Rozliczenie ryczałtu w interpretacjach podatkowych

Podatniczka 27 czerwca 2007 r. jako wspólnik spółki jawnej wybrała opodatkowanie osiąganych w ramach tej spółki dochodów podatkiem liniowym. 15 lipca 2009 r. poinformowała urząd skarbowy, że rozpoczęła prowadzenie osobistej działalności gospodarczej oraz złożyła oświadczenie, w którym wskazała, że przychody z tej działalności opodatkowane będą w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Jednocześnie z chwilą rozpoczęcia osobistej działalności w dalszym ciągu pozostawała wspólnikiem spółki jawnej. Czy oświadczenie złożone 15 lipca 2009 r. o wyborze ryczałtu jako formy opodatkowania prowadzonej samodzielnie działalności nie wywołuje skutku prawnego?

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych.

Podatnicy mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych osiąganych zarówno z działalności prowadzonej samodzielnie, jak i z działalności prowadzonej w formie spółki osób fizycznych, pod warunkiem że osiągnięte przychody nie przekroczą równowartości 150 tys. euro, licząc oddzielnie w odniesieniu do działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie i oddzielnie w odniesieniu do działalności prowadzonej w formie spółki.

Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku (Dz.U. z 1998 r. nr 144, poz. 930 z późn. zm.)nie przewidują, aby z opodatkowania w formie ryczałtu wyłączeni zostali podatnicy, którzy oprócz działalności opodatkowanej ryczałtem prowadzą inną (odrębną) pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych lub w formie podatku liniowego.

Pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania nie później niż do 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do 20 stycznia podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Z kolei dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej są opodatkowane na zasadach skali PIT, chyba że podatnicy złożą naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Podatnicy mogą też wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach liniowego PIT. W tym przypadku są zobowiązani do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego do 20 stycznia pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Wybór sposobu opodatkowania dokonany w tym oświadczeniu dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik do 20 stycznia zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Wybór podatku liniowego jako formy opodatkowania działalności gospodarczej dotyczy wszystkich tych form prowadzonej działalności, dla których wybrano opodatkowanie na zasadach określonych w ustawie o PIT. Przy czym ustawa ta przewiduje dwie formy opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej - zasady ogólne (opodatkowanie według skali podatkowej) oraz podatek liniowy (ze stawką 19-proc.).

Zatem przychody uzyskiwane przez podatniczkę z samodzielnie prowadzonej od 15 czerwca 2009 r. działalności mogły być, zgodnie z dokonanym wyborem, opodatkowane w formie ryczałtu, o ile podatniczka spełniała pozostałe wymogi do korzystania z tej formy opodatkowania. Jednocześnie dochody osiągane przez podatniczkę z prowadzonej w formie spółki jawnej działalności nadal powinny być opodatkowane podatkiem liniowym.

dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 października 2011 r. (nr IBPBI/1/415-925/11/WRz).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.810.jpg@RY2@

Grzegorz Grochowina, ekspert podatkowy w KPMG

Przedstawione przez dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach stanowisko, w zakresie możliwości zastosowania zryczałtowanej formy opodatkowania do działalności indywidualnej, zdaje się w pełni potwierdzać literalne brzmienie przepisów ustawy.

Organ podatkowy stwierdził, że sytuacji, w której podatnik osiąga przychody z prowadzonej w formie spółki jawnej działalności opodatkowanej podatkiem liniowym i jednocześnie rozpoczyna prowadzenie indywidualnej firmy, to nie ma przeciwwskazań, aby działalność ta mogła być, zgodnie z dokonanym wyborem, opodatkowana w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jedynym warunkiem skorzystania z takiej możliwości jest spełnienie pozostałych wymogów do korzystania z tej formy opodatkowania, a w szczególności czy podatniczka nie spełniała przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku.

Przepisy podatkowe w żaden sposób nie ograniczają możliwości stosowania zryczałtowanej formy opodatkowania do przychodów z indywidualnej działalności gospodarczej przy jednoczesnym prowadzeniu przez podatnika działalności w formie spółki.

