Jak wykazać wpłaconą zaliczkę w sprawozdaniu finansowym

Środki pieniężne wpłacone przez podmiot na zakup aktywów ujmuje się w sprawozdaniu finansowym w zależności od przedmiotu dostawy.

Jeżeli dotyczy ona środków trwałych lub środków trwałych w budowie wykazuje się je w sprawozdaniu finansowym w aktywach bilansu w pozycji A.II.3 - Zaliczki na środki trwałe w budowie.

Wpłacone zaliczki na poczet takich dostaw ujawnia się w księgach rachunkowych w momencie ich zapłaty. W przypadku środków trwałych można je ująć zapisem: strona Wn konta 240 - Inne rozrachunki, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy.

Natomiast fakturę potwierdzającą dokonanie wpłaty zaliczki ujmuje się w następujący sposób: strona Wn konta 300 - Rozliczenie zakupu - wartość netto faktury, strona Wn konta 225 - Rozliczenie VAT naliczonego - wartość podatku podlegającego odliczeniu, strona Ma konta 240 - Inne rozrachunki - wartość brutto.

Wykazanie zaliczki na środek trwały w sprawozdaniu w pozycji bilansu w aktywach w pozycji A.II.3 będzie właściwe, nawet jeżeli do końca roku obrotowego spółka nie otrzymała faktury. Potwierdzeniem dokonania wpłaty jest bowiem wyciąg bankowy, a także faktura, którą spółka otrzyma na początku kolejnego okresu sprawozdawczego. W pierwszym jednak przypadku wartość wpłaconych zaliczek w bilansie będzie stanowiła saldo konta 300 - Rozliczenie zakupu - tak jak to zostało przedstawione w przykładzie 1. Natomiast w drugim przypadku, tj. braku faktury - saldo konta 240 - Inne rozrachunki.

Sposób wykazania

W przypadku towarów i materiałów, a także usług zaliczki wykazuje się w pozycji aktywów w zapasach jako B.I - Zaliczki na dostawy.

Wpłacone zaliczki na poczet takich dostaw ujawnia się w księgach rachunkowych w momencie ich zapłaty. Można je ująć zapisem: strona Wn konta 202 - Rozrachunki z dostawcami, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy.

Fakturę potwierdzającą dokonanie wpłaty zaliczki ujmuje się w następujący sposób: strona Wn konta 300 - Rozliczenie zakupu - wartość netto faktury, strona Wn konta 225 - rozliczenie VAT naliczonego - wartość podatku podlegającego odliczeniu, strona Ma konta 202 - Rozrachunki z dostawcami - wartość brutto.

Zaliczki na składniki aktywów obrotowych wykazuje się w bilansie w pozycji B.I.5 bez względu na to, czy przedsiębiorca otrzymał fakturę, czy nie. W pierwszym przypadku wartość wpłaconych zaliczek stanowi saldo konta 300 - Rozliczenie zakupu, natomiast w przypadku braku faktury - saldo konta 202 - Rozrachunki z dostawcami.

Niedostarczone materiały

Może się jednak zdarzyć, że jednostka pod koniec roku zakupiła materiały, np. części zamienne do samochodów, ale do końca roku obrotowego nie zostały one dostarczone.

W takim przypadku ich wartość, czyli saldo Wn konta 301 - Rozliczenie zakupu materiałów, należy ująć w bilansie w pozycji aktywów B.I.1. - Materiały.

Takie postępowanie jest prawidłowe, jeżeli materiały zostały zafakturowane przez sprzedawcę, ale nie dostarczono ich jeszcze do odbiorcy. Stanowią bowiem własność firmy, która je kupiła, i należy je traktować jako materiały w drodze. W analogiczny sposób ujmuje się pozostałe materiały, jak paliwa, opakowania, materiały biurowe. Podobnie też traktuje się towary (np. handlowe, przeznaczone do dalszej odsprzedaży w nieprzetworzonym stanie). Saldo Wn konta 303 - Rozliczenia zakupu towarów przenosi się do aktywów bilansu do pozycji B.I.4 - Towary.

Ujęcie w tych pozycjach bilansowych materiałów i towarów będzie właściwe bez względu na miejsce, w którym się znajdują. Nie ma znaczenia, czy przechowywane są we własnych lub obcych magazynach, czy w punktach, w których dokonuje się ich sprzedaży detalicznej. Trzeba jednak spełnić jeden z dwóch warunków. Zapasy te muszą być przeznaczone do zbycia lub zużycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub w ciągu normalnego cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy. W przeciwnym wypadku zapasy należy zaprezentować w bilansie w pozycji aktywów trwałych.

PRZYKŁAD 1

Ujęcie w bilansie

W 2012 r. firma wpłaciła na rachunek bankowy kontrahenta zaliczkę na poczet zakupu środka trwałego na kwotę netto 25 tys. zł i 23 proc. VAT: 5750 zł.

@RY1@i02/2013/014/i02.2013.014.00800020m.101.jpg@RY2@

1. Wpłata zaliczki: strona Wn konta 240 - Inne rozrachunki, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy.

2. Otrzymanie faktury potwierdzającej dokonanie wpłaty zaliczki - 30 750 zł

a) wartość netto 25 000 zł

b) VAT naliczony 5750 zł

Zaliczkę wpłaconą na poczet zakupu środka trwałego, tj. saldo Wn konta 300 - Rozliczenie zakupu - 25 000 zł - należy ująć w aktywach bilansu w pozycji A.II.3. - Zaliczki na środki trwałe w budowie.

