Po wyroku NSA i firmy wiatrowe pójdą do TK

W ubiegły poniedziałek zapadł wyrok siedmiu sędziów NSA, zgodnie z którym w 2017 r. trzeba było płacić podatek od całego wiatraka. Czy to oznacza koniec sporów o opodatkowanie elektrowni wiatrowych za 2017 r.?

Mam nadzieję, że nie, ponieważ nie zgadzam się z tym rozstrzygnięciem. Niestety, inne składy sędziowskie NSA rozpatrujące skargi na kolejne orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych (było ich ok. 150) mogą poczuć się związane wyrokiem w poszerzonym składzie siedmiu sędziów, choć formalnie nie muszą. Co więcej, można się obawiać, że wpływ na przyszłe rozstrzygnięcia będzie miało też postanowienie sygnalizacyjne NSA skierowane do prezesa Rady Ministrów, w którym sędziowie zwracają uwagę premierowi na błędy legislacyjne popełnione podczas prac nad ustawą wiatrakową. Niestety, z tego dokumentu można odnieść wrażenie, że cały NSA skłania sią ku tezie, że w 2017 r. nastąpiły zmiany w opodatkowaniu wiatraków. Postanowienie sygnalizacyjne jest więc złą wróżbą na przyszłość.

Sędzia Jan Rudowski, uzasadniając wyrok, tłumaczył, że co do zasady konstrukcja podatku od nieruchomości w każdym przypadku odwołuje się do definicji prawa budowlanego. A skoro definicja elektrowni wiatrowej w ustawie wiatrakowej została skonstruowana na potrzeby przepisów prawa budowlanego, to należy tę definicję uwzględniać również przy opodatkowaniu. Dlaczego pan się z tym nie zgadza?

W ustawie z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm.) mamy co prawda odesłanie do prawa budowlanego, ale z ugruntowanego orzecznictwa sądów wynika, że chodzi o odesłanie wyłącznie do ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm.). Skoro tak, to zakres definicji elektrowni wiatrowej jest w tej ustawie węższy (obejmuje jedynie części budowlane) niż w tzw. ustawie wiatrakowej (obejmuje zarówno części budowlane, jak i techniczne). Potwierdził to również w ustnym uzasadnieniu NSA. Wniosek powinien być więc taki, że do celów podatkowych należy posługiwać się definicją węższą, co oznacza, że opodatkowane powinny być jedynie części budowlane wiatraków, czyli fundamenty i maszt.

NSA powołał się też na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r. (sygn. akt P 33/09), zgodnie z którym o statusie poszczególnych obiektów czy urządzeń mogą decydować również inne przepisy rangi ustawowej, które uzupełniają, doprecyzowują bądź modyfikują prawo budowlane. W jakim zakresie inne przepisy niż prawo budowlane mogą wpływać na podatki?

Mogą doprecyzowywać zakres opodatkowania, a nie go zastępować. Skoro kluczową ustawą jest prawo budowlane, bo do niej odwołuje się ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, to inna ustawa (tu wiatrakowa) nie może jej zastąpić. Innymi słowy: ustawa wiatrakowa (właściwie ustawa z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych; Dz.U. poz. 961 ze zm.) nie może zastąpić tego, co jest w ustawie – Prawo budowlane. Ta ostatnia ma pierwszeństwo w zakresie opodatkowania. Mało tego, są wątpliwości, czy ustawa wiatrakowa jest w ogóle regulacją z zakresu prawa budowlanego.

Teza NSA, że zakres opodatkowania z ustawy wiatrakowej ma zastąpić ten wynikający z prawa budowlanego, jest więc mocno kontrowersyjna. Nie zgadzam się z nią. Nie można bowiem wprowadzić definicji w dowolnej ustawie i twierdzić, że ma ona zastosowanie w podatkach lokalnych, tym bardziej gdy przy jej uchwalaniu nikt takiego skutku nie zamierzał osiągnąć, a do tego właśnie prowadzi wykładnia dokonana przez NSA. Co więcej, podatnik nie może poszukiwać zakresu opodatkowania we wszystkich ustawach uchwalonych w Polsce, ponieważ naruszałoby to co najmniej konstytucyjną zasadę określoności przepisów podatkowych.