Na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W ramach działalności prowadzi m.in. sprzedaż wyrobów własnych (tj. osłon skórzanych) drogą internetową (sprzedaż wysyłkowa). Sprzedaż dokonywana jest zarówno na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności, jak i na rzecz osób fizycznych oraz innych jednostek prowadzących firmę. Sprzedawane towary często wysyłane są do klientów przesyłkami pocztowymi. Koszty przesyłki ponosi nabywca. W związku z tym oprócz należności za dostarczony towar nabywca ponosi koszty wysyłki. W aukcji informuje się klienta, że cena za towar wynosi np. 18 zł, a koszt wysyłki listem priorytetowym np. 6 zł. Jaka stawka podatku będzie miała zastosowanie do opodatkowania przychodu uzyskanego z kosztów wysyłki wytworzonego we własnym zakresie produktu?

Koszty wysyłki stanowią w opisanym stanie faktycznym część składową kwoty należnej z tytułu sprzedaży wyprodukowanych przez podatnika wyrobów (tj. osłon skórzanych). W konsekwencji przychodem z prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej jest oprócz należności za sprzedany produkt (cena sprzedaży) także należność otrzymana z tytułu jego wysyłki.

Wymieniony przychód w całości podlega opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki właściwej do opodatkowania przychodu ze sprzedaży wytworzonych przez niego wyrobów.

Ryczałt wynosi 5,5 proc. przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton. Przy czym za działalność wytwórczą uważa się działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji prowadzoną przez podatnika.

Skoro przychód ze sprzedaży wytworzonych przez podatnika wyrobów podlega opodatkowaniu 5,5-proc. stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, to ta część tego przychodu, która odpowiada należności otrzymanej od nabywców tych wyrobów tytułem kosztów wysyłki, również podlega opodatkowaniu tą stawką ryczałtu.

dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 października 2011 r. (nr IBPBI/1/415-764/11/WRz).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.811.jpg@RY2@

Joanna Patyk, doradca podatkowy, właścicielka Kancelarii Podatkowej Tax & Business

Przedmiotowa interpretacja wskazuje na ogólną tendencję organów podatkowych do uznawania dokonywanych czynności łącznie jako kompleksowego wykonania usługi lub wydania towarów. Konsekwencje podatkowe występują wówczas zarówno na gruncie podatków dochodowych (o czym stanowi przedmiotowa interpretacja), jak i na gruncie VAT. Czynność kompleksowa powinna być opodatkowana stawką wskazaną dla czynności podstawowej. Na gruncie zryczałtowanego podatku dochodowego takie postępowanie spowoduje w konsekwencji opodatkowanie stawką 5,5-proc. całości dostawy towarów. Na gruncie VAT będzie to także stawka jedna, podstawowa. Nie ma bowiem uzasadnienia w tym, aby tę samą czynność inaczej traktować na potrzeby podatków dochodowych i inaczej na potrzeby VAT.

11 lipca 2011 r. podatnik rozpoczął prowadzenie biznesu w zakresie montażu i demontażu rusztowań na zlecenie innych podmiotów, sklasyfikowane według PKD pod nr. 43.99.2 jako pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane. Przychody z działalności gospodarczej opodatkował ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 5,5-proc. Czy wybór opodatkowania na tym poziomie był prawidłowy?

Przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9 ustawy o PIT.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Opodatkowaniu ryczałtem podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o PIT, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych.

Wysokość stawek ryczałtu została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Ryczałt od przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton wynosi 5,5 proc. Podstawą do ustalenia wysokości stawek podatkowych należnych od przychodów opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jest zakwalifikowanie wykonywanej działalności według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Pod pojęciem działalności usługowej należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. nr 88, poz. 439 z późn. zm.).

Kwalifikacji poszczególnych przychodów, jako pochodzących ze świadczonych usług lub sprzedaży wyrobów własnej produkcji, do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

U osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Opodatkowania w formie ryczałtu nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody ze świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. Załącznik nr 2 do ustawy stanowi "Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług".

W załączniku nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym świadczenie usług związanych z montowaniem i demontowaniem rusztowań, oznaczonych symbolem PKWiU 43.99.2, nie zostało wymienione, wobec czego świadczone przez podatnika usługi nie zostały wyłączone z opodatkowania ryczałtem.

Ponadto możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu w związku z prowadzoną działalnością zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług, a nie od symbolu PKD zamieszczonego we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Wobec tego do zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej przez podatnika działalności konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

W przypadku trudności bądź wątpliwości przy ustaleniu symbolu PKWiU podatnik może zwrócić się o jego wskazanie i o wydanie opinii do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacji Urzędu Statystycznego.

