Korekty w ZUS nie wymagają zmiany złożonych już zeznań podatkowych

Skutki korekty dokumentów rozliczeniowych za lata ubiegłe rozlicza się podatkowo w okresie bieżącym, tj. w momencie złożenia skutecznej korekty oraz zapłaty zaległych składek na konto ZUS. Na gruncie przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej u.p.d.o.f., korekta dokumentów rozliczeniowych w ZUS za lata ubiegłe nie wpływa na dokonane rozliczenia podatkowe za te lata.

Przyczyny korekty dokumentów rozliczeniowych w ZUS są różne. Z reguły jest ona spowodowana przekroczeniem rocznej podstawy wymiaru składek emerytalnych i rentowych, nieprawidłowym ustaleniem podstawy wymiaru i wysokości składek, wypłatą świadczeń z tytułu absencji chorobowej, błędnym zgłoszeniem zleceniobiorców lub zaleceniami pokontrolnymi ZUS. Bez względu na przyczyny, w wyniku skutecznie złożonych korekt dokumentów rozliczeniowych powstaje co do zasady nadpłata albo niedopłata (zaległość) składek na ubezpieczenia społeczne czy na ubezpieczenie zdrowotne. Płatnik powinien uwzględnić skutki tych korekt w rozliczeniu bieżącej zaliczki na podatek dochodowy.

Stwierdzenie nadpłaty

Nadpłata składek w ZUS powstaje w momencie złożenia (wpływu) korekty dokumentów rozliczeniowych i oznacza, że składki zostały nienależnie zapłacone. Zgodnie z art. 24 ust. 6a i 6b ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, dalej u.s.u.s, nienależnie opłacone składki podlegają zaliczeniu przez ZUS z urzędu na poczet zaległych lub bieżących składek, a w razie ich braku - na poczet przyszłych składek, chyba że płatnik złoży wniosek o ich zwrot. ZUS zawiadamia płatnika o kwocie nienależnie opłaconych składek, które mogą być zwrócone, chyba że nie przekraczają wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym. Niezależnie od formy rozliczenia się płatnika z ZUS płatnik jest obowiązany zwrócić ubezpieczonemu składki niesłusznie pobrane z jego dochodu.

Powstanie przychodu

Zwrot składek na ubezpieczenia społeczne, które uprzednio były potrącone ubezpieczonemu z jego dochodu, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu. Najczęściej nadpłata składek występuje u pracowników. Jeżeli składki są zwracane pracownikowi lub byłemu pracownikowi, powstaje przychód ze stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Z kolei w przypadku gdy składki zwracane są zleceniobiorcy, osoba ta uzyskuje przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f., czyli z umowy-zlecenia. Przychód z tytułu zwrotu składek powstaje w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji ubezpieczonym. Od kwoty zwróconych składek płatnik jest obowiązany pobrać zaliczkę na podatek dochodowy, zgodnie z art. 32 i art. 41 ust. 1 i 1a u.p.d.o.f., gdyż w momencie ich potrącenia składki te pomniejszały dochód do opodatkowania. Nie dokonuje się korekty rozliczeń podatkowych za okres korygowany w ZUS, gdyż podatek zostanie rozliczony w okresie bieżącym.

Zwrot składki zdrowotnej sfinansowanej ze środków ubezpieczonego nie stanowi u niego przychodu podatkowego. W myśl art. 45 ust. 3a u.p.d.o.f., podatnik, który otrzymał zwrot (w całości lub części) kwot odliczonych od podatku, w rocznym zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza do podatku uprzednio odliczoną kwotę. Przepis ten oznacza, że jeżeli płatnik zwraca ubezpieczonemu składkę zdrowotną, którą uprzednio potrącił i odliczył od zaliczki na podatek dochodowy, ubezpieczony jako podatnik powinien doliczyć tę składkę do podatku w rocznym zeznaniu podatkowym za rok, w którym otrzymał ten zwrot. W tym celu płatnik powinien poinformować na piśmie ubezpieczonego (pracownika, zleceniobiorcę lub menedżera) o kwocie zwróconej składki i kwocie, która powinna być przez niego doliczona do podatku. [przykład 1]

