Jak drobny przedsiębiorca wykaże zakup towaru w UE

Zasadniczo zakup towaru w innym kraju Unii Europejskiej jest dla nabywcy wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru (dalej: WNT) w sytuacji, gdy dwie strony transakcji są podatnikami. Zasada ta doznaje jednak pewnego wyjątku, gdy nabywca korzysta ze zwolnienia z VAT przysługującego drobnym przedsiębiorcom.

Dozwolona kwota

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) WNT nie występuje w przypadku, gdy towar nabywany jest przez podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 omawianej ustawy, czyli ze względu na niskie obroty (150 000 zł). Nie ma przy tym znaczenia status dostawcy, tj. czy dostawca jest podatnikiem, czy osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Ważne jest natomiast, aby całkowita wartość WNT na terytorium kraju nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego oraz w roku poprzednim kwoty 50 000 zł. Wówczas nie występuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru.

Niewykazywanie WNT w przypadku zakupu towaru na stosunkowo niewielką kwotę przez drobnego przedsiębiorcę podyktowane jest względami praktycznymi. Nie muszą oni bowiem dopełniać żadnych obowiązków związanych z rejestracją na potrzeby VAT ani składać deklaracji VAT. Ponieważ nabywca nie jest podatnikiem zidentyfikowanym na potrzeby rozliczania transakcji wewnątrzwspólnotowych, po stronie dostawcy nie występuje wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru. Nie będzie również możliwości zastosowania do dostawy stawki 0-proc. W konsekwencji nabywca zostanie obciążony za zakup towaru u kontrahenta unijnego kwotą zawierającą podatek od wartości dodanej. Nie dotyczy to jednak sytuacji, gdy na podstawie odrębnych regulacji obowiązujących w kraju kontrahenta dostawa nie jest opodatkowana.

Należy jednak podkreślić, że nie zawsze wystąpi obowiązek rozliczenia WNT po przekroczeniu wskazanego limitu. Będzie tak w przypadku dokonania zakupu:

1) od osoby niebędącej podatnikiem (np. od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej) albo

2) od podatnika korzystającego ze zwolnienia z VAT przysługującego drobnym przedsiębiorcom lub

3) gdy dostawa będzie opodatkowana w systemie marży.

W powyższych przypadkach - ze względu na status dostawcy - transakcje takie nie będą stanowiły wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (art. 10 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o VAT).

Jaki kurs

Ponieważ kwoty należności za zakupy od kontrahentów unijnych wykazywane są zazwyczaj w walucie obcej, może pojawić się problem, jaki kurs zastosować w celu ustalenia, czy limit 50 000 zł został przekroczony.

Co do zasady, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są wyrażone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Jednak gdy podatnik nie rozlicza WNT (gdyż jest np. drobnym przedsiębiorcą, a kwota WNT jest stosunkowo niewielka), obowiązek podatkowy nie powstaje. Dlatego też, aby zbadać, czy limit został przekroczony, podatnik powinien do przeliczenia wartości zakupu zastosować kurs, jaki byłby właściwy przy rozliczaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Zgodnie z art. 20 ust. 5 - 6 ustawy o VAT w tego typu transakcjach obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy, a jeżeli wcześniej wystawiono fakturę - w dniu jej wystawienia, dlatego też do przeliczenia wartości zakupu podatnik powinien zastosować średni kurs NBP:

z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury - jeżeli fakturę dokumentującą zakup towaru kontrahent wystawił do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy,

z 14. dnia następnego miesiąca (dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego - jeżeli jest to dzień roboczy, na który ogłoszono średni kurs NBP) - jeżeli fakturę kontrahent wystawił po ww. terminie.

Wartość transakcji

Jeżeli całkowita wartość transakcji w roku podatkowym przekroczy limit 50 000 zł, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ma miejsce od momentu jej przekroczenia.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy o VAT przekroczenie określonego limitu powoduje, że zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Przepisy omawianej ustawy nie przewidują jednak analogicznej regulacji przy określaniu wyłączenia transakcji z WNT. Oznacza to, że jeżeli dany zakup od kontrahenta unijnego powoduje przekroczenie limitu 50 000 zł, opodatkowaniu VAT w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru podlega cała wartość transakcji (a nie jedynie nadwyżka ponad wskazany limit). [przykład 1]

Pogląd taki potwierdza stanowisko organów podatkowych. Przykładowo dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2008 r. (nr IPPP2/443-1560/08-3/PW) oraz w interpretacji indywidualnej z 10 marca 2010 r. (nr IPPP1-443-1361/09-2/JB) uznał, że: "(...) z uwagi na fakt, że Parafia dokonała jednorazowego nabycia wewnątrzwspólnotowego o wartości przekraczającej 50 000 zł, opodatkowaniu podlega cała wartość tej transakcji. Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 31 ustawy (ustawy o VAT - przyp. red.) jest kwota, jaką Wnioskodawca zapłacił za przedmiotowe oświetlenie, a więc kwota łącznie z podatkiem od wartości dodanej naliczonym przez kontrahenta z Austrii. (...)"