A czy przedsiębiorcy orientują się, że do celów podatku od nieruchomości powinni patrzeć również na to, co jest w prawie budowlanym?

Nie, mają z tym duży problem. W ciągu kilkunastu lat prowadzenia spraw dotyczących podatku od nieruchomości nie spotkałem się z sytuacją, aby firma prawidłowo ustaliła katalog opodatkowanych budowli. Najczęściej okazywało się, że zakres opodatkowania można było ograniczyć. Jeśli przedsiębiorcy mieliby teraz poszukiwać definicji do celów podatkowych w kolejnych ustawach, jak wynika z wyroku NSA, to nie ma szans, aby zrobili to prawidłowo. Nawet dla doradców jest to wyzwanie.

Przepisy ustawy wiatrakowej, a w szczególności jej art. 2 pkt 1, miały wpływ na przedmiot opodatkowania – powiedział sędzia Rudowski. Nawiązał też do 13 prawomocnych i 150 nieprawomocnych wyroków sądów wojewódzkich. Nie miały one wątpliwości, że w 2017 r. należy opodatkować cały wiatrak, a nie tylko jego części budowlane. To skoro sądy orzekają jednolicie, to może jednak podatnicy się mylą?

Statystyka faktycznie robi wrażenie. Tyle że jeśli prześledzimy historię wyroków WSA, to okazuje się, że uzasadnienie pierwszego orzeczenia było kopiowane przez kolejne sądy. Problem w tym, że stopień skomplikowania spraw opodatkowania wiatraków jest tak duży, że kolejne sądy przerzuciły ciężar odpowiedzialności na NSA.

Kolejny argument NSA był taki, że zmiany ustawy wiatrakowej, które weszły w życie 29 czerwca br. (z mocą od 1 stycznia 2018 r.), potwierdzają, że w 2017 r. opodatkowany był cały wiatrak.

To faktycznie brzmi jak uzasadnienie, że zmiany wprowadzone od 1 stycznia 2017 r. miały charakter normatywny (prawotwórczy). Ale to nieprawda. Z uzasadnienia projektu zmiany ustawy wiatrakowej wynikało bowiem, że nie chodziło o powrót do opodatkowania wiatraków sprzed 1 stycznia 2017 r., a jedynie usunięcie wątpliwości. W związku z tym celem pierwszej ustawy wiatrakowej nie było zwiększenie podatków, a objęcie nadzorem budowlanym całego wiatraka.

Przypomnijmy, w jakich okolicznościach powstawały przepisy ustawy wiatrakowej.

Projekt ustawy był przygotowany przez Ministerstwo Infrastruktury. Celem było to, aby objąć nadzorem proces budowy elektrowni wiatrowych. Nikt nie chciał podnosić podatków. Potwierdza to fakt, że w uzasadnieniu projektu nie było słowa na ten temat. Gdyby celem była zmiana w opodatkowaniu, to powinno być to jasno wskazane w projekcie. Tego jednak nie było. To moim zdaniem obala argument NSA.

NSA zdecydował się też zwrócić uwagę premierowi na błędy w procesie legislacyjnym, które zaowocowały sporem o opodatkowanie wiatraków (NSA ma takie uprawnienia na podstawie art. 155 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.). Sąd podkreślił, że projekty rządowe są przygotowywane przez resorty bez głębszego przemyślenia skutków podatkowych. W efekcie rykoszetem zmieniają one przedmiot opodatkowania. Czy taka sygnalizacja może przynieść efekty?

Samo postanowienie jest cenne, ponieważ NSA dokonując kontroli stosowania przepisów, widzi, że przepisy są wadliwe, a proces ich uchwalania budzi wątpliwości.

W kontekście opodatkowania wiatraków postanowienie sygnalizacyjne ma jednak charakter czysto symboliczny. Z jednej strony, mimo wątpliwości, NSA przyjął wykładnię niekorzystną dla podatnika, a z drugiej wskazuje rządowi, aby poprawił przepisy. Pytanie zatem dlaczego tych wątpliwości NSA nie rozstrzygnął na korzyść podatnika?

Podobnie było wcześniej z opodatkowaniem linii telekomunikacyjnych czy infrastruktury kolejowej. Co musi się zmienić, żeby nie dochodziło do takich sytuacji, że zmieniamy jakąś ustawę, a skutki mamy w podatku od nieruchomości?

