Garaże i komórki lokatorskie z niższą stawką VAT

Kwestia opodatkowania VAT garaży, miejsc postojowych czy komórek lokatorskich, budowanych w ramach inwestycji mieszkaniowych przez dewelopera, nie budzi już kontrowersji. Problem związany był ze stosowanie obniżonej (obecnie 8-proc., a do końca ubiegłego roku 7-proc.) stawki VAT, bowiem stawka ta ma generalnie zastosowanie do budownictwa mieszkaniowego, a garaże, miejsca postojowe czy komórki lokatorskie organy podatkowe uznawały za nieruchomości użytkowe niezwiązane z celami mieszkaniowymi. W ostatnim jednak czasie ukształtowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych dotycząca tego zagadnienia.

Zgodnie z przepisami o VAT preferencyjna stawka ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Społeczne budownictwo mieszkaniowe stanowią natomiast m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w dziale 12 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Ze społecznego budownictwa mieszkaniowego wyłączone zostały budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 mkw. oraz lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 mkw.

Podkreślić trzeba, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone powyżej stawkę 8 proc. (poprzednio 7 proc.) stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Powstaje jednak pytanie, czy garaże, miejsca postojowe i komórki lokatorskie należy uznać za lokale użytkowe, w stosunku do których zastosowanie ma podstawowa stawka 23 proc. VAT. (poprzednio 22 proc.).

Odwołując się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, za budynki mieszkalne uznaje się obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jednocześnie zgodnie z PKOB część mieszkaniowa' budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Oznacza to, że także garaże zlokalizowane w budynku mieszkalnym (w tym miejsca postojowe w garażu podziemnym) należy uznać za pomieszczenia pomocnicze w części mieszkaniowej budynku, które powinny być opodatkowane niższym VAT. Także komórki lokatorskie spełniają taką funkcję. Mimo że są zlokalizowane poza lokalem mieszkalnym, to spełniają szeroko rozumiane funkcje mieszkaniowe. Garaże, miejsca postojowe czy komórki lokatorskie służą przechowywaniu określonych rzeczy (samochody, motory, rowery, wózki drabiny, inne), które z natury swoich gabarytów i bezpieczeństwa nie mogą być przechowywane w mieszkaniu.

Również ustawa o własności lokali definiuje samodzielny lokal mieszkalny jako wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbę lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Jednocześnie ustawa określa, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane pomieszczeniami przynależnymi.

Podobnie za części składowe lokali mieszkalnych takie obiekty traktują przepisy kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 47 - 50 kodeksu cywilnego lokale mieszkalne są częścią składową, w skład której wchodzą m.in. pomieszczenia gospodarcze, takie jak piwnice i garaże oraz prawa do użytkowania części wspólnych, w tym miejsc postojowych.

W kwestii określenia, czy miejsca postojowe lub komórki lokatorskie są lokalami użytkowymi, czy związanymi z celami mieszkaniowymi, wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny.

W wyroku z 8 stycznia 2009 r. (sygn. akt I FSK 1798/07, prawomocny), sąd przyznał rację spółce deweloperowi, że garaż czy miejsce postojowe nie mogą być uznane za lokal użytkowy. Sąd podkreślił, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym, tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni, i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami. A zatem miejsce garażowe również z tego względu nie może być uznane jako lokal użytkowy.

Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 2011 r. (sygn. akt I FSK 422/10, prawomocny), w którym również przyznał rację podatnikowi. Sąd podkreślił, że o ile preferencyjna stawka VAT nie dotyczy lokali użytkowych, to w ocenie sądu celem ustawodawcy było obciążenie stawką podstawową części budynku wykorzystywanej w komercyjny sposób. Zatem chodzi o lokale sklepowe, usługowe czy też lokale biurowe i inne o zbliżonym charakterze. Stawianie na równi z nimi miejsc postojowych w halach garażowych z uwagi na niezaspokajanie potrzeb mieszkaniowych jest nieporozumieniem. Trzeba bowiem podkreślić, że w chwili obecnej miejsca garażowe dla mieszkańców są równie niezbędne jak piwnica, strych czy suszarnia.

Spółki - deweloperzy realizujący inwestycje z zakresu budownictwa mieszkaniowego, mimo korzystnych wyroków w sprawie garaży, miejsc postojowych czy komórek lokatorskich przynależnych do budynku mieszkaniowego, nie powinni jednak nadinterpretować korzystnych wyroków sądów.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 września 2011 r. (sygn. akt 1387/10, prawomocny), sąd przyznał rację Ministerstwu Finansów, że w zakresie robót budowlanych obejmujących budowę budynków mieszkalnych wraz z infrastrukturą wewnętrzną oraz infrastrukturą techniczną zewnętrzną należy stosować odrębne stawki VAT. Niższą stawką (obecnie 8 proc.) można opodatkować tylko roboty związane z częścią mieszkalną, natomiast w pozostałym zakresie do wykonania infrastruktury poza blokami należy stosować stawkę podstawową (23 proc.).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego minister finansów w sposób prawidłowy oddzielił te roboty budowlane, które dotyczą wybudowania budynków mieszkalnych wraz z miejscami postojowymi w garażach wielostanowiskowych i lokalem użytkowym, infrastrukturą znajdująca się w obrębie budynków mieszkalnych (parter) obejmując je stawką obniżoną (8-proc.). W pozostałym zakresie uznał co do zewnętrznej infrastruktury towarzyszącej, tj. uzbrojenie i zagospodarowanie terenu: przyłącza sieci kanalizacji deszczowej, sanitarnej, wodociągowej, oświetlenia terenu, ukształtowanie terenu, drogi dojazdowe, chodniki, parkingi, zieleń, mała architektura stawkę 23 proc.

Sąd nie przyznał racji spółce-deweloperowi, że poszczególnych usług składających się na inwestycję mieszkaniową, a objętych 23-proc. stawką nie da się wyodrębnić. Usługi te mogą mieć w ocenie sądu charakter samoistny i mogą występować niezależnie. Nie jest przy tym dopuszczalne takie formułowanie ofert przetargowych czy też umów cywilnoprawnych, w tym umowy o roboty budowlane, aby poprzez konstrukcję czynności (usług) powiązanych doprowadzać w sposób nieuprawniony do obniżenia stawki podatkowej.

Garaże w parkingu podziemnym czy miejsca postojowe oraz komórki lokatorskie zlokalizowane w obrębie budynku służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych lokatorów i stanowią obiekty budownictwa mieszkaniowego, a więc mogą być objęte preferencyjną stawką VAT.

Przemysław Molik

przemysław.molik@infor.pl

Art. 2 pkt 11, art. 41 ust. 12, 12a-12c ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Par. 1 i załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. nr 112, poz. 1316 z późn. zm.).

Art. 2 ustawy z 24 czerwca 1994 r. owłasności lokali (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Art. 47-50 ustawy z 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z póżn. zm.).