Jak prawidłowo rozliczyć przychody i koszty w CIT-8

Do 1 kwietnia podmioty płacące podatek dochodowy od osób prawnych (spółki kapitałowe, spółdzielnie, fundacje, stowarzyszenia) mają obowiązek złożyć do urzędu skarbowego deklarację CIT-8. Dotyczy to jednak tylko tych podmiotów, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, czyli zakończył się 31 grudnia 2011 r.

Deklaracja CIT-8, co do zasady, składana jest bowiem w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacone powinny być podatek należny albo różnica między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Zaliczki na podatek dochodowy, które podatnicy odprowadzali w ciągu roku podatkowego, zaliczane były na poczet rocznego rozliczenia. To właśnie w rocznym zeznaniu podatkowym dokonuje się jednak ostatecznego rozliczenia podatku. W zeznaniu tym podatnicy mają też możliwość odliczenia dochodów wolnych od podatku, a także skorzystania z innych odliczeń.

Kto składa zeznanie

Roczne zeznanie muszą złożyć wszystkie podmioty, które na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) podlegają temu podatkowi, tj. osoby prawne, spółki kapitałowe w organizacji oraz podatkowe grupy kapitałowe. Obowiązek ten dotyczy zarówno podatników objętych nieograniczonym obowiązkiem podatkowym (tj. mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski), jak i objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym (tj. osiągających na terytorium Polski dochody, ale niemających w Polsce siedziby ani zarządu).

Roczne zeznanie w zakresie rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych składa się na formularzu CIT-8. Grupy kapitałowe składają CIT-8A lub CIT-8B. Podstawowymi załącznikami składanymi razem z zeznaniami rocznymi są CIT-8/O (informacja o odliczeniach) oraz CIT-D (informacja o otrzymanych/przekazanych darowiznach).

Deklarację CIT-8 wraz z załącznikami należy zasadniczo składać do urzędu skarbowego właściwego dla spółki, ustalonego według siedziby, która określona jest w jej dokumentach ustrojowych (umowa spółki, statut). Spółki mające obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego przekazują do urzędu skarbowego również sprawozdanie wraz z opinią i raportem podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, a także odpis uchwały zgromadzenia zatwierdzającej sprawozdanie finansowe.

Przedmiot opodatkowania

Opodatkowaniu CIT podlega dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Przedmiotem opodatkowania może być też przychód (np. dywidenda). Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przychód określa się zgodnie z zasadami zawartymi w art. 12 - 14 ustawy o CIT, natomiast koszty uzyskania przychodów - zgodnie z art. 15 - 16m tego aktu prawnego.

Podstawy opodatkowania nie stanowią przychody ze źródeł przychodów położonych w Polsce lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Dochody zwolnione z CIT, a pochodzące ze źródeł przychodów położonych w Polsce określa ustawa, np. art. 17 ustawy o CIT. Do podstawy opodatkowania nie wlicza się przychodów wymienionych w art. 21 i 22 ustawy o CIT (tj. przychodów opodatkowanych odrębną stawką czy dywidend).

W kwestii uznania danych przysporzeń za przychody podatnicy od lat spierają się z organami podatkowymi, a wiele z tych spraw muszą rozstrzygnąć sądy administracyjne.

W 2011 roku utrwaliła się linia orzecznicza sądów związana z uznaniem danej struktury organizacyjnej firmy, która nie posiada prawa do nieruchomości, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Skutkuje to brakiem określenia przychodów w przypadku wniesienia aportem do spółki takiej struktury. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 sierpnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 502/10) uznał, że przy wniesieniu do spółki wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wydzielona część firmy nie musi dysponować prawem do nieruchomości. Według sądu aby daną wydzieloną strukturę firmy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wystarczające jest wyodrębnienie na poziomie organizacyjnym i finansowym. Według organów podatkowych jeśli dana część firmy nie dysponuje tytułem do lokalu, w którym wykonywana jest produkcja, to nie spełnia warunku wyodrębnienia funkcjonalnego. Brak w składnikach majątkowych wnoszonych w formie aportu nieruchomości czy też tytułu prawnego do nieruchomości (np. umowa dzierżawy) skutkuje tym, że nie jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa, a zatem od obejmowanych udziałów spółka ma zapłacić 19-proc. podatek.

