Nie każdy zachowek trzeba opodatkować

Podatnicy, którym dopiero teraz wypłacane są pieniądze z zachowku po spadkodawcy zmarłym przed 1 stycznia 2007 r., powinni zapłacić podatek od spadków i darowizn. Przekonał się o tym nasz czytelnik, któremu urząd skarbowy odmówił prawa do zwolnienia podatkowego dla najbliższej rodziny i naliczył daninę w wysokości kilku tysięcy złotych. Z organem podatkowym zgodził WSA w Warszawie w wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 501/11). Wynika z niego - wbrew dotychczasowej praktyce - że opodatkowaniu podlega nie faktyczne otrzymanie kwoty pieniężnej na skutek dochodzenia roszczenia o zachowek, ale już samo nabycie tego roszczenia.

Zdaniem sądu jest to opodatkowane nabycie prawa majątkowego w drodze spadku. Ponieważ roszczenie powstaje wraz ze śmiercią spadkodawcy, to jeżeli nastąpiła ona przed wprowadzeniem zwolnienia, tj. przed rokiem 2007, ulga się nie należy.

Zwolnienie z opodatkowania dla najbliższej rodziny określone w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 93, poz. 768 z późn. zm.) nie ma zastosowania do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po 31 grudnia 2006 r. Kluczowe jest zatem ustalenie momentu nabycia własności majątku tytułem zachowku, który decyduje o zastosowaniu zwolnienia.

W sprawie podatnika sąd uznał, że momentem tym jest śmierć spadkodawcy, gdyż wtedy powstało roszczenie o zachowek.

- Tymczasem opodatkowaniu podlega nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem zachowku, a nie powstanie prawa do zachowku rozumianego jako roszczenie względem spadkobiercy o zapłatę określonej sumy pieniężnej - przekonuje Justyna Bauta-Szostak, radca prawny, doradca podatkowy w MDDP.

Dodaje, że pogląd ten został potwierdzony w wyroku NSA z 21 kwietnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 2078/09) oraz w licznych interpretacjach organów podatkowych wydawanych w imieniu ministra finansów. Uznawały one, że jeżeli śmierć spadkodawcy nastąpiła przed 1 stycznia 2007 r., a nabycie kwoty pieniężnej w wyniku realizacji roszczenia o zachowek nastąpiło po tej dacie, to podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia.

O ile nie sposób nie zgodzić się z sądem, że prawo do zachowku jest roszczeniem majątkowym, o tyle twierdzenie, że opodatkowaniu podlega samo roszczenie, a nie wypłata zachowku, budzi już istotne wątpliwości. Krzysztof Budasz, doradca podatkowy w HLB Sarnowski & Wiśniewski tłumaczy, że zachowek nie jest częścią spadku, lecz stanowi zadośćuczynienie dla osób pominiętych w testamencie, które z mocy ustawy byłyby uprawnione do dziedziczenia po spadkodawcy (np. dzieci, małżonek).

- Osoby uprawnione do zachowku z chwilą śmierci spadkodawcy nie otrzymują żadnego rzeczywistego przysporzenia majątkowego, tj. nie nabywają ze spadku sumy pieniężnej należnej z tytułu zachowku - stwierdza Krzysztof Budasz.

Pieniądze otrzymują dopiero od spadkobierców, w wyniku realizacji spoczywającego na nich obowiązku wypłaty zachowku.

- Z tego względu moment nabycia, od którego uzależnione jest zastosowanie zwolnienia podatkowego, powinien być określany na chwilę wypłaty zachowku - uważa nasz rozmówca.

Odmienna interpretacja w opinii eksperta stoi w sprzeczności z zasadą, że opodatkowaniu powinny podlegać te przysporzenia, które mają charakter trwały i definitywny. W praktyce zdarzają się sytuacje, gdy nie dochodzi do zaspokojenia roszczenia o zachowek, bo np. spadek jest niewystarczający albo upłynął termin dochodzenia roszczeń o zachowek.

