Świat nie godzi się na działalność rajów podatkowych

Konwencja MLI ma być "nakładką" na umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jak w takim razie ma się w tym odnaleźć zwykły podatnik? Czy będzie musiał czytać umowę np. z Austrią i dodatkowo konwencję MLI?

Zgodnie z informacjami Ministerstwa Finansów w Dzienniku Ustaw publikowane będą oświadczenia międzyrządowe na temat stanowiska danego kraju w zakresie MLI. Po drugie na stronie internetowej MF mają sukcesywnie pojawiać się teksty ujednolicone umów zawartych z kolejnymi jurysdykcjami ratyfikującymi MLI. Będą one jednak miały charakter nieformalny, informacyjny.

Skoro umowa z Austrią została już zmieniona, to czy osoby, które pracowały w 2018 r. np. w Wiedniu, już w przyszłym roku będą rozliczać się w Polsce na innych zasadach?

Nie. Konwencja MLI wejdzie w życie w lipcu i będzie mieć, upraszczając, zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2019 r. Dopiero zatem ten rok będzie rozliczany na innych zasadach. Akurat w przypadku umowy polsko-austriackiej dojdzie do zmiany metody unikania podwójnego opodatkowania, co oznacza, że pracujący w Austrii polski rezydent będzie musiał rozliczyć w Polsce uzyskane w Austrii dochody. Co prawda korzystając z tzw. ulgi abolicyjnej nie zapłaci od nich podatku, ale będzie musiał złożyć w naszym kraju zeznanie roczne wraz z załącznikami PIT-ZG czy PIT-O, nawet jeśli nie osiągnął w Polsce żadnych dochodów. Z jednej strony mamy więc nową biurokratyczną dolegliwość, ale z drugiej strony pojawią się też korzyści, bo np. łatwiej będzie udokumentować przed fiskusem dochody.

Obliczenie ulgi abolicyjnej nie jest wcale proste...

Tak, to prawda i zapewne trzeba będzie skorzystać z profesjonalnej pomocy. Osoba, która nie zajmuje się podatkami może mieć z tym duże trudności. W zasadzie nie ma szans zrobić tego sama. Stosowanie ulgi będzie dużym utrudnieniem.

Co w takim razie z zapowiedziami resortu finansów o zniesieniu niepotrzebnej biurokracji?

Nie wierzę w to, że MF np. zrezygnuje z konieczności składania zeznań rocznych przez pracujących za granicą. Odrzuciłaby w ten sposób jedną z większych korzyści, jaka stoi za zmianami. Przypomnę, że zmianę metody na proporcjonalne zaliczenie doradzała m.in. OECD. To pozwoli uniknąć niebezpieczeństwa podwójnego niepodatkowania, które może być efektem zastosowania przez podatników metody wyłączenia z progresją.

No dobrze, ale ciągle zostałaby ta nieszczęsna ulga abolicyjna.

Faktycznie nie jestem jej fanem i uważam, że niepotrzebnie komplikuje rozliczenia podatkowe osób fizycznych uzyskujących dochody za granicą. Co w zamian? Być może warto wrócić do pomysłu, który już kiedyś obowiązywał w polskim prawie. Mam tu na myśli bezpośrednie zwolnienie przedmiotowe dochodów z pracy za granicą z PIT. Preferencja obowiązywała już kiedyś, ale została zniesiona przed kilkunastu laty. Moim zdaniem sprawiedliwie byłoby zwolnić dochody z pracy najemnej za granicą. Dlaczego Polska ma pobierać PIT od dochodów podatnika pracującego za granicą, który korzysta tam z bardzo wysokiej kwoty wolnej od opodatkowania? Taki system nie zachęca do powrotów do Polski.

Co w takim razie z emerytami? Oni nie skorzystają z ulgi abolicyjnej, a tym samym nie tylko rozliczą się w Polsce od zagranicznej emerytury, ale też zapłacą od niej podatek.

Opodatkowanie zagranicznych emerytur to osobny problem. Proszę zwrócić uwagę na rozwiązania umów o UPO. Każde jest inne. Wynika to z różnorodności systemów emerytalnych i mechanizmów opodatkowania emerytur przez poszczególne państwa. Niektóre państwa nie opodatkowują emerytur, jednocześnie jednak nie zezwalają na odliczanie składek na ubezpieczenia emerytalne. Inne, w tym Polska, co do zasady opodatkowują dochody z emerytury, wcześniej odliczając składki od dochodu. Skutkiem różnorodności systemów są skomplikowane rozwiązania w zakresie unikania podwójnego opodatkowania emerytur.

