Fiskus robi wszystko, by zniechęcić do ubiegania się o nadpłatę

Niestety, zdaniem Ministerstwa Finansów niektóre firmy nadużywały prawa do korygowania deklaracji, w szczególności w przypadku niekorzystnego dla nich wyniku kontroli celno-skarbowej. Szkopuł tkwi jednak w tym, że skutki podjętych przez resort działań mających przeciwdziałać takiej praktyce odczują wszyscy podatnicy, a nie tylko kilkudziesięciu przedsiębiorców, których postępowanie było uzasadnieniem zmiany przepisów. Trudno się zresztą oprzeć wrażeniu, że był to tylko pretekst, bo aktywność fiskusa nie ogranicza się do wprowadzenia ponownego zakazu poprawiania deklaracji po zakończeniu kontroli celno-skarbowej. Podejmuje on wiele innych działań, które mają zniechęcić podatników do ubiegania się o nadpłatę. Oczywiście dbanie o interesy budżetu państwa nie jest niczym nagannym, ale w tym przypadku okazuje się, że urzędnicy czasami nadinterpretowują przepisy na niekorzyść podatników. Ci ostatni nie zawsze wprawdzie stoją na przegranej pozycji, ale muszą się liczyć z koniecznością walki w sądzie. Dzisiaj przedstawiamy więc różne metody, jakie fiskus stosuje, aby ograniczyć prawo do korekty deklaracji, a także wskazujemy, kiedy podatnicy mogą skutecznie walczyć o odzyskanie pieniędzy. ©℗

Marcin Mroziuk

marcin.mroziuk@infor.pl

Przedsiębiorcy między młotem a kowadłem

Zakaz ponownego poprawiania deklaracji po zakończeniu kontroli, straszenie sankcjami w VAT (nawet gdy nie doszło jeszcze do żadnego uszczuplenia) – ustawodawca podejmuje przeróżne działania, by ograniczać prawo podatników do korekty deklaracji

Czasem robi to drogą nowelizacji przepisów, czasem je nadinterpretowując. Najbardziej spektakularny przykład zmiany prawa w tym zakresie miał miejsce trzy miesiące temu. Od 2 stycznia 2019 r. podatnik, który zgodzi się z wynikiem kontroli celno-skarbowej i ureguluje zobowiązanie, nie może już później złożyć ponownej korekty deklaracji, kwestionującej ustalenia tejże kontroli. Gdyby próbował tak zrobić, otrzyma zawiadomienie o bezskuteczności korekty (tej ponownej). Kontrolowany ma więc dziś dwa wyjścia: albo zgodzić się z ustaleniami kontroli celno-skarbowej i tym samym zamknąć sobie drogę do sądu, albo wejść w spór, ryzykując sankcją karną. Zapowiadając tę zmianę na łamach DGP, użyliśmy słowa „szantaż”.

Od trzech miesięcy nowelizacja obowiązuje, a doradcy mówią zgodnie – korekta deklaracji w tzw. trybie nadpłatowym to już przeszłość, jeżeli wobec podatnika toczyła się kontrola celno-skarbowa. Wielu próbuje tę zmianę kwestionować, podnosząc zarzuty konstytucyjne. Niektórzy – jak doradca podatkowy Marek Kwietko-Bębnowski – przekonują, że nowelizacja była nieskuteczna, bo jest sprzeczna z zasadami ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: ordynacja podatkowa). Narusza bowiem fundamentalne prawo podatnika do nadpłaty.

Na inny problem, ale również dotyczący niezgodności trybu nadpłatowego (w rozumieniu przepisów ordynacji podatkowej) z wymogami korekty stawianymi przez organy podatkowe, zwraca uwagę Zdzisław Modzelewski, partner w GWW TAX. W praktyce – jak mówi – prowadzi to do nakładania przez urzędy 30- lub 20-proc. sankcji VAT na podatnika za to tylko, że złożył korektę deklaracji, w której wykazał niższy podatek do zwrotu niż w deklaracji pierwotnej.

Kolejny przykład ograniczania podatnikom prawa do korekty to zakaz jej przeprowadzania po zlikwidowaniu działalności gospodarczej. Niedawny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w tej sprawie dowodzi, że taki zakaz nie ma uzasadnienia.

Jeszcze w ubiegłym roku organy podatkowe wybiórczo traktowały też korektę dochodowości w zakresie cen transferowych. Uważały ją za skuteczną tylko wtedy, gdy niosła za sobą wzrost przychodu do opodatkowania. Ignorowały ją, gdy było odwrotnie.

Wyrazem sprzeciwu podatników wobec takich zmian lub interpretacji przepisów są skargi do sądów. W wielu przypadkach są one skuteczne, choć w najbardziej wątpliwych kwestiach przyjdzie jeszcze poczekać na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, a być może także Trybunału Konstytucyjnego.

Zakaz ponownej korekty zadziałał

Ministerstwo Finansów nie zgadza się z tezą, że wprowadzona 2 stycznia br. do ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej zmiana to szantaż. Ale podatnicy i ich doradcy tak właśnie ją odbierają

Mówią, że stawia ich ona w sytuacji „zero jedynkowej”: albo skorygują deklarację, zgadzając się bezpowrotnie na ustalenia kontroli celno-skarbowej, ale wchodząc w spór z fiskusem, co samo w sobie nie byłoby zaskakujące, gdyby nie realne ryzyko sankcji karnoskarbowych.