Jeżeli nadpłata składek na ubezpieczenia społeczne nastąpiła w wyniku przekroczenia rocznej podstawy wymiaru składek emerytalnych i rentowych, po stronie ubezpieczonego powstaje niedopłacona składka zdrowotna. W takim przypadku zwrot kwoty składek na ubezpieczenia społeczne dokonuje się po pomniejszeniu o niedopłaconą składkę zdrowotną i zaliczkę na podatek dochodowy. [przykład 2]

Skutki niedopłaty

Niedopłata składek powstała w wyniku korekty dokumentów rozliczeniowych powinna być w całości uregulowana przez płatnika, zarówno w części własnej, jak i za ubezpieczonych. Kwoty składek sfinansowanych przez płatnika, które powinny być potrącone ze środków ubezpieczonych, stanowią dla nich niewątpliwie korzyść i przysporzenie majątkowe. W praktyce taka korzyść nazywana jest nieodpłatnym świadczeniem, stanowiącym przychód osoby, która je otrzymała.

Zapłacone składki stanowią dla ubezpieczonych przychód stosownie do tytułu, z jakiego zostały uiszczone. Jeżeli płatnik wpłacił na konto ZUS zaległe składki w tej części, w której powinny być sfinansowane przez:

wpracownika (obecnego lub byłego) - świadczenie to stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.,

wosobę świadczącą pracę na podstawie umowy cywilnej (zlecenia lub kontraktu menedżerskiego) - zapłacone składki stanowią przychód tej osoby z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt. 8 i 9 u.p.d.o.f.

Momentem uzyskania przychodu z tytułu opłacenia składek przez płatnika za ubezpieczonych jest data zapłaty składek na konto ZUS. Firma jako płatnik ma obowiązek ozusować powstały przychód i opodatkować stosownie do źródła, z jakiego został uzyskany. W przypadku uregulowania składek za pracowników przychód z tego tytułu należy opodatkować tak jak pozostałe przychody ze stosunku pracy, zgodnie z art. 32 ust. 2 u.p.d.o.f. Jeżeli składki zostały zapłacone za osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnych, opodatkowanie powinno odbyć się zgodnie z art. 41 ust. 1 i 1a u.p.d.o.f., czyli z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów w wysokości 20 proc. i najniższej stawki podatkowej wynikającej ze skali. [przykład 3]

Po ustaniu stosunku pracy

W przypadku uregulowania składek za byłego pracownika płatnik nie ma możliwości pobrania od tej osoby zaliczki na podatek dochodowy, gdyż przychód ma charakter niepieniężny, a były zatrudniony nie otrzymuje żadnych świadczeń pieniężnych, z których można byłoby pobrać zaliczkę. Analizując indywidualne interpretacje podatkowe w tym zakresie, należy stwierdzić, że stanowisko organów podatkowych nie jest w tej kwestii jednoznaczne. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 22 listopada 2011 r. ( nr IBPBII/1/415-756/11/MK) uznał, że zaliczkę na podatek dochodowy od dochodu z tytułu sfinansowania składek za byłego pracownika musi zapłacić były pracodawca z własnych środków, a w informacji PIT-11 powinien wykazać jedynie przychód w wysokości sfinansowanych zaległych składek ZUS bez wykazywania zaliczki, gdyż zaliczka nie została pobrana z przychodu byłego pracownika. Ten kierunek interpretacji sprawia, że świadczenie to zostanie podwójnie opodatkowane: raz przez płatnika i drugi raz przez podatnika (byłego pracownika) na etapie złożenia rocznego zeznania podatkowego. Odmienne stanowisko zajął minister finansów w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2012 r. (nr DD3/033/140/IMD/10/PK-424). Dokonując zmiany interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, stwierdził on, że skoro zakład pracy nie ma możliwości pobrania zaliczki na podatek, płatnik zobowiązany jest wykazać wartość świadczenia w rocznej informacji PIT-11. W tej sytuacji podatnik będzie zobowiązany do rozliczenia tego dochodu w rocznym zeznaniu podatkowym i w konsekwencji zapłacenia podatku. Stanowisko ministra finansów dotyczyło innych nieodpłatnych świadczeń, ale, moim zdaniem, można uwzględnić je także w sytuacji opłacania składek ZUS za byłego pracownika.

