Dochody bez pokrycia

Stosowanie przepisów o dochodach ze źródeł nieujawnionych lub nieznajdujących pokrycia w źródłach ujawnionych cechuje brak refleksji i rutyna.

Trafność tej tezy potwierdza krótki przegląd orzecznictwa, przy czym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 sierpnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 553/09) jest wzorcowym przykładem ucieczki od istoty rzeczy za parawan oklepanych frazesów.

W przywołanym orzeczeniu NSA oparł się nie o przepis prawa, ale o nadrzędny autorytet zjawiska, które twórczo nazwał "ugruntowaną w judykaturze wykładnią". Zdaniem NSA zgodnie z ugruntowaną w judykaturze wykładnią organy podatkowe w postępowaniu dotyczącym przychodów nieujawnionych lub bez pokrycia nie muszą wykazać konkretnego źródła pochodzenia środków służących pokryciu wydatków. Muszą one jedynie wykazać wysokość wydatków i wartość zgromadzonego mienia. To do podatnika należy wskazanie źródła posiadania środków na pokrycie wydatków, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania - dodał NSA.

Oczywiście można, a nawet trzeba toczyć spór o to, na kim ciąży obowiązek dowodowy w postępowaniu dotyczącym nieujawnionych źródeł przychodu. Jednak zawsze należy podać konkretny przepis, który stanowi podstawę rozstrzygnięcia. NSA przepisu nie wskazał, lecz ustawę zastąpił nieszczęsną "ugruntowaną w judykaturze wykładnią". Tym samym ów wygodny, a nic nie znaczący frazes przybrał charakter normy prawnej.

Fałszywe jest również twierdzenie NSA, że organy podatkowe nie muszą wskazać konkretnego źródła przychodów. Przeciwnie, jest to ich obowiązek. Organ podatkowy musi w pierwszej kolejności zbadać, do jakiego źródła przynależy przychód. Formalnie nieujawnione źródło nie jest uprzywilejowane i jest takim samym źródłem jak pozostałe, wymienione w ustawie podatkowej. Z tą różnicą, że w przypadku pozostałych źródeł przychodu ustawa wskazuje, jaki konkretnie przychód jest przyporządkowany do danego źródła, np. do źródła, którym są kapitały pieniężne przyporządkowano m.in. odsetki od pożyczek i dywidendy. Natomiast do źródeł nieujawnionych ustawa niczego nie przyporządkowuje, a jedynie wskazuje, w jaki sposób ustalić przychód z tego źródła. Stąd organ podatkowy - nim przychód zakwalifikuje do źródeł nieujawnionych - powinien najpierw wykluczyć możliwość przyporządkowania danego przychodu do pozostałych źródeł, jak np. działalność gospodarcza, prawa majątkowe czy nieruchomości. W praktyce organy podatkowe nie podejmują wysiłku badawczego i dochód niezgłoszony do opodatkowania traktują jako dochód ze źródła nieujawnionego. W komentowanej sprawie rację miał podatnik, który argumentował, że organ podatkowy powinien dokonać kontroli rzetelności dochodów ze źródeł przychodów wykazanych przez podatnika w zeznaniu podatkowym, gdyż nie należy mylić dochodu ze źródeł nieujawnionych z dochodem niewykazanym w zeznaniu. Oparta na prawie racja podatnika nie wytrzymała starcia z ugruntowaną wykładnią judykatury.

Omawiany wyrok NSA, tak jak i orzeczenia wcześniejsze, ignoruje problem prawny, jakim jest pochopna kwalifikacja przychodu jako pochodzącego ze źródła nieujawnionego, gdy przychód nie został zgłoszony do opodatkowania. Ponieważ sądy unikają konfrontacji z problemem, wskazana jest interwencja czynników prawotwórczych, skutkiem której będzie wprowadzenie do ustawy przepisu o tym, że dochód uważa się za pochodzący ze źródła nieujawnionego wtedy, gdy nie daje się go zakwalifikować do innych źródeł.

@RY1@i02/2010/217/i02.2010.217.086.002b.001.jpg@RY2@

Marek Bytof, partner w spółce doradztwa podatkowego Taxways

em