PRZYKŁAD 2

Po kursie NBP

Zaliczka na poczet środka trwałego w wysokości 10 tys. euro została wpłacona 10 grudnia 2012 r. i wyceniona dla celów ujęcia w księgach rachunkowych po kursie 4,12 zł za euro, tj. 41 200 zł. Na dzień bilansowy, tj. 31 grudnia 2012 r., zaliczka została przeliczona po średnim kursie NBP, który wyniósł 4,0882 zł za euro, tj. 40 882 zł. Powstała więc ujemna różnica kursowa 318 zł.

W bilansie w aktywach należy wykazać w pozycji:

● A.II.3. - Zaliczki na środki trwałe w budowie - 40 882 zł

● B.IV. Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe - 318 zł

Warto wiedzieć

Wycena według obowiązującego na ten dzień średniego kursu NBP - art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości.

Powstałe równice kursowe w księgach rachunkowych można ująć:

1. Przez konto środków trwałych w budowie:

- dodatnie różnice kursowe: strona Wn konta 300 - Rozliczenie zakupu lub 240 - Inne rozrachunki, strona Ma konta 080 - Środki trwałe w budowie, a ujemne zapisem odwrotnym.

2. Przez konta rozliczeń międzyokresowych:

- dodatnie różnice kursowe: strona Wn konto 240 - Inne rozrachunki, strona Ma konto 840 - Rozliczenia międzyokresowe przychodów. Wykazuje się je w pasywach bilansu, tj. w pozycji B.IV.2. - Inne rozliczenia międzyokresowe - krótkoterminowe,

- ujemne różnice kursowe: strona Wn konta 648 - Pozostałe rozliczenia międzyokresowe, strona Ma konta 240 - Inne rozrachunki. Wykazuje się je w aktywach bilansu w pozycji B.IV. - Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe. [przykład 2]

Zaliczek na nabycie środków trwałych nie należy w ogóle przeliczać na dzień bilansowy po średnim kursie NBP.

Zwolennikiem tego rozwiązania jest Maciej Czapiewski, biegły rewident, partner w HLB M2 Audyt. Ekspert wyjaśnia, że taka zaliczka nie stanowi pieniężnego składnika aktywów wyrażonego w walucie obcej. Aktywa wyrażone w walucie obcej to takie, które w przyszłości wygenerują wpływ środków pieniężnych wyrażonych w walutach obcych. Co do zasady zaliczka zostanie rozliczona nie poprzez wpływ środków pieniężnych, lecz dostawę zaliczkowanego składnika majątkowego.

Według Macieja Czapiewskiego w bilansie zaliczki na środek trwały ujmuje się według kursu z daty transakcji (wpłaty zaliczki).

EKSPERT RADZI

@RY1@i02/2013/014/i02.2013.014.00800020m.802.jpg@RY2@

Maciej Czapiewski, biegły rewident, partner w HLB M2 Audyt

W przypadku jednostek raportujących zgodnie z ustawą o rachunkowości szczegółowe zasady sporządzania rachunku przepływów pieniężnych z zastosowaniem metody pośredniej reguluje Krajowy Standard Rachunkowości nr 1 - Rachunek Przepływów Pieniężnych (Dziennik Urzędowy Ministerstwa Finansów z 2011 r. nr 6, poz. 26). Zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o rachunkowości, w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy, przyjmując zasady (politykę) rachunkowości, jednostki mogą stosować krajowe standardy rachunkowości wydane przez Komitet Standardów Rachunkowości - zastosowanie KSR nie jest więc obowiązkowe, tym niemniej odwołanie się do nich wydaje się być najlepszym rozwiązaniem. Zgodnie z punktem 7.4.C.II.3 KRS 1 zaliczki wpłacone na poczet zakupu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych ujmuje się w pozycji "Inne wydatki inwestycyjne" w działalności inwestycyjnej. Chodzi tutaj oczywiście o wartość zaliczek w kwocie netto (punkt 5.4 KSR 1) - podatek od towarów i usług naliczony od zaliczki jest ujmowany w przepływach z działalności operacyjnej - zmniejsza kwotę podlegającą wpłacie z tytułu podatku od towarów i usług (ewentualnie zwiększa kwotę należności z tego tytułu). Zwracam jednak uwagę, że moim zdaniem w pozycji "inne wydatki inwestycyjne" powinny być wykazane tylko zaliczki wpłacone i nierozliczone na koniec okresu sprawozdawczego. Zaliczki wpłacone i rozliczone w ciągu okresu sprawozdawczego winny - moim zdaniem - powiększać wydatki z tytułu nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W przypadku jednostek raportujących zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) zastosowanie będzie miał Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 7. Nie jest on tak kazuistyczny jak KSR 1, nie ulega jednak wątpliwości, że ujęcie będzie analogiczne - wartość zaliczki netto powinna zostać zaprezentowana jako wydatek na działalności inwestycyjne, zapłacony podatek od towarów i usług zostanie ujęty w przepływach z działalności operacyjnej.

Agnieszka Pokojska

agnieszka.pokojska@infor.pl

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).