Wynika to z komunikatu prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Jeżeli podatnik w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej będzie świadczył usługi budowlane związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań, to przychody z tego tytułu będą mogły być opodatkowane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych według stawki 5,5-proc.

dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8 września 2011 r. (nr IPTPB1/415-88/11-2/ASZ).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.812.jpg@RY2@

Michał Kubik, doradca podatkowy, partner w spółce doradztwa podatkowego ABC Tax

Minister finansów słusznie przyznaje rację podatnikowi. Opodatkowaniu ryczałtem podlegają bowiem przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o PIT, m.in. tych osób fizycznych, które rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej. Przepisy o ryczałcie przewidują również pełne wyłączenia, jednak w tym przypadku nie mają one miejsca. W przypadku robót budowlanych stawka wynosi 5,5 proc.

Działalnością usługową jest pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług. Do zastosowania właściwej stawki ryczałtu konieczne jest, aby świadczone usługi były zgodne z właściwym grupowaniem PKWiU. Minister słusznie zauważa, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu zależy od faktycznego rodzaju świadczonych usług, a nie od symbolu PKD zamieszczonego we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Ważne zatem jest, aby usługi świadczone przez podatnika faktycznie odpowiadały usługom, które mogą korzystać z określonej stawki ryczałtu.

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług w branży budowlanej, opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stawką 5,5 proc. Przewiduje, że w bieżącym roku osiągnie przychód w wysokości 900 tys. zł netto i tym samym przekroczy limit przychodów umożliwiający rozliczanie w formie ryczałtu, tj. 150 tys. euro. Czy w sytuacji gdy podatnik wygeneruje przychód w wysokości 900 tys. zł netto i przekroczy limit przychodów umożliwiający rozliczanie w formie ryczałtu, tj. 150 tys. euro, to utraci możliwość rozliczania w tej formie od następnego miesiąca następującego po miesiącu, w którym uzyskał przychód wyższy niż 150 tys. euro?

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 z późn. zm.) osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o PIT, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych.

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej, jeżeli:

- w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a. uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 150 tys. euro, lub

b. uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła 150 tys. euro,

- rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów.

Kwoty wyrażone w euro przelicza się na walutę polską według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, obowiązującego 1 października roku poprzedzającego rok podatkowy. Średni kurs euro ogłoszony przez NBP obowiązujący 1 października 2010r. wyniósł 3,9465 zł, zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2010 r. nr 192/A/NBP/2010. Kwota limitu na 2011 rok wynosi więc 591 975 zł (150 tys. x 3,9465).

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5 proc. dla przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Jednym z warunków opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu jest osiągnięcie w poprzednim roku podatkowym przychodów nie wyższych niż limit określony w ustawie, tj. 150 tys. euro. Wyliczona na 2011 rok kwota limitu wynosi 591 975 zł. Dla możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych istotna jest wysokość osiągniętych przychodów w poprzednim roku. Natomiast wysokość przychodów w roku bieżącym nie ma znaczenia dla możliwości opodatkowania w danym roku przychodów z działalności gospodarczej w tej formie.

Podatnik, którego roczne przychody z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskane w 2011 roku przekroczą 150 tys. euro, utraci prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dopiero od następnego roku podatkowego. Zatem w 2011 roku podatnik zachowuje prawo do tej formy opodatkowania przez cały rok podatkowy bez względu na wysokość przychodów.

dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 listopada 2011 r. (nr ITPB1/415-913/11/HD).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.813.jpg@RY2@

Tomasz Rysiak, radca prawny w Kancelarii Prawniczej Magnusson

Treść interpretacji wydanej przez dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy stanowi potwierdzenie stanu prawnego wynikającego wprost z przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Brzmienie art. 6 ust. 4 ustawy wskazuje podstawy do możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów zryczałtowanym podatkiem i uzależnia taką możliwość od spełnienia w poprzedzającym roku określonych warunków, m.in. dotyczących wysokości uzyskanych przychodów. Jednocześnie treść ustawy nie wskazuje przypadków, w których podatnik może utracić prawo do opodatkowania przychodów zryczałtowanym podatkiem w trakcie danego roku podatkowego. Tym samym można uznać, że w ramach danego roku podatnik ma prawo do opodatkowania osiągniętych przychodów zryczałtowanym podatkiem niezależnie od ich wysokości. Oczywiście w przypadku przekroczenia określonego limitu wysokości przychodów podatnik nie będzie miał prawa do skorzystania ze zryczałtowanego podatku w kolejnym roku.