Problemem jest tu art. 83 ust. 1c ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 508 ze zm.; dalej: ustawa o KAS). Wynika z niego, że „ponowne skorygowanie deklaracji po zakończeniu kontroli celno-skarbowej nie wywołuje skutków prawnych w zakresie, w jakim dokonana korekta przewiduje cofnięcie ustaleń kontroli celno-skarbowej”. Innymi słowy, kto zgodzi się z ustaleniami kontroli celno-skarbowej i skoryguje deklarację (zeznanie) oraz dopłaci podatek, nie może ponownie dokonać korekty, cofając ustalenia kontroli. Gdyby spróbował tak zrobić, urząd zawiadomi go o bezskuteczności takiego działania. Co gorsza, zawiadomienia tego nie da się zaskarżyć. Przy czym zakaz dotyczy wyłącznie ponownej korekty po zakończonej kontroli celno-skarbowej, a nie kontroli podatkowej.

– Przepisem tym skutecznie pozbawiono podatników możliwości składania ponownych korekt i ubiegania się o zwrot podatku w trybie nadpłatowym. To rozwiązanie nie jest już po prostu stosowane – uważa Dariusz Malinowski, partner w KPMG w Polsce.

Taki właśnie cel przyświecał Ministerstwu Finansów. Resort nie krył, że chodzi mu o to, aby ukrócić dotychczasową praktykę. Polegała ona na tym, że podatnicy początkowo zgadzali się z wynikiem kontroli, korygowali – zgodnie z jej ustaleniami – deklaracje i wpłacali zaległość podatkową, a następnie składali wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z ponownie skorygowanymi deklaracjami. Wracali tym samym do punktu wyjścia, czyli sprzed wszczęcia kontroli. Działając w ten sposób, podatnicy:

• nie narażali się na ryzyko sankcji z ustawy z 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1958 ze zm.; dalej k.k.s.), bo spór dotyczył już nadpłaty, a nie zaległości podatkowej („Trudno jest karać podatnika za samo złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, gdy podatek został już zapłacony, oczywiście za wyjątkiem prób wyłudzenia podatku na podstawie fałszywych danych” – mówi Marek Kwietko-Bębnowski), oraz
• unikali odsetek za okres biegnący do momentu uprawomocnienia się odmownej decyzji organu podatkowego (po uprawomocnieniu się jej nie miało to już znaczenia, ponieważ taką decyzję i tak trzeba wykonać, czyli uregulować zobowiązanie, niezależnie od tego, czy podatnik wniesie skargę do sądu, czy tego nie zrobi).

Przemysław Antas, radca prawny w kancelarii ANTAS Legal, zwraca uwagę na jeszcze jedną zaletę takiego działania. – Dawało ono również więcej czasu na analizę i zebranie dodatkowego materiału popierającego stanowisko podatnika. Teraz nie ma takiej możliwości, konieczne jest większe zaangażowanie w czasie kontroli – mówi.

Przed wprowadzeniem zakazu ponownej korekty Ministerstwo Finansów zapewniało, że jego skutki powinna odczuć bardzo nieliczna grupa podatników – zaledwie około 50 przedsiębiorców, za to bardzo dużych. To właśnie u nich – jak twierdził resort – zaobserwowano praktykę polegającą na składaniu ponownej korekty deklaracji, często tuż przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Eksperci nie przyjmują takiej argumentacji resortu. – Artykuł 83 ust. 1c ustawy o KAS ma charakter powszechnie obowiązujący, dotyczy każdego podatnika kontrolowanego przez służby celno-skarbowe – zwraca uwagę Artur Nowak, partner w kancelarii Domański Zakrzewski Palinka. Wprawdzie art. 83 ust. 1d ustawy o KAS przewiduje wyjątki od stosowania ust. 1c, ale są one bardzo nieliczne, a na dodatek – jak uważa ekspert DZP – bardzo niejasne. Z przepisu tego wynika, że art. 83 ust. 1c ustawy o KAS nie stosuje się, jeżeli:

• ponowne skorygowanie deklaracji wynika z orzeczenia wydanego po zakończeniu kontroli celno-skarbowej, które ma wpływ na ustalenia tej kontroli zawarte w wyniku kontroli;
• ustalenia kontroli celno-skarbowej zawarte w wyniku kontroli były oparte na podstawie przepisu, o którego niezgodności z konstytucją, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny.

– Nie wiadomo, o jakie orzeczenia chodzi w art. 83 ust. 1d pkt 1 ustawy o KAS: czy tylko wydane wobec danego podatnika i wiążące się z daną sprawą (np. w postępowaniu karnym), czy w ogóle niezwiązane z osobą podatnika. A co z orzeczeniami unijnego Trybunału Sprawiedliwości, co z uchwałami Naczelnego Sądu Administracyjnego, co z interpretacją ogólną ministra finansów? – wylicza Artur Nowak. I stawia pytanie: czy je również należy uznać za „mające wpływ na ustalenia kontroli”, a przez to otwierające drogę do ponownej korekty deklaracji mimo zakończonej już kontroli celno-skarbowej?

Ekspert zwraca również uwagę na nadzwyczajne tryby, takie jak wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną czy stwierdzenie jej nieważności. – Jest wiele przesłanek pozwalających wrócić do sprawy prawomocnie zakończonej. Jednak art. 83 ust. 1d ustawy o KAS takiej możliwości nie daje. Nawet jeżeli podatnik złożyłby ponowną korektę deklaracji, to dostanie zawiadomienie o jej bezskuteczności – zauważa Artur Nowak. Podkreśla, że może to dotyczyć sytuacji, w której wynik kontroli celno-skarbowej zawiera pogląd rażąco naruszający prawo albo gdy wyszły na jaw nowe dowody.

– Wszystko to są przesłanki do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, a mimo to nie pozwalają one, w świetle art. 83 ust. 1c i 1d ustawy o KAS, na złożenie ponownej korekty deklaracji, ponieważ tryby te przysługują wyłącznie w związku z wydanymi decyzjami wymiarowymi. Innymi słowy, organ celno-skarbowy „zostaje rozgrzeszony”, mimo ewidentnego naruszenia prawa ze względu na swoiście pojmowaną „dobrowolność” korekty. Z tym naprawdę trudno się zgodzić – konstatuje ekspert DZP.