Przykładem może być umowa podatkowa z USA, która - głównie ze względu na amerykańskie przepisy podatkowe - generowała problem z opodatkowaniem amerykańskich emerytur w Polsce. Miała go rozwiązać nowa umowa, której Amerykanie jeszcze nie ratyfikowali. Nie weszła zatem w życie. Czy identycznie byłoby przy ewentualnej zmianie metody unikania podwójnego opodatkowania na tę wynikającą z MLI? Poniekąd tak, bo emeryt zapłaci podatek i rozliczy się nad Wisłą z zagranicznego świadczenia. Metoda wyłączenia z progresją na pewno ułatwiała życie emerytowi rozliczającemu w Polsce dochody z emerytury.

Czyli emeryt znalazłby się w gorszej sytuacji od pracownika najemnego?

W takim przypadku, o ile nie objęłaby go ulga abolicyjna lub zwolnienie z PIT, to tak. Przyznam jednak, że cały problem z emeryturami jest na tyle duży, że wymaga kompleksowego uregulowania przez ustawodawcę, rozpoznającego podatkowo nie tyle sam fakt uzyskiwania emerytury za granicą, ile cechy systemu emerytalnego, np. sposobu traktowania składek na ubezpieczenia społeczne.

W jaki sposób na ratyfikacji konwencji MLI skorzysta Polska? Czy faktycznie konwencja pomoże uszczelnić nasz system podatkowy?

Przepisem, który faktycznie będzie miał znaczenie dla podatników działających transgranicznie, jest klauzula PPT. Pozwoli ona fiskusowi odmówić korzyści podatkowej, jeżeli była ona jedynym lub jednym z głównych celów działań podatnika. Klauzula jest standardem międzynarodowym, więc MLI będzie modyfikować wszystkie zgłoszone przez Polskę umowy zawarte z państwami, które również je notyfikowały. Ile? Polska zgłosiła do MLI 78 umów międzynarodowych. Spośród tej grupy Polskę zgłosiło 46 partnerów, więc klauzula stanie się częścią tylu właśnie umów. Warto wspomnieć, że w tym katalogu brak jest Niemiec i USA. Amerykanie nie podpisali konwencji MLI, jednakże standardy BEPS mają wprowadzone w prawie wszystkich umowach bilateralnych. Z zachodnim sąsiadem zaś rozwiązania adekwatne do tych przewidzianych w MLI, zostaną wprowadzone dzięki protokołowi do polsko-niemieckiej umowy o UPO, który prawdopodobnie zostanie podpisany jeszcze w tym roku.

No dobrze, ale kto skorzysta na wprowadzeniu klauzuli PPT? Rozumiemy, że głównie fiskus?

Tak, będzie to wymierna korzyść dla organów podatkowych. Zyskają kolejny już instrument (po klauzuli GAAR i kilku mniejszych klauzulach antyabuzywnych), który pozwoli im na kwestionowanie rozliczeń optymalizacyjnych. Oczywiście nie siejmy paniki, bo klauzula będzie wchodziła w życie sukcesywnie w umowach podatkowych, po kolejnych ratyfikacjach konwencji MLI. Będzie więc to proces dwu-, może trzyletni. Najwcześniej PPT zasili nam umowy z Austrią i Słowenią. W mojej ocenie dużym elementem ryzyka przy stosowaniu i interpretacji PPT jest również to, że jest to klauzula ogólna. Brak w tym przepisie choćby definicji użytych pojęć. Niedookreśloność klauzuli może spowodować na początku jej stosowania dużą niepewność dla podatników (notabene również dla organów podatkowych z różnych państw). Jest to podstawowy minus tego rozwiązania. Tych wad jest pozbawiona inna akceptowana w standardzie BEPS klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania. A mianowicie tzw. klauzula ograniczająca korzyści umowne LOB (Limitation of Benefits). Jest to klauzula stosowana głównie przez USA. Ma ona charakter obiektywny, gdyż stanowi listę podmiotów lub kategorii podmiotów, którym przysługują korzyści płynące z danej umowy o UPO. Minusem tego rozwiązania jest jednak z kolei jego olbrzymia kazuistyczność i obszerność. A więc znów jest to klauzula nie do zastosowania dla przeciętnego podatnika. Co ciekawe, Polska wybierając w konwencji MLI stosowanie klauzuli PPT, nie wykluczyła jednocześnie wprowadzania w przyszłości w umowach bilateralnych również klauzuli LOB.