Podatnik jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Zamierza wynająć mieszkanie, które jest własnością małżeńską. Wraz z małżonką postanowił, że przychody z najmu będą opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W przygotowanej umowie będą zapisy, że najemca pokrywa czynsz, oraz w osobnym punkcie wskazane zostanie, że najemca pokryje koszty użytkowania lokalu (CO opłata stała, CO opłata zmienna, CW opłata stała, CW opłata zmienna, dodatkowe świadczenia, eksploatacja, utrzymanie czystości lokalu, eksploatacja dźwigu, fundusz remontowy, narzuty kosztowe, ubezpieczenie, wywóz odpadów, opłaty za korytarz), wpłacane przez wynajmującego do spółdzielni, oraz koszty opłat za gaz i prąd. Najemca będzie wpłacał na konto wynajmującego (konto podatnika i małżonki) opłaty za czynsz oraz opłaty za użytkowanie lokalu, a także za gaz i prąd. Wówczas podatnik będzie pewien, że nie nastąpi zaległość wobec spółdzielni, zakładu energetycznego i gazowni. Spółdzielnia przysyła dokumenty opłat za dwoje małżonków. Faktury za media wystawiane są na małżonkę podatnika. Czy opłaty za użytkowanie lokalu oraz za media ponoszone przez najemcę i wpłacane na konto wynajmującego związane z przedmiotem najmu nie są składnikiem przychodu z najmu?

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym osoby fizyczne osiągające przychody z umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Podstawą generowania przychodów z najmu jest zawarcie umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednak aby powstał przychód po stronie wynajmującego, czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (np. opłaty związane z lokalem, takie jak: opłaty za wodę, wywóz śmieci, centralne ogrzewanie, fundusz remontowy, podatek od nieruchomości), jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu mieszkalnego nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

W związku z tym jedynie określona w umowie najmu wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe podatnika jako wynajmującego, a tym samym generuje przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast należności z tytułu opłat do spółdzielni mieszkaniowej, jak i opłat za media (prąd, gaz), do których ponoszenia zobowiązany jest zgodnie z zawartą umową najmu najemca, nie stanowią przysporzenia majątkowego dla podatnika.

W zakresie uiszczania tych opłat podatnik pełni jedynie rolę pośrednika między najemcą a usługodawcami. W związku z tym opłaty te nie będą stanowić u niego przysporzenia majątkowego, a tym samym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 listopada 2011 r. (nr ITPB1/415-916/11/AK).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.814.jpg@RY2@

Katarzyna Sala, prawnik w Auxilium

W omawianym stanie faktycznym powstało pytanie, czy do przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych wynajmujący powinien zaliczyć - oprócz kwoty czynszu z tytułu najmu lokalu, którą najemca będzie uiszczał na jego rzecz - także koszty użytkowania tego lokalu. Jeśli chodzi o czynsz, nie ulega wątpliwości, że jest to wynagrodzenie, które wynajmujący będzie otrzymywać w zamian za udostępnienie najemcy lokalu w celu jego używania. Kwota ta będzie zatem stanowić dla wynajmującego przysporzenie majątkowe, a w rezultacie będzie generować po jego stronie przychód podatkowy. Natomiast pozostałe opłaty, które na podstawie zawartej umowy najmu najemca będzie uiszczać tytułem pokrycia kosztów użytkowania lokalu, nie będą stanowić dla wynajmującego takiego przysporzenia. Co prawda, będą one przekazywane na jego rachunek bankowy, ale tylko po to, by umożliwić wynajmującemu terminowe regulowanie zobowiązań względem spółdzielni mieszkaniowej i dostawców energii elektrycznej i gazu. Wynajmujący będzie w tym przypadku pełnić jedynie rolę pośrednika między najemcą a usługodawcami, a nie ostatecznego odbiorcy tych opłat. Konsekwentnie, przekazanie ich na rachunek bankowy wynajmującego nie będzie prowadzić do powstania po jego stronie przychodu podatkowego.