Co zrobić po zakończonej kontroli celno-skarbowej

Podatnicy po doręczeniu jej wyniku mogą:

w pełni zgodzić się z organem i skorygować deklaracje oraz niezwłocznie wpłacić wykazaną zaległość podatkową

Skutek: uniknięcie ukarania w trybie art. 16a k.k.s.

zakwestionować ustalenia kontroli i wejść w spór z organem

Skutek: ryzyko wszczęcia postępowania karnoskarbowego, i to bez możliwości skorzystania z instytucji zaniechania ukarania sprawcy (pozostałe możliwości w postaci dobrowolnego poddania się odpowiedzialności to zupełnie inna sprawa).

W planowanej nowelizacji ustawy o KAS Ministerstwo Finansów zaproponowało jeszcze jeden wyjątek od zakazu ponownego skorygowania deklaracji. Można byłoby ją po raz wtóry składać, jeżeli celem byłoby uniknięcie podwójnego opodatkowania tego samego dochodu podatnika na terytorium Polski i innego państwa. Zmianę tę zapisano w projekcie ustawy o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych, którą przy okazji znowelizowane zostaną przepisy niektórych innych ustaw (w tym o KAS). Projekt został dopiero opublikowany, czeka na przyjęcie przez rząd i skierowanie do parlamentu.

Czy sprawa trafi do TK?

Nadal jednak – jak twierdzą eksperci – nie rozwiązuje to zasadniczego problemu – pozbawienia prawa do sądu podatników, którzy przystaną na ustalenia kontroli celno-skarbowej.

– Moim zdaniem ograniczenie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest niedopuszczalnym, procesowym ograniczeniem prawa podatnika do żądania zwrotu nadpłaconych kwot podatku – komentuje Marek Kwietko-Bębnowski (patrz opinia). Zwraca uwagę na kolizję art. 83 ust. 1c ustawy o KAS z art. 75 par. 3 ordynacji podatkowej, który mówi, że wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatnik ma obowiązek złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Podobny problem – choć w innym nieco aspekcie – dostrzega Zdzisław Modzelewski, partner w GWW Tax (patrz rozmowa).

Czy dojdzie do zaskarżenia do Trybunału Konstytucyjnego kontrowersyjnego art. 83 ust. 1c ustawy o KAS, zakazującego prawa do ponownej korekty deklaracji po zakończonej kontroli celno-skarbowej? Artur Nowak nie wyklucza takiej możliwości. Zwraca tylko uwagę, że wymagałoby to zaskarżenia zawiadomienia o bezskuteczności ponownej korekty. A takie zawiadomienie – jak już powiedzieliśmy – jest niezaskarżalne.

– Organ zapewne odrzuciłby środek odwoławczy, ale to pozwalałoby na uruchomienie trybu sądowego, co ostatecznie mogłoby otworzyć drogę do zaskarżenia art. 83 ust. 1c ustawy o KAS do TK – wyjaśnia ekspert. Inną możliwością jest zwrócenie się do jednego z organów uprawnionych do złożenia wniosku do TK o zbadanie zgodności przepisu z konstytucją (takie prawo ma np. rzecznik praw obywatelskich).

opinia eksperta

Podatnik musi mieć prawo do zwrotu nadpłaty

Marek Kwietko-Bębnowski doradca podatkowy

Artykuł 83 ust. 1c ustawy o KAS uniemożliwia złożenie skutecznej prawnie, ponownej korekty deklaracji zawierającej „cofnięcie ustaleń kontroli”. Na pierwszy rzut oka wydaje się, że może to mieć wpływ na możliwość złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, ponieważ w świetle art. 75 par. 3 ordynacji podatkowej podatnik jest obowiązany złożyć wraz z wnioskiem skorygowaną deklarację. Skoro zaś, zgodnie z art. 83 ust. 1c ustawy o KAS, taka korekta nie wywiera skutków prawnych, to można wywodzić, że organ nie może wszcząć postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty.

Moim zdaniem taka wykładnia przepisów byłaby niedopuszczalna. Przede wszystkim z obecnego brzmienia art. 81b par. 2a ordynacji podatkowej wynika, że korekta deklaracji złożona wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutków prawnych tylko „w razie odmowy stwierdzenia nadpłaty w całości lub w części oraz w razie umorzenia postępowania w związku z wycofaniem wniosku”.

To oznacza, że obecnie – tak jak w poprzednim stanie prawnym – można złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz ze złożeniem (jeszcze nieskutecznej prawnie) korekty deklaracji, nawet jeśli „cofa” ona ustalenia kontroli celno-skarbowej. W myśl bowiem art. 81b par. 2a ordynacji podatkowej skuteczność prawna złożonej korekty deklaracji nie jest warunkiem rozpatrzenia wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty.

Moim zdaniem wykładnia art. 83 ust. 1c ustawy o KAS, prowadząca do ograniczenia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, stanowiłaby niedopuszczalne procesowe ograniczenia podmiotowego prawa podatnika do żądania zwrotu nadpłaconych kwot podatku. A jak podkreślił Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 10 marca 2009 r. (sygn. akt P 80/08), „swoboda ustawodawcy w zakresie prawa daninowego nie rozciąga się (...) na sytuacje, w których danina publicznoprawna została pobrana niesłusznie”.

Podatnik musi więc mieć procesową możliwość dochodzenia zwrotu niesłusznie pobranego lub wpłaconego podatku, nawet jeśli w celu uniknięcia odpowiedzialności karno-skarbowej nie zakwestionował wyniku kontroli celno-skarbowej i skorygował deklarację zgodnie z ustaleniami kontroli.