Po wygaśnięciu umowy cywilnoprawnej

Jeszcze bardziej skomplikowana jest kwestia rozliczenia przychodu z tytułu zapłaconych składek ZUS za osoby pracujące na podstawie umów cywilnych (zlecenia, kontraktu menedżerskiego). Korekty dokumentów rozliczeniowych w ZUS dotyczą najczęściej osób, których umowy wygasły, a więc byłych zleceniobiorców czy menedżerów. Problem dotyczy prawidłowej kwalifikacji źródła przychodów. Organy podatkowe prezentują stanowisko, że jeśli umowa cywilna trwa, to zapłacone za ubezpieczonego składki są przychodem z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 lub 9 u.p.d.o.f. Jednak, gdy umowa wygasła, zapłacone składki są kwalifikowane do przychodów z innych źródeł, stosownie do art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. [przykłady 4, 5]

Skutki zwrotu przez ubezpieczonych

Jeżeli ubezpieczony (np. pracownik, zleceniobiorca) zwrócił płatnikowi kwotę opłaconych za niego składek, wówczas u tej osoby przychód nie powstaje, a płatnik ma obowiązek uwzględnić sfinansowane przez ubezpieczonego składki w bieżącym rozliczeniu zaliczki na podatek dochodowy. [przykład 6]

Gdyby kwotę składek na ubezpieczenia społeczne zwrócił były pracownik lub były zleceniobiorca, płatnik nie miałby możliwości obniżenia dochodu o dokonany zwrot, gdyż osoby te nie uzyskują takiego dochodu w momencie zwrotu. W takim przypadku płatnik powinien wydać im pisma, z których będzie wynikać data i kwota zwrotu składek, a podatnik na podstawie art. 26 ust. 1 pkt. 5 u.p.d.o.f. odliczy zwróconą kwotę od dochodu/podatku.

PRZYKŁAD 1

Zawyżenie podstawy wymiaru

W kwietniu 2013 r. płatnik dokonał korekty podstawy wymiaru składek ZUS za 2011 r. W wyniku złożonej korekty ZUS zawiadomił płatnika o nienależnie opłaconych składkach na ubezpieczenia społeczne w kwocie 1371 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 776,61 zł. Płatnik w kwietniu zwrócił pracownikowi nadpłacone składki w łącznej wysokości 2147,61 zł.

Lista płac za kwiecień powinna wyglądać w takim przypadku w następujący sposób.

przychód zwrócone składki na ubezpieczenia społeczne	8000,00 zł 1371,00 zł	wynika z umowy o pracę wynika ze skorygowanych raportów ZUS RCA i zawiadomienia ZUS
składki na ubezpieczenia społeczne	1096,80 zł	podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne: 8000 zł składka emerytalna: 8000 zł x 9,76 proc. = 780,80 zł składka rentowa: 8000 zł x 1,5 proc. = 120,00 zł składka chorobowa: 8000 zł x 2,45 proc.= 196,00 zł suma składek: 1096,80 zł
składka zdrowotna odliczana od podatku przekazywana do ZUS	535,00 zł 621,29 zł	podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 6903,20 zł [8000 zł (podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne) - 1096,80 zł (składki na ubezpieczenia społeczne)] składka zdrowotna odliczana od podatku: 6903,20 zł x 7,75 proc. = 535,00 zł składka zdrowotna przekazywana do ZUS: 6903,20 zł x 9 proc. = 621,29 zł
zaliczka na podatek dochodowy	888,00 zł	podstawa opodatkowania po zaokrągleniu: 8163 zł [8000 zł (przychód) + 1371 zł (zwrócona kwota składek na ubezpieczenia społeczne) - 111,25 zł (koszty uzyskania przychodu) - 1096,80 zł (składki na ubezpieczenia społeczne)] zaliczka na podatek: 1423,01 zł (8163 zł x 18 proc. - 46,33 zł) - zaliczka do US: 888 zł [1423,01 zł - 535 zł (składka zdrowotna)]
kwota do wypłaty	7541,52 zł	(8000 zł + 1371 zł) - 1096,80 zł (składki na ubezpieczenia społeczne) - 621,29 zł (składka zdrowotna) - 888 zł (zaliczka do US) + 776,61 zł (zwrot składki zdrowotnej) = 7541,52 zł

