.

Podatnik w poszczególnych miesiącach 2009 roku odliczał VAT naliczony przy zastosowaniu proporcji obliczonej na podstawie obrotu za 2008 rok w wysokości 75 proc. Całkowita kwota odliczenia w 2009 roku wyniosła 60 tys. zł, czyli 80 tys. zł (całkowity VAT naliczony) x 75 proc. Proporcję ostateczną wylicza się następująco:

● 500 tys. zł - całkowity obrót w 2009 roku (czynności opodatkowane i zwolnione)

● 300 tys. zł - obrót w 2009 roku z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku

● 200 tys. zł - obrót w 2009 roku z tytułu czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia VAT

Ostateczna proporcja stosowana w 2009 roku, która służy do korekty podatku naliczonego za 2009 rok, a dokonywana w 2010 roku, wynosi 60 proc. (300 tys. zł/500 tys. zł x 100 proc.).

Podatek naliczony podlegający korekcie: proporcja faktyczna dla zakończonego roku podatkowego - 60 proc.

● 80 tys. zł × 60 proc. = 48 tys. zł

● 60 tys. zł - 48 000 = 12 tys. zł

Kwota 12 tys. zł stanowi zmniejszenie podatku naliczonego w deklaracji VAT za styczeń 2010 r. lub pierwszy kwartał 2010 r.

bogdan.swiader@infor.pl

Art. 90 oraz art. 91 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).