Polska nie zdecydowała się na modyfikację przez konwencję MLI postanowień dotyczących stałego zakładu? Czy to słuszna decyzja?

Polska nie zgodziła się na modyfikacje swoich umów podatkowych nie tylko w zakresie stałego zakładu, ale również arbitrażu. Moim zdaniem była to słuszna decyzja. W tym pierwszym przypadku brak przyjęcia wobec wszystkich państw, które się na to zdecydują przepisów, modyfikujących definicję stałego zakładu, pozwoli Polsce na bardziej elastyczne podejście do tej kwestii w bilateralnych umowach podatkowych. A przecież przepisy MLI w zakresie stałego zakładu mogą, zarówno z punktu widzenia polskiego fiskusa, ale również polskiego podatnika, być korzystne lub nie, w zależności od konkretnej umowy zawartej z danym partnerem. Jeśli zaś chodzi o arbitraż, to powodem mogła być niechęć do wprowadzania kolejnej procedury arbitrażowej w międzynarodowych relacjach podatkowych. W życie weszła już bowiem unijna dyrektywa dotycząca stosowania arbitrażu przy rozstrzyganiu sporów w zakresie podwójnego opodatkowania na gruncie zawartych umów podatkowych. Ona w praktyce pozwoli w każdym przypadku sporu w zastosowaniu umowy podatkowej rozwiązać problem podatnika przez niezależnych arbitrów. Postanowienia dyrektywy wiążą nas oczywiście z krajami UE, a z państwami trzecimi problemy możemy rozwiązać na drodze dwustronnej.

O jakich innych postanowieniach MLI warto wspomnieć?

Wiele z nich to dość typowe rozwiązania, które już dziś obowiązują w umowach bilateralnych. Przykładem jest klauzula nieruchomościowa. Teraz jednak pojawi się ona w trzech nowych umowach, a w jedenastu będzie zmodyfikowana odpowiednio zgodnie z treścią MLI. Będzie więc miała szerszy zasięg. Z drugiej jednak strony nie obejmie np. umowy z Cyprem, który sprzeciwił się zmianom w tym zakresie. Warto więc obserwować, co będzie dalej. Czy Polska w najbliższej przyszłości renegocjuje umowę o UPO z Cyprem, czy też nie zdecyduje się nawet na wypowiedzenie tej umowy? Zmiany dotyczące dywidend i instrumentów hybrydowych już w zasadzie nas obowiązują, bo obowiązują unijne rozwiązania w tym zakresie. Ważna zmiana nastąpi w odnośnie reguł kolizyjnych w przypadku tzw. podwójnej rezydencji podmiotów korporacyjnych. Kraje będą musiały się porozumieć co do tego, gdzie faktycznie znajduje się siedziba danej firmy, biorąc pod uwagę pewne kryteria, np. efektywny zarząd. Dopóki się nie porozumieją, dopóty nie ma mowy o korzyściach podatkowych. To dość mocny przepis i daje duże pole do popisu poszczególnym państwom. Inne przepisy w praktyce niewiele zmienią w sytuacji polskich rezydentów.

Nie brzmi to imponująco.

Bo wbrew pozorom konwencja MLI jest w dużej mierze produktem marketingowym, który ma pokazać, że zmiany, które OECD wynegocjowała w ramach programu BEPS, są realnie wdrażane na całym świecie. I w tym kontekście konwencję należy uznać za wielki sukces. Ważny jest też przekaz, że świat nie daje przyzwolenia na działalność rajów podatkowych. Natomiast największą wagę dla poszczególnych państw będzie miała niewątpliwie klauzula PPT.

Czy w takim razie podatnicy nie zaczną uciekać do krajów, które nie przyjęły MLI? Na przykład do USA?

USA nie przyjęło MLI, ale wszystkie standardy BEPS ma wdrożone w swoich umowach bilateralnych. Natomiast mogą istnieć inne jurysdykcje atrakcyjne dla podatników. Dlatego takie zjawisko oczywiście może wystąpić. O ile jest to realna, nie sztuczna, zmiana rezydencji, nie można traktować tego negatywnie. W końcu podatnik może decydować, gdzie chce mieszkać lub zakładać przedsiębiorstwo. ⒸⓅ

@RY1@i02/2018/091/i02.2018.091.18300200c.801.jpg@RY2@

fot. Materiały prasowe

Cezary Krysiak counsel w kancelarii PATH Augustyniak, Hatylak i Wspólnicy, wcześniej - jako polski delegat - współpracował z komitetem ds. podatkowych OECD

Rozmawiali Mariusz Szulc, Łukasz Zalewski