Kwota 1371 zł z tytułu zwrotu składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, który został opodatkowany. Składka zdrowotna, która została zwrócona w kwocie 776,61 zł, nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, w związku z czym płatnik nie uwzględnił jej w podstawie opodatkowania. Pracodawca powinien sporządzić pisemną informację dla tego zatrudnionego, że kwota zwróconej w kwietniu 2013 r. składki zdrowotnej wynosi 776,61 zł, a kwota podlegająca doliczeniu do podatku w rocznym zeznaniu podatkowym za 2013 r. wynosi 668,75 zł.

PRZYKŁAD 2

Przekroczenie rocznego limitu

Płatnik w kwietniu 2013 r. dokonał korekty podstawy wymiaru składek za 2011 r. w związku z przekroczeniem rocznej podstawy wymiaru składek emerytalnych i rentowych u byłego pracownika. W efekcie złożonej korekty stwierdzono nadpłatę składek na ubezpieczenia społeczne w wysokości 1126 zł i niedopłatę składki zdrowotnej w kwocie 101,34 zł.

W takim przypadku lista płac za kwiecień dla byłego pracownika powinna wyglądać w następujący sposób:

Elementy	Kwota	Sposób wyliczenia
kwota składek na ubezpieczenia społeczne (nadpłata)	1126,00 zł	wynika ze skorygowanych raportów ZUS RCA i zawiadomienia ZUS
zaległa składka zdrowotna odliczana od podatku	101,34 zł 87,27 zł	niedopłacona składka zdrowotna składka zdrowotna do odliczenia od podatku
zaliczka na podatek dochodowy	95,00 zł	podstawa opodatkowania po zaokrągleniu: 1015 zł [1126 zł (zwrócona kwota składek na ubezpieczenia społeczne) - 111,25 zł (koszty uzyskania przychodu)] zaliczka na podatek: 182,70 zł (1015 zł x 18 proc.) zaliczka do US: 95 zł [182,70 zł - 87,27 zł (składka zdrowotna)]
kwota do wypłaty	929,66 zł	1126 zł - 101,34 zł (niedopłacona składka zdrowotna) - 95 zł (zaliczka do US) = 929,66 zł

Zwrot składek na ubezpieczenia społeczne stanowi u byłego pracownika przychód ze stosunku pracy. Przychód ten nie podlega ozusowaniu, ale jest opodatkowany. Obliczona zaliczka na podatek dochodowy została pomniejszona o dopłaconą w kwietniu 2013 r. składkę zdrowotną.

PRZYKŁAD 3

Uregulowanie za pracownika

W kwietniu 2013 r. firma dokonała korekty dokumentów rozliczeniowych w ZUS za listopad 2012 r., gdyż u jednego z pracowników źle obliczyła podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, zaniżając ją o kwotę 1000 zł. W wyniku korekty pracodawca musiał dopłacić za pracownika składki na ubezpieczenia społeczne w kwocie 137,10 zł oraz składkę zdrowotną w wysokości 77,66 zł. Zaległe składki zostały zapłacone na konto ZUS w kwietniu 2013 r. Przełożony zrezygnował z dochodzenia składek od zatrudnionego. Wynagrodzenie pracownika za kwiecień wynosi 2800 zł. W takim przypadku lista płac za kwiecień 2013 r. powinna wyglądać w następujący sposób.