Rejestracja i zapłata

Zgodnie z art. 97 ust. 2 ustawy o VAT jeżeli zakup towaru od kontrahenta unijnego spowoduje, że całkowita wartość WNT przekroczy 50 000 zł, przed dokonaniem tego zakupu podatnik powinien dokonać rejestracji na potrzeby rozliczania transakcji unijnych. Po dokonaniu rejestracji podatnik ma obowiązek rozliczania VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Nie musi natomiast opodatkować pozostałych czynności, do których może nadal stosować zwolnienie od podatku jako drobny przedsiębiorca. Oznacza to, że VAT należny od WNT nie przekształci się w VAT naliczony podlegający odliczeniu. Brak jest bowiem związku wydatku z czynnościami opodatkowanymi.

Podatnicy, który nie mają obowiązku składania innych deklaracji VAT (VAT-7, VAT-7K lub VAT-7D), tj. przykładowo podatnicy zwolnieni podmiotowo z VAT, którzy zobowiązani są do rozliczania WNT, składają deklaracje VAT-8 w terminie do 25. dnia następującego po każdym kolejnym miesiącu. W deklaracji tej podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru wykazuje się w poz. 20, a VAT należny w poz. 21 i 30 tej deklaracji.

Nabycie samochodu

Jeżeli przedmiotem zakupu jest samochód, który ma być przez podatnika zarejestrowany na terytorium kraju lub nie podlega rejestracji, a jest użytkowany na terytorium kraju, podatek należny od tego zakupu trzeba zapłacić w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 103 ust. 4 ustawy o VAT). Podatnik musi też przedłożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o nabytym pojeździe (VAT-23) wraz z dołączoną kopią faktury potwierdzającą jego zakup. Informacja ta - wraz z fakturą i dowodem zapłaty - stanowią podstawę do wydania zaświadczenia VAT-25 o uiszczeniu podatku. Zaświadczenie to niezbędne będzie przy rejestracji pojazdu.

Zapłaty podatku od zakupu samochodu należy dokonać w terminie 14 dni od powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek ten w WNT powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy, a jeżeli wcześniej kontrahent wystawi fakturę - w dniu jej wystawienia. Jedynie w przypadku wewnątrzwspólnotowego zakupu nowego środka transportu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania pojazdu, nie później niż z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej (art. 20 ust. 9 ustawy o VAT). [przykład 2]

Rezygnacja z wyłączenia

Na mocy art. 10 ust. 6 ustawy o VAT, jeżeli limit 50 000 zł całkowitej wartości zakupów od kontrahentów unijnych nie został przekroczony, podatnik ma prawo zrezygnować z przysługującego mu wyłączenia transakcji poza WNT. Jeżeli podatnik wybrał opodatkowanie ww. czynności, zobowiązany jest złożyć pisemne oświadczenie w tej kwestii. [przykład 3]

Oświadczenie to składa się przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, od którego nabycia te mają być rozliczane na terytorium kraju. Taki wybór opodatkowania obowiązuje przez 2 kolejne lata, licząc od dnia dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dla którego dokonano takiego wyboru. Po upływie tego okresu podatnicy mogą ponownie skorzystać z wyłączenia od opodatkowania, jeżeli zawiadomią o tym naczelnika urzędu skarbowego, przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują z opodatkowania.

Przepisy nie określają formy takiego oświadczenia. Można zatem przyjąć, iż wystarczające będzie tu złożenie druku VAT-R z zaznaczeniem:

pozycji 53, będącej informacją, że podatnik będzie składał deklaracje VAT-8 (i pozycji 57 i 58 - określając, od jakiego miesiąca/roku ww. deklaracje będą składane),

pozycji 60, będącej informacją, że podatnik nie podlega obowiązkowi rejestracji jako podatnik VAT czynny lub osoba prawna niebędąca podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, lecz będzie dokonywał lub dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (i pozycji 62, dotyczącej daty rozpoczęcia wykonywania ww. czynności).

Podatnicy zamierzający dobrowolnie rozliczać WNT zobowiązani są również - podobnie jak podatnicy zobowiązani do rozliczania WNT ze względu na przekroczenie określonego limitu - do dokonania rejestracji na potrzeby rozliczania transakcji unijnych. Zobowiązani są również do składania deklaracji VAT-8.

W myśl art. 89 ust. 1h ustawy o VAT jeżeli zakup służy czynnościom opodatkowanym, podatnik może ubiegać się o zwrot podatku zapłaconego w innym kraju UE. Jednak w tym przypadku warunek zwrotu nie jest spełniony (zakup nie służy czynnościom opodatkowanym). Gdyby podatnik złożył taki wniosek, to nie zostanie on przekazany do właściwego państwa członkowskiego (art. 89 ust. 1i pkt 3 ustawy o VAT).