Podatniczka 9 września 2010 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej i wybrała jako formę opodatkowania zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Działalność polega na przygotowaniu i podawaniu posiłków w stałej placówce gastronomicznej. Obecnie świadczy usługi gastronomiczne na podstawie zawartej z klientem umowy. Są to posiłki dla centrum medycznego (śniadania, obiady, kolacje), przygotowywane według ustalonych stawek, norm i diet. Dostawa zgodnie z umową nie jest wliczana do kosztów posiłków. Placówka gastronomiczna znajduje się w sąsiedztwie centrum medycznego. W ramach swojej działalności podatniczka nie podaje żadnych napojów alkoholowych. Według klasyfikacji PKD przedmiot jej działalności określono następująco: 56.10.A - Restauracje i inne placówki, 56.29.Z - Pozostała usługowa działalność gastronomiczna.

Uzyskiwane przychody podatniczka opodatkowuje, stosując 3-proc. stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Działalność gospodarczą podatniczka prowadzi w użyczonym od rodziców lokalu gastronomicznym, składającym się z sali konsumpcyjnej i zaplecza kuchennego. Od października 2011 r. podatniczka świadczy również usługi gastronomiczne dla przedszkola, polegające na przygotowaniu posiłków (śniadania, obiady, podwieczorki) i dostarczaniu ich do placówki przedszkola zgodnie z zawartą umową. Podobnie jak w opisanym przypadku, dostawa posiłków nie będzie wliczana do kosztów posiłków. Z uwagi na to, że podatniczka będzie miała dwóch stałych klientów (umowy długoterminowe), a zamówienia będą dość duże jak na jej możliwości, gdyż prowadzi firmę jednoosobową, nie będzie chwilowo potrzebowała sali konsumpcyjnej, lecz tylko zaplecza kuchennego.

Czy to, że w działalności gospodarczej nie będzie wykorzystywana sala konsumpcyjna, a tylko zaplecze kuchenne, będzie miało wpływ na zmianę dotychczas stosowanej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o PIT, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi m.in.:

- 8,5 proc. - przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5 proc. (z pewnymi wyjątkami),

- 3,0 proc. - z działalności gastronomicznej, z wyjątkiem przychodów ze sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5 proc.

Działalność usługowa to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. nr 88, poz. 439 z późn. zm.) z zastrzeżeniem pkt 2 i 3 (definiujących działalność gastronomiczną oraz działalność usługową w zakresie handlu).

Przy czym działalność gastronomiczna to usługi związane z przygotowaniem posiłków oraz sprzedażą posiłków i towarów.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest m.in. od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku. Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 będącym "Wykazem usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług".

Jeżeli zatem zakres wykonywanej przez podatniczkę działalności gospodarczej będzie zgodny z opisanym stanem, to zaprzestanie wykorzystywania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej sali konsumpcyjnej, a co zatem idzie zaprzestanie świadczenia usług gastronomicznych na rzecz klientów indywidualnych (którzy korzystali z tej sali) nie wpłynie na zasady opodatkowania tej działalności. Oznacza to, że przychody uzyskiwane z działalności, jako tożsamej z wcześniej wykonywaną, nadal będą opodatkowane 3-proc. stawką ryczałtu.

dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 września 2011 r. (nr IBPBI/1/415-686/11/WRz).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.815.jpg@RY2@

Ewelina Lelito, ekspert w Deloitte

Stanowisko organu podatkowego jest prawidłowe. Przez działalność gastronomiczną rozumie się usługi związane z przygotowaniem posiłków oraz sprzedażą posiłków i towarów. Działalność gastronomiczna jest więc jednym z rodzajów działalności usługowej, który został dodatkowo wyodrębniony, a związane jest to z przyporządkowaniem takiej działalności niższej, 3-proc. stawki ryczałtu (z wyjątkiem przychodów ze sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5 proc.).

Działalnością gastronomiczną będą zatem te usługi, które polegają na przygotowaniu i podaniu jedzenia oraz związanej z tym obsłudze. Dodatkowo działalność gastronomiczna to także sprzedaż takiego jedzenia oraz towarów. Nie ma znaczenia, dla klasyfikacji działalności gastronomicznej, czy posiłki są wydawane osobom indywidualnym. Nadal w ramach tej działalności powinny być bowiem sprzedawane posiłki przygotowane we własnym zakresie.