Przygotowanie kompleksowej reformy podatków lokalnych jest zadaniem bardzo trudnym, bo wymaga to wyważenia interesów wszystkich stron – gminnych organów podatkowych i podatników.

Musi się zmienić katalog opodatkowanych obiektów. Musi on być zamknięty i najlepiej jakby wynikał z ustawy podatkowej, a nie z prawa budowlanego, jak obecnie. Źródłem dzisiejszych problemów jest odesłanie w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych do prawa budowlanego, które jest zupełnie inną gałęzią prawa. Zwrócił na to uwagę TK w wyroku z 2011 r. Stwierdził, że tę samą definicję budowli zawartą w ustawie – Prawo budowlane na potrzeby podatkowe trzeba czytać jako katalog zamknięty, a na potrzeby prawa budowlanego jako otwarty. To może się wydawać na pierwszy rzut oka absurdalne. Chodzi jednak o to, że celem prawa podatkowego jest wskazanie, od jakich obiektów podatnik ma zapłacić daninę, a celem prawa budowlanego wskazanie przykładowych obiektów, które mają być poddane rygorom budowlanym. Jeśli ktoś wymyśli dziś nowy typ obiektu budowlanego, to powinny mieć do niego zastosowanie regulacje budowlane. Natomiast nie będzie on opodatkowany, dopóki nie zostanie wprost wymieniony w ustawowej definicji.

Co zatem w praktyce oznacza dla właścicieli wiatraków takie stanowisko NSA?

Takie rozstrzygnięcie oznacza, że gminy mogą dochodzić za 2017 r. podatku od całego wiatraka. To oznacza 3–4-krotny wzrost opodatkowania w stosunku do poziomu z 2016 r. i lat wcześniejszych.

Mam jednak nadzieję, że kolejne składy sędziowskie samodzielnie podejdą do rozstrzygnięcia sporów o opodatkowanie wiatraków za 2017 r.

Jak wygląda sytuacja właścicieli wiatraków?

Zdecydowana większość wystąpiła z wnioskiem o interpretację, a duża część zaskarżyła niekorzystne stanowiska gminnych organów podatkowych do sądów. Prawie każdy inwestor podjął więc jakieś działania, aby potwierdzić, że wprowadzenie ustawy wiatrakowej od 1 stycznia 2017 r. nie przełożyło się na wzrost opodatkowania. Dziś większość sporów jest na etapie sądowym.

Co robiły gminy w sprawach wymiarowych?

Praktyka jest różna. Część z nich czekała na rozstrzygnięcie postępowania interpretacyjnego i nie domagała się wpłaty wyższego podatku w 2017 r., a część wydawała decyzje wymiarowe i wymagała zapłaty wyższej daniny. Podatnicy zaś albo płacili daninę i występowali o stwierdzenie nadpłaty podatku, albo jej nie uiszczali i w przypadku niekorzystnego wyroku NSA w ich sprawie będą musieli to zrobić po orzeczeniu.

W lepszej sytuacji są oczywiście ci, którzy domagają się zwrotu nadpłaconego podatku, ponieważ nie grozi im zapłata odsetek od zaległości podatkowych. Tyle że nie każdy miał pieniądze na zapłatę wyższego podatku. Zrobili to więksi inwestorzy, a mniejsi nie mieli na to środków. Na szczęście dla tych mniejszych podmiotów problem dotyczy jedynie 2017 r., ponieważ nowelizacja z 7 czerwca br. przesądziła, że od 1 stycznia 2018 r. trzeba płacić podatek jedynie od fundamentów i masztu wiatraków.

Gminy jednak zaskarżyły do Trybunału Konstytucyjnego nowelizację z 29 czerwca br.

To oznacza, że sprawa opodatkowania za 2018 r. i kolejne lata też nie jest ostatecznie zamknięta.

A czy do trybunału nie trafią sprawy dotyczące 2017 r.?

Jest to prawdopodobne, ale spodziewam się ich dopiero w następstwie postępowań wymiarowych dotyczących podatku za 2017 r. Dziś większość spraw w NSA dotyczy interpretacji. ©℗

fot. Wojtek Górski

Michał Nielepkowicz doradca podatkowy, partner w Thedy & Partners, specjalizuje się w podatkach i opłatach lokalnych