przychód kwota opłaconych składek	2800,00 zł 214,76 zł	wynika z umowy o pracę wynika ze skorygowanego imiennego raportu ZUS RCA i wpłaty dokonanej przez płatnika
składki na ubezpieczenia społeczne	413,32 zł	podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne: 3014,76 zł (2800 zł + 214,76 zł) składka emerytalna: 3014,76 zł x 9,76 proc. = 294,24 zł składka rentowa: 3014,76 zł x 1,5 proc. = 45,22 zł składka chorobowa: 3014,76 zł x 2,45 proc.= 73,86 zł suma składek: 413,32 zł
składka zdrowotna odliczana od podatku przekazywana do ZUS	201,61 zł 234,13 zł	podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 2601,44 zł [3014,76 zł (podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne) - 413,32 zł (składki na ubezpieczenia społeczne)] składka zdrowotna odliczana od podatku: 2601,44 zł x 7,75 proc. = 201,61 zł składka zdrowotna przekazywana do ZUS: 2601,44 zł x 9 proc. = 234,13 zł
zaliczka na podatek dochodowy	200,00 zł	podstawa opodatkowania po zaokrągleniu: 2490 zł [3014,76 zł (przychód) - 111,25 zł (koszty uzyskania przychodu) - 413,32zł (składki na ubezpieczenia społeczne)] zaliczka na podatek: 401,87 zł (2490 zł x 18 proc. - 46,33 zł) zaliczka do US: 200 zł [401,87 zł - 201,61 zł (składka zdrowotna)]
kwota do wypłaty	1952,55 zł	2800 zł - 413,32 zł (składki na ubezpieczenia społeczne) - 234,13 zł (składka zdrowotna) - 200 zł (zaliczka do US) = 1943,55 zł

Przychód z tytułu zapłaconych przez płatnika składek powinien być wykazany w informacji PIT-11 w wierszu: 1 (należności ze stosunku pracy) w poz. 35. Skoro płatnik nie potrącił składek z dochodu pracownika, to nie może wykazać ich w poz. 75 (składki na ubezpieczenie społeczne) i 77 (składka zdrowotna) jako podlegające odliczeniu odpowiednio od dochodu i od podatku.

PRZYKŁAD 4

Za zleceniobiorcę

Firma zatrudniła od 1 stycznia do 31 maja 2013 r. na podstawie umowy zlecenia studenta w wieku 25 lat. 1 lutego student ukończył 26 lat. Płatnik nie zauważył tego faktu i nie zgłosił zatrudnionego do ubezpieczeń z tytułu zawartej umowy. Swój błąd zauważył dopiero w kwietniu i wówczas naprawił go, zgłaszając zleceniobiorcę do ubezpieczeń: emerytalnego, rentowych, wypadkowego i zdrowotnego od 1 lutego. W kwietniu płatnik dokonał także korekty dokumentów rozliczeniowych za luty i marzec, naliczając składki za zleceniobiorcę, które w całości zapłacił na konto ZUS. Kwota składek zapłaconych za zleceniobiorcę to: 510,40 zł (składki na ubezpieczenia społeczne) oraz 314,06 zł (składki na ubezpieczenie zdrowotne), czyli w sumie 824,46 zł. W takim przypadku lista płac za kwiecień dla zleceniobiorcy powinna wyglądać w następujący sposób.