Uwagi te nie dotyczą szczególnego przypadku korekty, o którym mowa w art. 81b par. 1a ordynacji („Ponowne skorygowanie deklaracji po zakończeniu postępowania podatkowego nie wywołuje skutków prawnych w zakresie, w jakim wcześniej dokonana korekta przewidywała cofnięcie skutków unikania opodatkowania”). ©℗

Przeciw unikaniu opodatkowania

Oczywiście czym innym jest – zdaniem ekspertów – zakaz ponownej korekty deklaracji (zeznania), jeżeli miałaby ona na celu cofnięcie skutków unikania opodatkowania. Żaden z doradców nie kwestionuje tu ograniczeń wynikających z art. 81b par. 1a ordynacji. Zgodnie z tym przepisem podatnik ma prawo skorygować deklarację oraz cofnąć skutki unikania opodatkowania, ale tylko jednokrotnie, przed wydaniem decyzji w pierwszej instancji (przysługuje na to 14 dni od doręczenia zawiadomienia o wyznaczeniu terminu na wypowiedzenie się w sprawie). Gdy postępowanie podatkowe w sprawie unikania opodatkowania się zakończy, nie jest możliwe ponowne skorygowanie deklaracji. Jeśli podatnik złożyłby taką korektę, to będzie ona bezskuteczna w zakresie, w jakim wcześniejsza korekta cofała skutki unikania opodatkowania.

Wady i zalety sporu

Podatnikom, którzy nie akceptują ustaleń kontroli celno-skarbowej, nie pozostaje nic innego, jak dochodzić swoich racji w zwykłym trybie odwoławczym. Ilu podatników się na to decyduje? – Za wcześnie jeszcze, by oceniać zachowanie podatników po wejściu w życie tego przepisu. Kontrole celno-skarbowe trwają z reguły dłużej niż ustawowe 3 miesiące – mówi Marek Kwietko-Bębnowski.

Przemysław Antas nie ma jednak wątpliwości, że w przypadku zaangażowania dużych kwot i spornego charakteru ustaleń podatnicy są bardziej skłonni do dalszego prowadzenia sporu. To oznacza, że nie korygują deklaracji zgodnie z otrzymanym wynikiem kontroli celno-skarbowej (mają na to 14 dni od doręczenia wyniku kontroli), tylko czekają, aż zakończona kontrola przekształci się w postępowanie podatkowe. Jego efektem będzie wydanie decyzji, od której następnie można złożyć odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej. Jeśli jego decyzja również okaże się niepomyślna, da to podstawę do złożenia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Zasadniczo decyzja ostateczna musi zostać wykonana (niezależnie od jej zaskarżenia do sądu), ale podatnik może starać się o wstrzymanie jej wykonania (patrz ramka).

Ale kij ma dwa końce. Wejście w spór z fiskusem oznacza ryzyko wszczęcia przez fiskusa postępowania karnoskarbowego. – I to bez możliwości skorzystania z instytucji zaniechania ukarania sprawcy – podkreśla Marek Kwietko-Bębnowski (patrz infografika wyżej).

– Paradoksalnie więc art. 83 ust. 1c ustawy o KAS sprawia, że bardziej zasadne staje się wejście w spór. To jednak generuje koszty i naraża podatnika na odpowiedzialność karnoskarbową. Na dodatek podatnik ma zaledwie dwa tygodnie na decyzję, czy skorygować deklarację, czy wejść w spór, którego wynik też jest niepewny – podsumowuje Artur Nowak.

Po kontroli podatkowej

Zakaz ponownej korekty dotyczy wyłącznie zakończonej kontroli celno-skarbowej, a nie kontroli podatkowej. W tym wypadku podatnicy nadal mogą składać korektę deklaracji, a następnie dochodzić zwrotu wpłaconych kwot w trybie nadpłatowym.

Jednak i na to fiskus znalazł sposób – po zakończonej kontroli wszczyna od razu postępowanie podatkowe. W tym czasie podatnik pozbawiony jest prawa złożenia korekty deklaracji (ponownej) i dochodzenia nadpłaty (art. 81b par. 1 pkt 1 ordynacji podatkowej).

Bywa, że postępowanie podatkowe jest przedłużane aż do czasu upływu terminu przedawnienia, co skutecznie uniemożliwia podatnikowi odzyskanie nadpłaty podatku (zgodnie z art. 79 par. 2 ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego).

Taka właśnie sytuacja miała miejsce w sprawach zakończonych prawomocnymi już wyrokami WSA w Gdańsku z 6 marca 2018 r. (sygn. akt I SA/Gd 88/18 oraz I SA/Gd 89/18). Uchylając zaskarżoną decyzję, sąd podkreślił, że nie kwestionuje prawa urzędu do wszczęcia postępowania wymiarowego, zmierzającego do określenia zobowiązania w prawidłowej wysokości. „Niemniej wszczęcie i prowadzenie przez organ podatkowy postępowania wymiarowego nie może pozbawić podatnika prawa do uzyskania zwrotu nadpłaconego przez niego podatku” – podkreślił WSA.

Jeżeli więc organ stwierdzi, że podatnik zapłacił daninę nienależnie bądź w wysokości wyższej od należnej, to – jak stwierdził gdański sąd – musi wydać decyzję określającą wysokość nadpłaty. I to nawet jeżeli miałby to zrobić już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

WSA nawiązał tym samym do uchwały NSA z 29 września 2014 r. (sygn. akt II FPS 4/13). Wynikało z niej, że jeżeli tylko podatnik złoży wniosek o stwierdzenie nadpłaty przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, to organ musi orzec w tej sprawie, choćby miał to zrobić już po upływie terminu przedawnienia. Artykuł 79 par. 2 ordynacji podatkowej wprowadza bowiem cezurę czasową jedynie dla złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (podatnik musi to zrobić przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania). Nie przekreśla natomiast możliwości rozparzenia tego wniosku po upływie terminu przedawnienia. Wręcz jest to konieczne.

