Ubezpieczenie wierzytelności nie oznacza ich zbycia

Uregulowanie należności, o którym mowa w przepisach o uldze na złe długi (art. 89a ustawy o VAT), zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2013 r., jak i po tej dacie trzeba rozumieć w ten sposób, że musi ono zmierzać do umorzenia pierwotnego zobowiązania.

Spółka jest podatnikiem VAT, należy do międzynarodowej grupy kapitałowej. Podpisała umowę ubezpieczenia transakcji handlowych. Polega ona na tym, że w przypadku gdy kontrahent nie zapłaci spółce należności za towar lub usługę przez określony w umowie okres oraz po spełnieniu warunków w niej określonych, zakład ubezpieczeń wypłaci jej odszkodowanie (z reguły 90 lub 95 proc. wartości netto wierzytelności). Wraz z wypłatą odszkodowania na zakład ubezpieczeń nie przechodzi jednak niespłacona przez kontrahenta wierzytelność. Spółka w dalszym ciągu występuje w charakterze wierzyciela i ma prawo do dalszego dochodzenia swojej wierzytelności od kontrahenta. W przypadku gdy kontrahent zapłaci (lub uiści część), spółka zwróci zakładowi ubezpieczeń wypłacone odszkodowanie (lub jego część). Spółka za usługi zakładu ubezpieczeń płaci miesięczną składkę. Zakresem ubezpieczenia objęta jest kwota netto wierzytelności (bez VAT). Natomiast jeśli chodzi o VAT, to spółka zamierza korzystać z ulgi na złe długi po uprawdopodobnieniu nieściągalności wierzytelności.

Spór sprowadzał się do określenia, czy spółka po wypłacie jej odszkodowania musi zwiększyć podstawę opodatkowania VAT oraz podatek należny. W rezultacie wypłaty przez zakład ubezpieczeń odszkodowania dojdzie bowiem do uregulowania należności wynikającej ze stosunku istniejącego między dłużnikiem (kontrahentem) a wierzycielem (skarżącą).

Sąd orzekł, że stanowisko ministra finansów jest nieprawidłowe. Organ twierdził bowiem, że w spornej sytuacji spółka będzie musiała zwiększyć podatek należny (tak było przed 1 stycznia 2013 r.) lub podatek należny oraz podstawę opodatkowania (tak jest od 1 stycznia 2013 r.) w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana.

Sąd przypomniał, że zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., w przypadku gdy po dokonaniu korekty (skorzystaniu z ulgi) należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik ma obowiązek zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. WSA zwrócił uwagę, że zwrot "należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie" nie dotyczy zbycia wierzytelności po skorzystaniu z ulgi (korekcie podatku należnego). Sformułowania "zbycie wierzytelności" i "uregulowanie należności w jakiejkolwiek formie" prowadzą bowiem do odmiennych rezultatów. Jeśli wierzyciel po skorzystaniu z ulgi dokona zbycia wierzytelności, dojdzie do zapłaty wynagrodzenia za sprzedaż prawa majątkowego (wierzytelności), a nie do uregulowania należności z tytułu pierwotnego zobowiązania. Za przyjęciem takiego stanowiska - zdaniem sądu - przemawia też nowelizacja art. 89a ust. 4 ustawy o VAT, która nastąpiła 1 stycznia 2013 r. Od tej daty przepis stanowi, że w przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty (podatnik skorzystał z ulgi), należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta.

A zatem w przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego (skorzystano z ulgi), należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel musi zwiększyć podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego.

Oznacza to, że skarżąca spółka będzie musiała zwiększyć podstawę opodatkowania i podatek należny (przed 1 stycznia 2013 r. - jedynie kwotę VAT należnego) w odniesieniu do wierzytelności, wobec których skorzystała już z ulgi na złe długi, oraz wyłącznie w przypadku uregulowania należności lub ich zbycia (przed 1 stycznia 2013 r. - uregulowania należności). Ubezpieczenie nie oznacza ani zbycia, ani uregulowania. Co więcej, skarżąca na mocy umowy ubezpieczenia nie pozbyła się prawa do dochodzenia wierzytelności od kontrahenta (dłużnika). Nawet po jego otrzymaniu nadal pozostaje wierzycielem. Nie ma więc obowiązku korekty VAT należnego lub podstawy opodatkowania i podatku należnego.

z 27 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 967/13, nieprawomocny

Oprac. Łukasz Zalewski