Dlatego w tym przypadku przychody uzyskiwane z tej działalności, jako tożsamej z wcześniej wykonywaną, nadal będą opodatkowane 3-proc. stawką ryczałtu.

Podatnik zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami. Przychody z działalności chce opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W ramach tej działalności będą nabywane samochody Mercedes Sprinter w wersji podstawowej, tzw. blaszaki. Następnie od firmy zewnętrznej na podstawie umowy, kontraktu, będą kupowane zabudowy do tych aut. W skład takiej zabudowy będą wchodziły m.in. podłogi, obicia ścian, siedzenia dla pasażerów. Zabudowy te zostaną zainstalowane w zakupionych samochodach przez tę samą firmę, od której zabudowy zostały zakupione w ramach umowy, czyli montaż gratis. W tym celu samochody zostaną przywiezione do tej firmy. Następnie samochody wrócą do podatnika w postaci pozwalającej na przewóz osób w ramach zgodnych z posiadaną przez samochody homologacją, a następnie będą udostępnione do sprzedaży. Czy prawidłowe będzie zastosowanie zryczałtowanego podatku w wysokości 3 proc.?

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji wytwarzania, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą "wytwarzać" to: produkować coś; tworząc, wydzielać coś; powodować powstanie czegoś. Ponadto sformułowanie sprzedaży uprzednio nabytych towarów w stanie nieprzetworzonym oznacza sprzedaż produktów (towarów) bez zmiany ich substancji czy wyglądu, tj. bez ingerencji sprzedającego we właściwości fabryczne produktu, ponieważ zgodnie z definicją słownikową "przetwarzać" to: przerabiać, zmieniać coś, nadając inny kształt, wygląd, inną postać, formę; przekształcać, przeobrażać.

O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje m.in. końcowy efekt tej działalności, tzn. powstanie z zakupionych czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu.

W wyniku czynności wykonywanych przez podatnika, polegających na zamontowaniu w zakupionych samochodach zabudowy, w skład której wchodzić będą m.in. podłogi, obicia ścian, siedzenia dla pasażerów, dochodzi do powstania nowego produktu, tj. samochodu przystosowanego do przewozu osób. Bez dokonania tych czynności, samochody nie mogłyby zostać sprzedane jako samochody służące do przewozu osób. Czynności dokonane przez podatnika polegać będą zatem na nadaniu samochodom innej postaci oraz innych właściwości, a zatem będą wypełniać znamiona przetworzenia, co wyłącza możliwość uznania danej działalności za działalność handlową.

Przychód z działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika będzie mógł podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 5,5-proc., o ile podatnik spełni pozostałe ustawowe warunki zastosowania tej formy opodatkowania.

dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 lipca 2011 r. (nr ITPB1/415-474/11/GR).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.816.jpg@RY2@

Małgorzata Dankowska, menedżer podatkowy w TPA Horwath

Stawka ryczałtu zależy głównie od rodzaju faktycznie świadczonych usług. Interpretacja dotyczy wykładni pojęć działalność usługowa w handlu (3-proc. ryczałt) oraz działalność wytwórcza (ryczałt 5,5-proc.). Działalność usługowa w handlu to sprzedaż nabytych produktów w stanie nieprzetworzonym, ewentualnie zapakowanych lub rozważonych do mniejszych opakowań itp. Z kolei w wyniku działalności wytwórczej powstają nowe wyroby, w tym własnej produkcji. Działalność prowadzona przez podatnika oscyluje na styku tych dwóch działalności, jednak ze względu na stopień przetwarzania samochodów prowadzący do ich dostosowania do pełnienia funkcji użytkowej zgodnej z homologacją, przychylałabym się do zdania organu. Trudno bowiem uznać, że wyposażenie aut w tak podstawowe elementy, jak siedzenia czy podłogi nie prowadzi do powstania przetworzonych produktów. Z drugiej strony, trudno stwierdzić, że w ramach tego procesu powstaje zupełnie nowy wyrób, raczej wyrób o nowych funkcjach użytkowych. Jednak samo przetworzenie produktu wydaje się wyłączać możliwość korzystania z niższej 3-proc. stawki ryczałtu.