przychód kwota opłaconych składek	2000,00 zł 824,46 zł	wynika z umowy o pracę wynika ze skorygowanego imiennego raportu ZUS RCA i wpłaty dokonanej przez płatnika
składki na ubezpieczenia społeczne	318,04 zł	podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne: 2824,46 zł (2000 zł + 824,46 zł) składka emerytalna: 2824,46 zł x 9,76 proc. = 275,67 zł składka rentowa: 2824,46 zł x 1,5 proc. = 42,37 zł suma składek: 318,04 zł
składka zdrowotna odliczana od podatku przekazywana do ZUS	194,25 zł 225,58 zł	podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 2506,42 zł [2824,46 zł (podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne) - 318,04 zł (składki na ubezpieczenia społeczne)] składka zdrowotna odliczana od podatku: 2506,42 zł x 7,75 proc. = 194,25 zł składka zdrowotna przekazywana do ZUS: 2506,42 zł x 9 proc. = 225,58 zł
zaliczka na podatek dochodowy	167,00 zł	podstawa opodatkowania po zaokrągleniu: 2005 zł [2824,46 zł (przychód) - 501,28 zł (koszty uzyskania przychodu, czyli 2824,46 zł pomniejszone o 318,04 x 20 proc.) - 318,04 zł (składki na ubezpieczenia społeczne)] zaliczka na podatek: 360,90 zł (2005 zł x 18 proc.) zaliczka do US: 167 zł [360,90 zł - 194,25 zł (składka zdrowotna)]
kwota do wypłaty	1289,38 zł	2000 zł - 318,04 (składki na ubezpieczenia społeczne) - 225,58 zł (składka zdrowotna) - 167 zł (zaliczka do US) = 1289,38 zł

Z listy płac wynika, że zleceniobiorca z tytułu zapłaconych za niego składek uzyskał przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f. (z umowy-zlecenia). Płatnik rozliczył od tego przychodu podatek zgodnie z art. 41 ust.1 i 1a u.p.d.o.f., czyli z zastosowaniem 20 proc. kosztów uzyskania przychodu i najniższej stawki podatkowej. Zapłacone przez płatnika składki powinny być wykazane w informacji PIT-11 w wierszu 6 (działalność wykonywana osobiście) w poz. 55.

PRZYKŁAD 5

Przychód z innych źródeł

W wyniku kontroli ZUS za 2010 r. została zakwestionowana umowa o dzieło. Inspektorzy uznali, że w rzeczywistości była to umowa-zlecenie i zleceniobiorca powinien podlegać obowiązkowym ubezpieczeniom: emerytalnemu, rentowym i wypadkowemu oraz ubezpieczeniu zdrowotnemu. Płatnik w kwietniu dokonał korekty dokumentów rozliczeniowych za październik 2010 r., co doprowadziło do powstania zaległości w tych składkach. Umowa o dzieło wykazywała kwotę wynagrodzenia 6000 zł. Płatnik w 2010 r. dokonał wypłaty wynagrodzenia wykonawcy dzieła, potrącając jedynie zaliczkę na podatek dochodowy, i umowa wygasła. W wyniku korekty zleceniodawca zapłacił za byłego zleceniobiorcę 675,60 zł zaległych składek na ubezpieczenia społeczne oraz 479,20 zł zaległej składki zdrowotnej, czyli łącznie 1154,20 zł. Płatnik nie ma możliwości poboru zaliczki na podatek dochodowy, gdyż przychód, jaki otrzymał były zleceniobiorca, ma charakter niepieniężny. W tej sytuacji powstaje pytanie jak dokonać prawidłowego rozliczenia podatkowego. W interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 lutego 2013 r. (nr IPTPB1/415-689/12-4/MAP) stwierdzono, że w przypadku byłych zleceniobiorców, którzy nie zwrócili płatnikowi zapłaconych za nich składek w roku podatkowym, w którym płatnik zapłacił za ubezpieczonego składkę, przychód zleceniobiorcy (podatnika) należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W tej sytuacji na zleceniodawcy nie ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek, a jedynie obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, zgodnie z art. 42a u.p.d.o.f.

PRZYKŁAD 6

Potrącenie z wynagrodzenia

Pracownik pod koniec października 2012 r. złożył płatnikowi oświadczenie o przekroczeniu limitu rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. W tej sytuacji pracodawca zaprzestał obliczania i potrącania tych składek. W kwietniu 2013 r. ZUS poinformował płatnika, że stwierdził zaległość w składkach emerytalnych i rentowych u tego pracownika za listopad i grudzień 2012 r. w wysokości 1351,20 zł. Pracodawca złożył w kwietniu 2013 r. korektę dokumentów rozliczeniowych za listopad i grudzień 2012 r.