- W toku postępowania sądowego może się także okazać, że sąd nie przyzna podatnikowi żadnych środków majątkowych, gdyż darowizny przewyższają kwotę zachowku - dodaje Anna Łukaszewicz-Obierska, radca prawny, partner, WKB Wierciński, Kwieciński, Baehr.

Zdaniem naszej rozmówczyni nabycie własności rzeczy i praw majątkowych tytułem zachowku następuje wyłącznie z chwilą wykonania tego prawa.

- Taką chwilą będzie moment przeniesienia własności tych rzeczy lub praw majątkowych na uprawnionego, np. data otrzymania pierwszej raty zachowku, czy data wykonania ugody sądowej - wylicza Anna Łukaszewicz.

Joanna Szydlik, adwokat w zespole kancelarii adwokackich RS Adwokaci w Poznaniu, zwraca uwagę, że przepis, zgodnie z którym podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem zachowku, można rozumieć literalnie jako nabycie "na skutek", czy też "z powodu zachowku".

- Opodatkowaniu podlega zatem nabycie na skutek skorzystania z roszczenia o zachowek, czyli realizacji tego roszczenia - wyjaśnia Joanna Szydlik.

Gdyby ustawodawca chciał uczynić przedmiotem opodatkowania samo roszczenie o zachowek, to zdaniem naszej rozmówczyni powinien posłużyć się sformułowaniem "nabycie prawa majątkowego w postaci prawa roszczenia do zachowku".

Ponadto skorzystanie z roszczenia o zachowek jest prawem, a nie obowiązkiem, co oznacza, że uprawniony może nigdy z niego nie skorzystać. Tym samym nie uzyska on jakichkolwiek kwot pieniężnych z tytułu zachowku.

- W tej sytuacji nieracjonalne byłoby rozwiązanie ustawowe, wskazujące jako przedmiot opodatkowania sytuację, która może nigdy nie doprowadzić do powstania obowiązku podatkowego- mówi Joanna Szydlik.

Z tych powodów opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn powinno podlegać nabycie określonych aktywów majątkowych, czyli kwoty pieniężnej w wyniku skorzystania (realizacji) przez podatnika z roszczenia o zachowek.

- Koncepcja przeciwna prowadziłaby do przyjęcia, że przedmiotem opodatkowania jest przyrost majątkowy, który w istocie nie występuje po stronie podmiotu uprawnionego do zachowku - uzasadnia Joanna Szydlik.

Niestety, jak wskazuje Marcin Sobieszek, doradca podatkowy w kancelarii Chałas i Wspólnicy, ostatni wyrok warszawskiego WSA nie jest odosobniony. Podobnie orzekały już WSA w Krakowie (wyrok z 13 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 215/10) i WSA we Wrocławiu (wyrok z 25 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 365/09 i z 3 września 2010 r., sygn. akt III SA/Wr 214/10).

- Z orzeczeń tych wynika, że o możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego decyduje moment nabycia roszczenia o zachowek, a nie realizacji tego prawa - mówi Andrzej Ossowski, adwokat z Kancelarii A. Ossowski.

Marcin Sobieszek uspokaja, że podatnikom nie grozi dwukrotne opodatkowanie otrzymanych środków pieniężnych tytułem zachowku, tj. raz jako nabycie prawa majątkowego (roszczenia o zachowek), drugi raz przy nabyciu przedmiotu zachowku, co następuje z chwilą realizacji tego roszczenia. Taka sytuacja nie nastąpi z uwagi na ustawowe określenie momentu powstania obowiązku podatkowego.

- Powstaje on bowiem jedynie z chwilą zaspokojenia roszczenia lub jego części - tłumaczy Marcin Sobieszek.

Zdaniem Joanny Szydlik, niezależnie od tego problem opodatkowania zachowku jest swoistym węzłem gordyjskim, który może być ostatecznie przecięty przez orzeczenie NSA w powiększonym składzie.

@RY1@i02/2011/225/i02.2011.225.18300020h.804.jpg@RY2@

Prawo do zachowku

Magdalena Majkowska

magdalena.majkowska@infor.pl