Między podatnikiem a Telekomunikacją Polską 23 lutego 2011 r. została zawarta umowa, której przedmiotem jest udostępnienie fragmentu gruntu z przeznaczeniem pod istniejące urządzenia telekomunikacyjne. Z tego tytułu Telekomunikacja wypłaciła 30 marca 2011 r. m.in. podatnikowi jednorazowe wynagrodzenie w wysokości 1,5 tys. zł oraz będzie wypłacać wynagrodzenie w wysokości 1,2 tys. zł rocznie. Na tym gruncie podatnik jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą. Czy w związku z otrzymanym świadczeniem następuje utrata prawa do opłacania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

Nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). Przy czym mowa tu o urządzeniach służących do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz innych podobnych urządzeniach.

Z uwagi na fakt, że nieruchomość gruntowa, w związku z prowadzeniem której podatnikowi przysługuje odszkodowanie, jest wykorzystywana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przychód ten będzie przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegającym opodatkowaniu 8,5-proc. stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Jednak w związku z uzyskaniem tego przychodu podatnik nie utraci prawa do opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zważywszy że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym nie przewiduje takiego skutku, jak również że ustawa ta przewiduje opodatkowanie tego przychodu ryczałtem.

dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 lipca 2011 r. (nr IBPBI/1/415-447/11/WRz).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.817.jpg@RY2@

Grzegorz Kujawski, doradca podatkowy w KNDP

W analizowanej interpretacji minister finansów uznał, że opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlega odszkodowanie otrzymywane w związku z nieruchomością, która służy działalności podatnika opodatkowanej takim podatkiem.

Moim zdaniem, pogląd ministra jest słuszny. Opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlegają przychody wskazane w art. 14 ustawy o PIT (art. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym). Wśród nich wymienione są też odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z działalnością. Uznać należy, że dla opodatkowania odszkodowania ryczałtem wystarczy, że odszkodowanie dotyczy nieruchomości wykorzystywanej w działalności. Nie jest zaś konieczne, aby odszkodowanie to było związane z działalnością.

Podatniczka prowadzi działalność gospodarczą, a rodzaj przeważającej działalności według PKD 2007 to 4719 Z - Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach. Podatniczka podpisała umowę agencji sprzedaży z firmą, a symbol PKWiU usług świadczonych przez nią na rzecz firmy od 2011 roku, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) - to 47.00. Czy pośrednictwo w sprzedaży na rzecz firmy może być opodatkowane ryczałtem i jaki procent ryczałtu obowiązuje?

Dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej są opodatkowane na zasadach ogólnych (skala PIT), chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych.

Działalność usługowa w zakresie handlu to sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych pojemników.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności usługowej w zakresie handlu wynosi 3,0 proc. przychodów.

Zatem skoro podatniczka świadczy na rzecz firmy od 2011 roku usługi sklasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obowiązującej od 1 stycznia 2011 r. pod symbolem 47.00 - Sprzedaż detaliczna, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi - to słusznie pośrednictwo w sprzedaży na rzecz firmy może być opodatkowane ryczałtem, a stawka ryczałtu to 3 proc.

dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 sierpnia 2011 r. (nr ILPB1/415-713/11-5/AG).

@RY1@i02/2011/239/i02.2011.239.071000700.818.jpg@RY2@

Tomasz Piekielnik, doradca podatkowy, partner w spółce doradztwa podatkowego Piekielnik i Partnerzy

Interpretacja jest korzystna dla podatnika. Przewiduje opodatkowanie ryczałtem według najniższej stawki. Niestety, interpretacje zależne od kodu PKD łatwo można kwestionować. Organy mogą bowiem twierdzić, że podany kod nie odpowiada rzeczywistości. Warto tu zwrócić uwagę na pośrednictwo w sprzedaży m.in. biletów komunikacji. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym prowizja ze sprzedaży jednorazowych biletów komunikacji miejskiej, znaczków do biletów miesięcznych, znaczków pocztowych, żetonów i kart magnetycznych opodatkowana jest stawką 5,5-proc. Nie można więc zgodzić się z interpretacją, że przy wyborze opodatkowania ryczałtem każda prowizja z tytułu pośrednictwa w sprzedaży będzie opodatkowana stawką 3-proc.

Oprac. Ewa Matyszewska