W wyniku korekty stwierdzono niedopłatę składek na ubezpieczenia społeczne na kwotę 1351,20 zł i nadpłatę składki zdrowotnej w wysokości 121,60 zł. Pracownik zgodził się zwrócić pracodawcy niedopłacone przez niego składki w drodze potrącenia z wynagrodzenia. W takim przypadku lista płac za kwiecień powinna wyglądać w następujący sposób.

przychód	12 000,00 zł	wynika z umowy o pracę
składki na ubezpieczenia społeczne	1645,20 zł	podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne: 12 000 zł składka emerytalna: 12000 zł x 9,76 proc. = 1171,20 zł składka rentowa: 12000 zł x 1,5 proc.= 180 zł składka chorobowa: 12000 x 2,45 proc.= 294 zł suma składek: 1645,20 zł
składka zdrowotna odliczana od podatku przekazywana do ZUS	802,50 zł 931,93 zł	podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 10354,80 zł [12 000 zł (podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne) - 1645,20 zł (składki na ubezpieczenia społeczne)] składka zdrowotna odliczana od podatku: 10354,80 zł x 7,75 proc. = 802,50 zł składka zdrowotna przekazywana do ZUS: 10354,80 zł x 9 proc. = 931,93 zł
zaliczka na podatek dochodowy		podstawa opodatkowania po zaokrągleniu: 8892 zł [12000 zł (przychód) - 111,25 zł (koszty uzyskania przychodu) - 1645,20 zł (składki na ubezpieczenia społeczne bieżące) - 1351,20 zł (składki na ubezpieczenia społeczne zaległe)] zaliczka na podatek: 1554,23 zł (8892 zł x 18 proc. - 46,33 zł) zaliczka do US: 752 zł [1554,23 zł - 802,50 zł (składka zdrowotna)]
kwota do wypłaty	7441,27 zł	12000 zł - 1645,20 zł (składki na ubezpieczenia społeczne) - 931,93 zł (składka zdrowotna) - 752 zł (zaliczka do US) - 1351,20 zł (zwrot pracodawcy zaległych składek) + 121,60 zł (zwrot pracownikowi nadpłaconej w listopadzie i grudniu 2012 r. składki zdrowotnej) = 7441,27 zł

Z listy płac wynika, że pracownik zwrócił pracodawcy kwotę składek na ubezpieczenia społeczne w wysokości 1351,20 zł (potrącenie z wypłaty). Skoro składki te zostały pracownikowi potrącone, to podlegają odliczeniu od dochodu. Pracodawca od dochodu do opodatkowania odliczył zarówno składki bieżące, jak i zaległe. Z kolei nadpłacone składki zdrowotne nie stanowią przychodu pracownika i pracodawca zwraca je pracownikowi w kwocie brutto.

Pracownik, który otrzymał zwrot składki zdrowotnej, nienależnie pobranej i uprzednio odliczonej od zaliczki, ma obowiązek doliczyć do podatku w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym nastąpił zwrot, kwotę uprzednio odliczoną od zaliczki/podatku. W tym celu płatnik powinien przekazać pracownikowi dokument, z którego wynika kwota zwrócona i kwota podlegająca doliczeniu do podatku. W rozpatrywanym przykładzie z tego dokumentu powinno wynikać, że pracownik w kwietniu 2013 r. otrzymał zwrot składki zdrowotnej za listopad i grudzień 2012 r. w kwocie 121,60 zł, w związku z czym powinien doliczyć do podatku w zeznaniu za 2013 r. kwotę 104,72 zł.

@RY1@i02/2013/081/i02.2013.081.03300020c.802.jpg@RY2@

Danuta Denkiewicz, doradca podatkowy

Danuta Denkiewicz

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Art. 24 ust. 6a i 6b ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 205, poz. 1586 z późn. zm.).

Art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 8 i 9, art. 20 ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b i pkt 5, art. 32, art. 41 ust. 1 i 1a, art. 42a, art. 45 ust. 3a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).