Przykład 1

Przekroczenie dopuszczalnego progu

Podatnik korzystający ze zwolnienia podmiotowego z VAT w marcu 2012 r. dokonał zakupu towaru od kontrahenta unijnego na kwotę 40 000 zł (bez kwoty podatku od wartości dodanej). Była to pierwsza transakcja w tym roku, a ponieważ jej wartość nie przekroczyła 50 000 zł, obowiązek rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru nie wystąpił. W kwietniu 2012 r. podatnik dokonał kolejnego zakupu od kontrahenta unijnego, na kwotę 20 000 zł (plus podatek od wartości dodanej 3800 zł). Ponieważ zakup ten powoduje, że łączne zakupy od kontrahentów unijnych przekraczają w roku podatkowym 50 000 zł (40 000 zł + 20 000 zł = 60 000 zł), transakcję taką podatnik powinien rozliczyć jako WNT. Podstawą opodatkowania będzie kwota należna dla sprzedawcy, tj. łącznie z kwotą podatku od wartości dodanej, czyli kwota: 20 000 zł + 3800 zł = 23 800 zł.

Przykład 2

Złożenie deklaracji

Polski podatnik jako drobny przedsiębiorca korzysta ze zwolnienia podmiotowego z VAT. 25 marca 2012 r. podatnik zakupił samochód używany za 60 000 zł brutto od kontrahenta z Niemiec. Kontrahent wystawił fakturę tego samego dnia, tj. 25 marca 2012 r. Podatnik powinien rozliczyć ten zakup jako WNT. Obowiązek podatkowy powstał w dniu wystawienia faktury, tj. 25 marca 2012 r. Natomiast podatek z tytułu tej transakcji podatnik (nabywca) powinien zapłacić do 9 kwietnia br. (w ciągu 14 dni od wystawienia faktury/powstania obowiązku podatkowego) w wysokości 60 000 zł x 22 proc. = 13 200 zł. Natomiast deklarację VAT-8 podatnik powinien złożyć do 25 kwietnia 2012 r. wykazując:

● w pozycji 20 - podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w kwocie 60 000 zł,

● w pozycji 21 - podatek należny od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w kwocie 13 200 zł,

● w pozycji 28 - kwotę podatku należnego od wewnątrzwspólnotowego nabycia środków transportu w kwocie 13 200 zł.

Przykład 3

Niższy podatek

Podatnik zwolniony podmiotowo z VAT zamierza kupić samochód od podatnika z Danii, który opodatkuje sprzedaż według stawki 25 proc., wykazując podstawę opodatkowania 40 000 zł (po przeliczeniu według odpowiedniego kursu NBP) i podatek należny 10 000 zł. Kwota należna dostawcy wynosić będzie 50 000 zł. Ponieważ kwota transakcji nie przekracza 50 000 zł, polski podatnik nie musi jej wykazywać jako WNT. Może jednak zrezygnować ze zwolnienia i wykazać WNT, gdyż wówczas zapłaci mniej. W Polsce stawka VAT wynosi 23 proc., więc wydatki związane z tym zakupem wyniosłyby 40 000 zł (kwota należna dostawcy) + 9200 zł (VAT należny, który nie przekształca się w VAT naliczony podlegający odliczeniu) = 49 200 zł, czyli o 800 zł mniej niż przy opodatkowaniu tej transakcji przez kontrahenta duńskiego. Musi tylko pamiętać o wcześniejszym złożeniu pisemnego oświadczenia o opodatkowaniu tej czynności.

Ważne

Zakup nowych środków transportu i wyrobów akcyzowych przez drobnego przedsiębiorcę zalicza się do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów

Ważne

Dobrowolna rezygnacja z wyłączenia transakcji z WNT może być opłacalna wówczas, gdy stawka podatku w innym kraju jest wyższa niż stawka VAT w Polsce

Jak liczyć limit

Do limitu 50 000 zł, do wysokości którego podatnik nie ma obowiązku wykazywania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru, nie wlicza się kwoty podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium państwa członkowskiego, z którego towary te są wysyłane lub transportowane. Nie wlicza się również wartości wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu i wyrobów akcyzowych (art. 10 ust. 4 ustawy o VAT).

Katarzyna Czajkowska-Matosiuk

dgp@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 10 ust. 1 pkt 2 lit. c, art. 10 ust. 1 pkt 4 i 5, art. 10 ust. 4, art. 10 ust. 6, art. 20 ust. 5 - 6, art. 20 ust. 9, art. 89 ust. 1h, 97 ust. 2, art. art. 113 ust. 1 i 9 art. 113 ust. 5, ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).