„Zasadność umorzenia postępowania z uwagi na upływ terminu przedawnienia musi w takiej sytuacji zostać zestawiona z dobrem podatnika, m.in. z poczuciem jego bezpieczeństwa prawnego, ale również właśnie prawem do uiszczenia podatku tylko w wysokości wynikającej z przepisów prawa podatkowego” – stwierdził gdański WSA w obu prawomocnych już wyrokach.

Sankcje za samą korektę?

Absurdem stało się wymierzanie dodatkowego 30- lub 20-procentowego VAT za to tylko, że podatnik starający się o zwrot nadpłaty zmieni jej wysokość wskutek przeprowadzonej u niego kontroli

Zwraca na to uwagę Zdzisław Modzelewski, doradca podatkowy i partner w GWW Tax (patrz rozmowa). Jego spostrzeżenia nie są bezpodstawne. W sprawie rozstrzygniętej 21 lutego 2019 r. wyrokiem WSA w Szczecinie (sygn. akt I SA/Sz 873/18) naczelnik urzędu skarbowego nałożył 20-proc. sankcję na spółkę, która w wyniku przeprowadzonej u niej kontroli podatkowej złożyła korektę deklaracji VAT. Wykazała w niej niższą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym niż w deklaracji pierwotnej. Słowem, za ujawnienie tego błędu w korekcie deklaracji została ukarana 20-proc. sankcją.

Jak powstrzymać wykonanie prawomocnej decyzji

Podstawę do tego daje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Mamy tu dwa niezależne tryby składania wniosku:

• na podstawie art. 61 par. 2 pkt 1 p.p.s.a., czyli skierowanie wniosku do organu odwoławczego wraz ze skargą lub po jej złożeniu, oraz
• na podstawie art. 61 par. 3 p.p.s.a., czyli skierowanie wniosku do sądu (nawet na etapie postępowania przed NSA – zob. uchwała NSA z 16 kwietnia 2007 r., sygn. akt I GPS 1/07).

– Wstrzymanie wykonalności decyzji nie wiąże się w żaden sposób z odpowiedzialnością karnoskarbową, ale warto pamiętać, że złożenie wniosku do sądu o wstrzymanie wykonalności decyzji może dotyczyć wyłącznie decyzji ostatecznej i wymaga złożenia na nią skargi do sądu – tłumaczy doradca podatkowy Marek Kwietko-Bębnowski.

Można też starać się o wstrzymanie decyzji jeszcze przed jej zaskarżeniem. Taką podstawę daje art. 239f ordynacji podatkowej. Dotyczy on wstrzymania wykonalności decyzji ostatecznej przez organ podatkowy pierwszej instancji i wymaga złożenia zabezpieczenia (jeżeli wykonanie decyzji ma być wstrzymane na wniosek podatnika). De facto ma to taki sam skutek, co zapłata podatku, bo zabezpieczenie musi zostać złożone do wysokości zobowiązania. Ekonomicznie efekt może być więc taki sam.

Ale jest też dobra wiadomość dla starających się o wstrzymanie wykonania decyzji. Poniesione koszty zabezpieczenia można odliczyć od przychodu podatkowego – orzekł 13 lutego 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 579/18). Wyrok jest jednak nieprawomocny. ©℗

Zarówno naczelnik urzędu, jak i dyrektor izby administracji skarbowej powołali się na obowiązujący od 2016 r. art. 112b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). Wynika z niego, że:

• w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej – naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego określa odpowiednio wysokość tej kwoty w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30 proc. kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego (ust. 1 pkt 1 lit. b);
• jeżeli po zakończeniu kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo w trakcie kontroli celno-skarbowej podatnik złożył korektę deklaracji uwzględniającą stwierdzone nieprawidłowości i zwrócił nienależną kwotę zwrotu – wysokość dodatkowego zobowiązania wynosi 20 proc. kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego (ust. 2 pkt 1).

Sankcje te – jak uzasadniało Ministerstwo Finansów w projekcie nowelizacji – miały mieć charakter prewencyjny; rozwiązanie to miało zmierzać do przekonania podatników, że rzetelne i staranne wypełnianie deklaracji podatkowych leży w ich interesie.

– Problem polega na tym, że w tej sprawie nie sposób zarzucić spółce, że nierzetelnie czy niestarannie sporządziła pierwotną deklarację – stwierdził WSA w Szczecinie. Sąd uznał, że w okolicznościach tej sprawy zastosowanie sankcji byłoby nieproporcjonalne do charakteru i wagi naruszenia. Skarb Państwa nie stracił bowiem wpływów podatkowych. „Sam fakt, że spółka złożyła korektę deklaracji podatkowej po wszczęciu kontroli podatkowej w sytuacji, gdy Skarb Państwa nie doznał żadnego uszczuplenia, oraz sporządziła przedmiotową deklarację i jej korektę nie może być podstawą do nałożenia na spółkę sankcji z art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT” – orzekł szczeciński sąd. Uznał, że nakładanie w takiej sytuacji sankcji narusza zasadę proporcjonalności. Wyrok jest nieprawomocny.

Niezależnie od tego – jak mówi Przemysław Antas – niektóre urzędy skarbowe próbują argumentować, że złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty (korekta deklaracji skorygowanej po kontroli urzędu skarbowego) może skutkować odpowiedzialnością na podstawie art. 76 k.k.s. Przepis ten penalizuje podanie danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym lub zatajenie rzeczywistego stanu rzeczy, gdy naraża to na nienależny zwrot podatku (w szczególności VAT lub akcyzowy), zwrot nadpłaty lub jej zaliczenie na poczet zaległości podatkowej (bądź bieżących albo przyszłych zobowiązań podatkowych). Grozi za to grzywna nawet do 720 stawek dziennych albo kara pozbawienia wolności, albo obie te kary łącznie.