Poniesione wydatki

Kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w ustawie o CIT (art. 16 ust. 1 tej ustawy). Są nimi również odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych.

Jeśli jednak część wydatków poniesionych przez spółkę została pokryta z dotacji, to kosztami nie będą odpisy amortyzacyjne od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie, odliczonym od podstawy opodatkowania albo zwróconym podatnikom w jakiejkolwiek formie.

Podatnicy spierają się z fiskusem właśnie o kwoty wydatków, których dokonali w ciągu roku podatkowego, a które mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

W 2011 roku Naczelny Sąd Administracyjny wydał kilka orzeczeń dotyczących możliwości rozliczenia w kosztach strat z tytułu likwidacji środków trwałych. Przykładowo w wyroku z 29 czerwca 2011 r. (sygn. akt II FSK 260/10) sąd uznał, że kosztem nie są tylko te straty powstałe w wyniku likwidacji środka trwałego, jeśli były wynikiem zaprzestania działalności. Sąd wydał również wyrok z 31 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 25/10) w sprawie odliczenia wydatków na remont. Uznał, że koszty prac remontowych budynku wydatkowane przed dniem przyjęcia budynku do używania zwiększają wartość początkową tego budynku, a tym samym powinny być amortyzowane, a skutkiem tego nie mogą w całości stanowić jednorazowego kosztu uzyskania przychodu. Oznacza to, że wydatków na remont obiektu nie można zaliczyć bezpośrednio do kosztów, jeśli nabyty obiekt nie jest zdatny do użytku.

Na początku 2012 roku NSA wydał też ważny wyrok w sprawie zaliczenia kar umownych do kosztów. W wyroku z 17 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FSK 1365/10) sąd uznał, że w określonym stanie faktycznym, spełniającym przesłanki określone w art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, kara umowna może być uznana za koszt uzyskania przychodów. A w sprawie rozpoznawanej przez sąd firma miała wybór, czy zapłacić karę za rozwiązanie umowy leasingu, czy też dalej spłacać raty od nieużywanego samochodu. Koszt tych rat znacznie przekraczał koszty zerwania umowy. Kara umowna wyniosła ok. 7 tys. zł, natomiast suma pozostałych do zapłaty rat leasingowych nieużywanego samochodu wyniosłaby 28 tys. zł. W takim razie ze względu na to, że zapłata kary jest uzasadniona gospodarczo, ale też i podatkowo (kwota rat powiększyłaby znacznie bardziej koszty podatkowe spółki niż koszty podatkowe z tytułu zapłaconej kary umownej), może zostać zaliczona do kosztów.

Obliczenie podatku

Podatnicy mogą zmniejszyć podstawę opodatkowania, wykorzystując straty z lat poprzednich. Strata powstaje wówczas, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów.

Po ustaleniu podstawy opodatkowania należy obliczyć należny podatek za rok podatkowy (stawka CIT wynosi 19 proc.). Spółka może w zeznaniu CIT-8 uwzględnić łączną kwotę zwolnień, zaniechań, obniżek oraz odliczeń od podatku (np. w przypadku osiągania dochodów również poza Polską, które zostały tam opodatkowane). Odliczenia te wykazuje się w poz. 64 załącznika CIT-8/O.

W części G CIT-8 należy wykazać należne zaliczki, zależnie od stosowanej przez spółkę metody odprowadzania zaliczek, tj. miesięcznie lub kwartalnie.

Różnicę między ostatecznym podatkiem należnym a należnymi wpłaconymi zaliczkami wpisuje się w części I formularza CIT-8. Należy więc porównać sumy kwot z poz. 56 z sumą kwot z poz. 82 (lub 91) formularza CIT-8. Jeśliby wpłacane miesięcznie zaliczki na podatek dochodowy okazały się niewystarczające na pokrycie całego należnego podatku, to spółka będzie zobowiązana do dopłaty powstałej różnicy. Gdyby zaś wpłacone zaliczki okazały się wyższe niż ostateczna kwota zobowiązania podatkowego, to powstanie nadpłata.

