Jak rozliczyć wyjście ze spółki

Przy rozliczeniu podatkowym wystąpienia wspólnika ze spółki najwięcej wątpliwości związanych jest ze spółkami nieposiadającymi osobowości prawnej, w których co do zasady podatnikiem podatku dochodowego nie są te spółki, ale każdy wspólnik indywidualnie. W przypadku spółek kapitałowych wystąpienie ze spółki realizuje się poprzez zbycie udziałów (akcji) w spółce albo ich umorzenie. Wtedy wspólnik będący osobą fizyczną rozpoznaje przychód z tzw. kapitałów pieniężnych, a wspólnik mający status osoby prawnej rozlicza uzyskany przychód w ramach prowadzonej działalności.

Konsekwencje wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej określa art. 871 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki. Wspólnicy w uchwale lub umowie mogą jednak określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki.

Co do zasady, wspólnik występujący ze spółki zachowuje prawo do części majątku spółki w postaci udziałów w majątku powstałym z wkładów oraz z udziału w zysku. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane m.in. w związku ze zwrotem wkładów w spółce osobowej (w tym spółki cywilnej) do wysokości wniesionego wkładu. Opodatkowaniu może podlegać zatem nadwyżka wartości majątku otrzymywanego przez występującego wspólnika ponad wartość wniesionego wkładu.

Oznacza to, że jeżeli wypłacana kwota stanowiąca część wartości majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, w stosunku w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki, odpowiada przyrostowi wartości majątku spółki, to występujący wspólnik nie uzyskuje przysporzenia majątkowego, a w konsekwencji nie uzyskuje przychodu w rozumieniu ustawy o PIT. NSA w wyroku z 7 października 2004 r. (sygn. FSK 594/04) uznał, że zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku.

Problematyczne może być jednak ustalenie zasad opodatkowania wspomnianej nadwyżki. Organy podatkowe często prezentują stanowisko, że wypłacony wspólnikowi udział w majątku tej spółki ponad wkłady zaliczyć należy do przychodu z praw majątkowych i opodatkować je według skali podatkowej. W przypadku niektórych wspólników korzystne mogłoby być jednak rozliczenie tych przychodów razem z przychodami z działalności gospodarczej (w szczególności gdy wychodzący ze spółki wspólnik wybrał opodatkowanie swoich dochodów liniową 19-proc. stawką). Część organów podatkowych takie rozliczenie uważa jednak za nieprawidłowe.

W przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej, tj. np. ze spółki jawnej, wartość udziału kapitałowego wspólnika oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki (wartość zbywcza jest to uzyskana cena rynkowa).

Wątpliwości podatkowe związane z rozliczeniem przychodu przy wystąpieniu wspólnika ze spółki osobowej są analogiczne jak w przypadku wyjścia wspólnika ze spółki cywilnej.

Korzystne dla podatników stanowisko w sprawie nierozpoznawania przychodu u występującego wspólnika ze spółki osobowej podzielają jednak sądy administracyjne. Przykładowo WSA w Białymstoku w wyroku z 25 marca 2009 r. (sygn. I SA/Bk 557/08) uznał, że o ile wypłacona byłemu wspólnikowi przez spółkę jawną wartość jego udziału kapitałowego (ponad wartość wniesionych wkładów) mieści się w pojęciu "wartości zbywczej" tej spółki i należy ją zaliczyć do kategorii "prawa majątkowe", to nie oznacza to, że dochód osiągnięty z tytułu tego przychodu podlega opodatkowaniu PIT. Nadwyżka dla wspólnika pochodząca z zysku spółki podlegała już uprzednio opodatkowaniu podatkiem dochodowym u każdego ze wspólników, stosownie do ich udziału.

W przypadku wspólników spółek kapitałowych wspólnik może odejść ze spółki albo poprzez zbycie posiadanych udziałów (akcji), albo też porzez ich umorzenie. Dochód ze zbycia udziałów (akcji) opodatkowany jest w sposób właściwy dla źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, obciążonych 19-proc. stawką podatku dochodowego. Podobnie opodatkowany jest dochód z umorzenia udziałów (akcji), który zalicza się do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Opodatkowanie przychodu należnego oznacza konieczność zapłaty podatku przez sprzedającego w całości, obliczonego od ceny sprzedaży udziałów (akcji), nawet jeśli cena transakcyjna została rozłożona na raty, a kupujący nie spłaci rat w terminie.

W przypadku umorzenia udziałów (akcji) przychodem jest wynagrodzenie wspólnika z tytułu umorzenia udziałów (akcji). Dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi w sposób właściwy dla nabycia w zamian za wkład niepieniężny (tj. zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o PIT) albo w sposób właściwy dla nabycia w zamian za gotówkę (tj. zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT), kiedy wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) stają się kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Z kolei z art. 22 ust. 1f ustawy o PIT wynika, że za koszt nabycia udziałów, objętych w zamian za wkład niepieniężny, uważa się nominalną wartość objętych udziałów, jeżeli zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Dla wspólników - osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji), dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

@RY1@i02/2009/217/i02.2009.217.185.004a.001.jpg@RY2@

Stawki podatkowe

Przemysław Molik

przemyslaw.molik@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 65 par. 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Art. 871 par. 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Art. 9 ust. 2; art. 10 ust. 1 pkt 7; art. 17 ust. 1 pkt 6; art. 21 ust. 1 pkt 50; art. 23 ust. 1 pkt 38; art. 24 ust. 5, 5d; art. 41 ust. 4 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Art. 10 ust. 1; art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).