Korekta VAT naliczonego tylko na bieżąco?

Ograniczeniem prawa zmiany deklaracji było wprowadzenie od 2017 r. przepisu odraczającego moment odliczenia podatku naliczonego z tytułu WNT, importu usług i odwrotnego obciążenia

Czy zamiar ten powiódł się fiskusowi? Trudno ocenić, ponieważ wyroki sądów w tej sprawie – na razie tylko wojewódzkich – są ze sobą sprzeczne. Na ostateczne rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjdzie poczekać – zapewne na okres po wakacjach.

Mowa o prawie do odliczenia VAT naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym wykazuje się VAT należny. Ma to znaczenie w przypadku: wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT), importu usług oraz każdego krajowego odwrotnego obciążenia. Zasadniczo we wszystkich tych przypadkach kwota podatku należnego stanowi jednocześnie kwotę podatku naliczonego. Dochodzi więc do „wyzerowania” VAT naliczonego z należnym, dzięki czemu przedsiębiorca nie ponosi ciężaru zapłaty podatku. Od 2017 r. warunkiem takiego „wyzerowania” jest, aby podatnik wykazał VAT należny nie później niż w ciągu trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy o VAT). Inaczej mówiąc, korekta musi być dokonana w ciągu trzech miesięcy. Przykładowo, jeżeli obowiązek podatkowy powstał w styczniu, a podatnik nie ujął WNT w deklaracji za styczeń, to musi złożyć korektę nie później niż 30 kwietnia.

Skutki opóźnienia

Co w sytuacji, gdy przedsiębiorca wykaże podatek należny w późniejszej deklaracji? Konsekwencje tego są dwie:

• Następuje przesunięcie rozliczenia VAT naliczonego, co oznacza, że podatnik może go uwzględnić w deklaracji składanej na bieżąco, a nie wstecz (art. 86 ust. 10i ustawy o VAT), natomiast VAT należny musi wykazać w deklaracji „historycznej”, czyli w ramach korekty złożonej uprzednio deklaracji. Co więcej, gdyby na bieżąco nie było wystarczającej ilości VAT naliczonego, to podatnik musi zażądać zwrotu albo przenieść podatek do rozliczenia, co jeszcze wydłuża finansowanie fiskusa.
• Podatnik musi zapłacić odsetki za zwłokę liczone od pierwszego dnia po terminie, w którym VAT należny stał się wymagalny do dnia faktycznej jego wpłaty. W istocie zaległość ta powstaje z powodu braku możliwości rozliczenia podatków: należnego i naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym.

Innymi słowy, jeżeli podatnik złoży korektę deklaracji za styczeń np. 10 czerwca, wówczas VAT należny rozpoznaje w deklaracji za styczeń, ale naliczony dopiero w deklaracji za maj. Efektem tej zmiany jest więc konieczność poniesienia ekonomicznego ciężaru podatku należnego. Oprócz tego podatnik musi zapłacić odsetki za zwłokę liczone od pierwszego dnia po terminie, w którym podatek należny stał się wymagalny do dnia faktycznej jego wpłaty.

Jak było do końca 2016 r.? – Ustawa o VAT nie nakładała żadnego ograniczenia w odliczaniu VAT naliczonego z tytułu WNT, nawet jeżeli takie rozliczenie WNT miało miejsce trzy lata po upływie miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy – wyjaśnia Zdzisław Modzelewski. Dodaje, że taka praktyka nie była kwestionowana przez organy podatkowe.

Resort finansów tłumaczył, że wprowadzając tę zmianę, chciał ograniczyć nadużycia. Niektórzy przedsiębiorcy wykorzystywali bowiem brak jakichkolwiek konsekwencji za spóźnione wykazanie WNT i nie deklarowali go aż do momentu ewentualnej kontroli. Gdy do niej doszło, korygowali deklarację za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, wykazując w niej zarówno VAT należny, jak i naliczony. Ekspert GWW Tax zwraca jednak uwagę na to, że ekonomicznie efekt takiego działania podatników był neutralny, bo oba podatki – należny i naliczony – i tak się „zerowały”.

Jego zdaniem przesunięcie w czasie terminu odliczenia podatku naliczonego z tytułu WNT naruszyło przede wszystkich zasady neutralności i proporcjonalności, a nawet klauzulę standstill i jest przez to niezgodne z dyrektywą Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z 2006 r. L 347, s. 1 ze zm.). – Skoro przed 2017 r. nie było takiego formalnego ograniczenia, to należy przyjąć, że wprowadzając go w 2017 r., Polska pogorszyła sytuację prawnopodatkową podatników – twierdzi Zdzisław Modzelewski.

Wbrew zasadzie neutralności

Argument ten nie jest odosobniony. Na podobny powołała się spółka, która 29 września 2017 r. wygrała przed WSA w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 709/17).

W uzasadnieniu tego wyroku sąd stwierdził, iż – w świetle wyroków Trybunału Sprawiedliwości UE – polski fiskus nie może wprowadzać dodatkowych warunków w zakresie przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia VAT naliczonego, „które to warunki mogłyby w efekcie praktycznie uniemożliwić wykonanie tego prawa lub spowodować, że podatnik zostanie obciążony ciężarem ekonomicznym tego podatku”. Narusza to bowiem zasady neutralności i proporcjonalności VAT.

Z tego powodu WSA krytycznie ocenił przepisy dotyczące przesunięcia w czasie terminu rozliczenia VAT naliczonego. „Stanowią one nieuzasadnioną dolegliwość ekonomiczną dla podatników, stosowaną niezależnie od wagi i skali naruszenia wymogów formalnych oraz niezależnie od nieistnienia w określonych przypadkach ryzyka oszustw, wyłudzeń czy świadomego zaniżania zobowiązań podatkowych” – stwierdził WSA.