Podpis deklaracji

Roczną deklarację CIT-8 mogą podpisać tylko osoby uprawnione. Z kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) wynika, że organem zarządzającym taką spółką jest zarząd. Mogą to więc zrobić osoby uprawnione do zarządzania jednostką (tj. członkowie zarządu) bądź upoważnione przez nich osoby (np. pełnomocnicy). Prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności, w szczególności podpisywania deklaracji podatkowych. Ponadto zeznanie roczne CIT-8 może także podpisać pełnomocnik.

Przykład 1

Odliczenie straty z lat poprzednich

Spółka ABC w 2011 roku uzyskała przychód w wysokości 5 mln zł, natomiast koszty uzyskania przychodu wyniosły 4,2 mln zł. Spółka ma zamiar odliczyć część poniesionej w poprzednich latach straty w wysokości 50 000 zł.

Kwotę straty do odliczenia należy wykazać w części B.2. załącznika CIT-8/O. Strata jest łączona z innymi możliwymi odliczeniami, które są uwzględnianie w tym załączniku (poz. 49). Tak skumulowaną kwotę należy przenieść do poz. 41 formularza CIT-8 (jako łączne odliczenia od dochodu). Odliczenie straty za dany rok podatkowy (w przypadku spółki ABC za rok 2009) nie może przekroczyć w danym roku podatkowym połowy kwoty tej straty. Spółka ABC odlicza więc w rozliczeniu za 2011 rok maksymalnie 25 tys. zł tej straty. Kwotę tę wpisuje w załączniku CIT-8/O w poz. 24.

Istotne jest to, że kwota strat z lat ubiegłych podlegająca odliczeniu (z poz. 41 CIT-8/O) nie może przekroczyć kwoty dochodu z poz. 38 CIT-8 (dochodu) pomniejszonej o tzw. kwoty dochodów wolnych od podatku.

Przykład 2

Ujęcie dotacji na zakup maszyn

Spółka ABC otrzymała dotację ze środków pochodzących z programu strukturalnego Unii Europejskiej na sfinansowanie zakupu maszyn do produkcji nowego towaru w wysokości 40 tys. zł.

Kwota dotacji otrzymanej ze środków publicznych (w tym z unijnych programów strukturalnych) jest przychodem podlegającym opodatkowaniu, ale jednocześnie jest zwolniona z podatku dochodowego. Podobnie zwolnione są dotacje otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 i 23 ustawy o CIT. Natomiast wydatki i koszty sfinansowane z tej dotacji (w tym odpisy amortyzacyjne) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Przychody te powinny jednak zostać wykazane w CIT-8 w pozycji 27. W poz. 31 wykazać należy natomiast koszty stanowiące koszty uzyskania przychodów po wyłączeniu kosztów sfinansowanych z dotacji. Kwoty dotacji należy ująć w załączniku CIT-8/O przeznaczonym do ujawnienia dochodów (przychodów) zwolnionych od podatku (poz. 8).

Ważne

Podmioty zobowiązane do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, mają obowiązek złożyć CIT-8 za poprzedni rok do 31 marca. Ponieważ w 2012 roku dzień ten przypada w sobotę, termin przesuwa się na pierwszy dzień roboczy, czyli 1 kwietnia 2012 r.

CIT-8

● przychody ze źródeł w Polsce (poz. 27) - 5 040 000 zł (5 000 000 zł + 40 000 zł),

● koszty uzyskania przychodów wymienionych w poz. 27 (poz. 31) - 4 200 000 zł,

● dochód (poz. 38) - 840 000 zł (5 040 000 zł - 4 200 000 zł),

● razem dochody (przychody) wolne (poz. 40) - 40 000 zł,

● podstawa opodatkowania (poz. 44) - 775 000 zł (840 000 zł - 25 000 zł - 40 000 zł),

● podatek należny po odliczeniach (poz. 56) - 147 250 zł (775 000 zł x 19 proc.),

● suma zaliczek wpłaconych przez podatnika (poz. 94) - 144 930 zł,

● kwota do zapłaty (poz. 95) - 2320 zł.

CIT-8/O

W informacji CIT-8/O spółka wykazała stratę za 2009 rok w wysokości 50 000 zł i w rozliczaniu za 2011 odliczyła połowę tej straty w wysokości 25 000 zł. Kwota otrzymanej dotacji w wysokości 40 000 zł jest przychodem wolnym od opodatkowaniu (poz. 8 CIT-8/O).

Przemysław Molik

przemyslaw.molik@infor.pl

Podstawa prawna

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.).