Podkreślił, że „przepisy te nie dają żadnej możliwości miarkowania skali naruszenia obowiązków podatkowych, przyczyn tego naruszenia oraz stwierdzenia, czy podatnik w jakikolwiek sposób przyczynił się do tego naruszenia lub mógł mu w jakikolwiek sposób zapobiec.

Pogląd ten krakowski sąd podzielił potem w wyroku z 14 grudnia 2018 r. (sygn. akt I SA/Kr 1199/18). Podobnie orzekły WSA w Warszawie 15 maja 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 2488/17) oraz WSA we Wrocławiu 12 lipca 2018 r. (sygn. akt I SA/Wr 479/18).

Aby zapobiegać oszustwom

Trzeba jednak podkreślić, że zapadły również orzeczenia przeciwne. W wyroku z 23 stycznia 2019 r. (sygn. akt III SA/Gl 1090/18) WSA w Gliwicach uznał, że „Rozwiązania prawne, które przyjęła Polska, nie naruszają zasady proporcjonalności, albowiem nie wychodzą poza to, co jest konieczne dla osiągnięcia zamierzonego celu, jakim jest zapobieganie oszustwom podatkowym. Nietrudno bowiem dostrzec, że rozdzielenie czasowe prawa do odliczenia podatku naliczonego od obowiązku zadeklarowania podatku należnego i to na czas właściwe nieokreślony może prowadzić do nadużyć podatkowych”. Sąd zwrócił uwagę na stwierdzenia samego podatnika, który we wniosku o interpretację wskazał, że wykaże VAT należny w terminie późniejszym niż trzymiesięczny, ale nie sprecyzował w jakim, ponieważ – jak powiedział –„sam tego terminu nie zna”. „Może to prowadzić do sytuacji, gdy podatek naliczony zostanie odliczony, a należny nie zostanie zadeklarowany nigdy” – stwierdził sąd.

– Wydaje mi się, że sąd niewłaściwie zrozumiał prezentowany problem. O jakim celu tutaj sąd mówi? Przed jakim oszustwem chroni takie rozwiązanie? – komentuje Zdzisław Modzelewski. Zwraca uwagę na to, że art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b ustawy o VAT wystarczająco chronił interes fiskusa przed 2017 r. na wypadek, gdyby podatnik wykazał VAT naliczony, a nie wykazał VAT należnego. Przepis ten mówił, że „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu WNT w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek”.

– Wydaje się, że użycie sformułowania „zapobieganie oszustwom” pozwala obecnie fiskusowi tłumaczyć każde, nawet niezbyt legalne działania, bo sądy często pobłażliwie je traktują i tym samym je usprawiedliwiają – stwierdza ekspert. Jego zdaniem, takie rozwiązania przed niczym nie chronią, a jedynie komplikują podatnikom życie i obciążają ich dodatkowymi kosztami i pracą.

W innym wyroku – z 1 października 2018 r. (sygn. akt III SA/Gl 593/18) gliwicki WSA uznał jednak, że sytuacje, gdy podatnik nie zdoła zgromadzić faktury przed upływem trzymiesięcznego terminu „mogą się zdarzyć wyjątkowo i nie stanowią racji dostatecznie uzasadniającej odstąpienie od powszechnych zasad dokonywania odliczeń wprowadzonych do ustawy o VAT od 1 stycznia 2017 r. Nawet jednak w takiej sytuacji, podatnik nie traci prawa do odliczenia, a jedynie następuje to w innym (późniejszym) okresie rozliczeniowym”.

Podobnego zdania był WSA w Opolu, orzekając 13 lutego 2019 r. (sygn. akt I SA/Op 1/19). Uznał, że wprowadzone od 2017 r. przepisy nie pozbawiają prawa do odliczenia podatku naliczonego i nie naruszają tym samym zasady neutralności VAT, bo podatnikowi nadal przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zdaniem sądu, trzymiesięczny termin w pełni wystarczy do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabywanych usług budowlanych (chodziło o transakcję objętą odwrotnym obciążeniem – K.J.) i zgromadzenia dokumentów umożliwiających jego wykazanie w terminie trzech miesięcy. WSA zgodził się też z fiskusem, że podatnik może uniknąć odsetek od zaległości podatkowych, bo „ma możliwość wykazania podatku należnego od dokonywanych nabyć nawet wówczas, gdy nie posiada faktur”.

Do podobnych wniosków opolski WSA doszedł 22 sierpnia 2018 r. (sygn. akt I SA/Op 246/18): „Nie budzi w tej sprawie wątpliwości, że zakwestionowane przez skarżącą przepisy ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. wprowadzone zostały w celu wyeliminowania nieprawidłowości i nadużyć, a trzymiesięczny termin wprowadzony przez ustawodawcę nie czyni nadmiernie utrudnionym lub praktycznie niemożliwym wykonanie prawa do odliczenia”.

Przy czym należy zaznaczyć, że wszystkie wspomniane wyroki sądów wojewódzkich są na razie nieprawomocne.

Poprawiać można także po wyrejestrowaniu

Ze zdecydowaną reakcją sądów spotykają się próby ograniczenia prawa do korekty przedsiębiorcom, którzy zlikwidowali działalność gospodarczą

W niedawnym wyroku z 6 marca 2019 r. (sygn. akt I FSK 209/17) NSA stwierdził, że skoro fiskus może żądać od wyrejestrowanego podatnika zapłaty daniny za miniony okres, to osoba, która zlikwidowała działalność również ma prawo do zwrotu nadpłaty.

Podobnie NSA orzekł 27 listopada 2013 r. (sygn. akt I FSK 1529/12). W uzasadnieniu powtórzył konstatację innego sądu – WSA w Warszawie, który w prawomocnym wyroku z 4 listopada 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 852/09) orzekł, że „skoro organ podatkowy ma możliwość wszczęcia wobec podmiotu – osoby fizycznej, niebędącej już podatnikiem VAT kontrolę podatkową i postępowanie podatkowe, w wyniku czego może skutecznie, przed upływem terminu przedawnienia, doprowadzić do określenia wysokości VAT w prawidłowej wysokości, (…), to tym samym również podmiot - osoba fizyczna, niebędąca już podatnikiem VAT może złożyć korektę deklaracji podatkowej VAT-7, na mocy art. 81 par. 1 ordynacji".

Takie same wnioski płyną też z wyroków: WSA w Gdańsku z 28 maja 2014 r. (sygn. akt I SA/Gd 328/14, prawomocny), WSA w Warszawie z 4 listopada 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 852/09, prawomocny), WSA w Gliwicach z 25 października 2016 r. (sygn. akt III SA/Gl 360/16, prawomocny). W tym ostatnim stwierdził, że prawo do złożenia korekty jest ograniczone tylko terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dopóki zobowiązanie się nie przedawni, dopóty podatnik ma pełne prawo do skorygowania podatku, bez względu na to, czy w okresie korekty nadal jest zarejestrowany dla celów VAT.

Na rozprawie przed NSA przedstawiciel organu podatkowego przekonywał, że owszem, prawo do korekty deklaracji VAT-7 przysługuje, ale żeby móc z niego skorzystać, trzeba ponownie stać się czynnym podatnikiem VAT, czyli ponownie się zarejestrować. NSA się z tym nie zgodził. Orzekł, że ponowna rejestracja nie jest warunkiem koniecznym złożenia korekty. Za istotne uznał tylko to, by osoba, która występuje z korektą, była czynnym podatnikiem VAT w momencie, gdy powstało zobowiązanie podatkowe w VAT. Prawo podatnika do korekty odnosi się bowiem do czasu, w którym powstało korygowane zobowiązanie podatkowe.

Mimo wyroków, fiskus nadal jednak uważa, że wyrejestrowani podatnicy nie mają prawa do korekty deklaracji VAT za okres, gdy prowadzili działalność gospodarczą. Przykładem tego jest interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 lutego 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.3.2019.1.MS). Organu nie przekonały przywołane przez podatnika wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE: z 3 marca 2005 r. (sygn. C-32/03) i z 19 września 2000 r. (sygn. C-454/98).

W pierwszym z nich unijny trybunał stwierdził, że podmiot, który zlikwidował firmę, lecz nadal płaci czynsz oraz opłaty związane z pomieszczeniem służącym uprzednio wykonywaniu działalności gospodarczej, może odliczyć podatek VAT naliczony od poniesionych w ten sposób wydatków, „o ile istnieje bezpośredni i ścisły związek między dokonanymi płatnościami a działalnością gospodarczą oraz zostanie stwierdzony brak nieuczciwego zamiaru bądź nadużycia”.

W drugim wskazał, że jedynym warunkiem korekty „powinno być wyeliminowanie ryzyka uszczuplenia wpływów do budżetu z tytułu VAT, czyli zapewnienie, że adresat błędnej faktury nie odliczył wykazanego podatku, a jeżeli odliczenie takie zostało dokonane, to, że będzie skorygowane”.

Dyrektor KIS uznał jednak, że skoro przedsiębiorca zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej i został wykreślony z rejestru podatników VAT czynnych, to stracił prawo do wystawiania faktur, w tym również korygujących oraz do składania deklaracji i ich korekt.

Kiedy można złożyć korektę deklaracji podatkowej dotyczącą zobowiązań, które są przedmiotem kontroli/postępowania

Nie tylko w górę, ale i w dół

Najnowsza nowelizacja przepisów o cenach transferowych to jeden z nielicznych przykładów wycofania się przez fiskusa z błędnie postrzeganych zasad korekty

Obowiązujące od 2019 r. przepisy wprost regulują zasady ujmowania tzw. korekt cen transferowych (art. 11e ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm. oraz art. 23q ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.).

– Chodzi o mechanizm rozliczeń dokonywanych pomiędzy podmiotami wchodzącymi w skład międzynarodowych grup kapitałowych, a polegających na tym, że podatnik sam koryguje cenę (dochód) w transakcjach z podmiotami powiązanymi do poziomu, który w jego ocenie odpowiada wartości rynkowej – wyjaśnia Daria Witkowska z Advicero Nexia.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązuje jednoznaczna reguła stanowiąca, iż korekta cen transferowych stanowi odpowiednio przychód lub koszt uzyskania przychodów i jest ujmowana w roku, którego dotyczy. – Zmiana ta jest niewątpliwe pozytywna dla podatników, ponieważ wprost wskazano, że korekty cen transferowych mogą być przychodem lub kosztem podatkowym. Do tej pory nie było do końca jasne i powodowało wiele sporów przedsiębiorców z organami podatkowymi – komentuje ekspertka.

Tak m.in. było w sprawie rozstrzygniętej przez WSA w Gdańsku 28 marca 2018 r. (sygn. akt I SA/Gd 194/18, nieprawomocny). Sąd nie zgodził się z dyrektorem KIS, że środki przekazywane między podmiotem centralnym (spółką) a zagranicznymi spółkami z grupy kapitałowej w ramach tego samego mechanizmu korekty dochodowości są przychodem podatkowym spółki (gdy to ona jest ich beneficjentem), ale nie są u niej kosztem uzyskania przychodów (gdy to ona ponosi wydatek z tego tytułu).

„Nie do zaakceptowania jest pogląd, że środki przekazywane między podmiotem centralnym (skarżącą spółką) a zagranicznymi spółkami detalicznymi w ramach tego samego mechanizmu korekty dochodowości raz będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a raz tego związku będą pozbawione, w zależności od kierunku przepływu tych środków, tj. tego, czy spółka środki te otrzymuje, czy wypłaca” – orzekł gdański sąd. ©℗