Spółka z o.o. będąca wspólnikiem SK ma prawo do kosztów

W przypadku sprzedaży nieruchomości (działki) przez spółkę komandytową (SK), kosztem uzyskania przychodów dla jej wspólnika (osoby prawnej) będzie wartość rynkowa z dnia dokonania aportu.

Spółka z o.o. jest wspólnikiem (komplementariuszem) spółki komandytowej. Zgodnie z umową spółki komandytowej udział wnioskodawcy w zyskach i stratach tej spółki wynosi 64,5 proc. W 2010 roku komplementariusz wniósł aportem prawo własności do nieruchomości gruntowej niezabudowanej. Przy okazji aportu zmieniono umowę spółki komandytowej w ten sposób, że wspólnicy określili wartość rynkową nieruchomości na dzień aportu. Wartość ta wynikała z operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego. Spółka obecnie analizuje oferty złożone przez potencjalnych nabywców nieruchomości i rozważa jej sprzedaż. Chciała wiedzieć, w jaki sposób powinna ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku zbycia.

Spór dotyczył ustalenia, co będzie kosztem uzyskania przychodów dla wspólnika SK w przypadku sprzedaży nieruchomości (działki) przez tę spółkę. Sąd w pierwszej kolejności przypomniał, że podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka osobowa, ale każdy jej wspólnik indywidualnie. Wysokość przychodów, kosztów, dochodu do opodatkowania oraz kwoty należnego podatku dochodowego ustala się więc dla każdego ze wspólników odrębnie. Są oni, w zależności od ich formy prawnej, opodatkowani PIT lub CIT. Przychód oraz koszty uzyskania przychodów, a także dochód albo stratę wspólnika ustala się na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez spółkę osobową. Ustala się go proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach spółki.

Nieruchomość jest niewątpliwie środkiem trwałym. A do ustalania wartości początkowej środków trwałych stosuje się art. 16g ustawy o CIT. Sąd przyznał, że żadna z metod określona w tym przepisie nie miała jednak zastosowania do wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej. Była to - do końca 2010 roku - luka prawna. Nie można jednak przyjąć, że środki trwałe nie podlegają amortyzacji, ponieważ przepisy nie przewidują sposobu ustalania ich wartości początkowej, stanowiącej podstawę do obliczania kwot odpisów amortyzacyjnych. Sąd przyznał, że skoro w art. 16g ustawy o CIT został określony katalog metod ustalania wartości początkowej środków trwałych, to należy wykorzystać tę, która jest przewidziana dla sytuacji najbardziej podobnej, a więc jak w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółek mających osobowość prawną. W efekcie wartość początkową wkładu niepieniężnego (np. nieruchomości) wniesionego do spółki osobowej przez osobę prawną (np. spółkę z o.o.) trzeba ustalić według wartości określonej w umowie spółki, ale nie wyższej niż wartość rynkowa. Sąd przyznał, że w tym przypadku możliwe jest stosowanie wykładni przez analogię. Bez tego w ogóle nie można by zastosować przepisów o amortyzacji do jakiejkolwiek spółki osobowej, której jednym ze wspólników jest osoba prawna.

W efekcie sąd stwierdził, że na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wartość wkładów powinna odpowiadać wartości rynkowej z dnia aportu.

z 23 października 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 799/13, nieprawomocny

Oprac. Łukasz Zalewski

KOMENTARZ EKSPERTA

@RY1@i02/2013/222/i02.2013.222.07100030b.802.jpg@RY2@

Piotr Augustyniak partner w K&L Gates Jamka Sp.k.

Do końca 2010 roku istniała luka konstrukcyjna w zakresie uregulowania sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia przez handlową spółkę osobową środków wniesionych do niej jako aport przez spółkę kapitałową. Przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT literalnie odwoływał się do środków wniesionych jako aport do SK i spółdzielni, i w takim przypadku za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych uważało się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą od ich wartości rynkowej. Niewątpliwie przepis ten nie odwoływał się do środków wniesionych do spółki osobowej. Jego wykładnia przy zastosowaniu analogii legis pozwoliła na uzyskanie kompletnej regulacji prawnej dla opisanego stanu faktycznego, powodując wypełnienie klasycznej luki konstrukcyjnej, tj. braku normy prawnej niezbędnej do zastosowania instytucji prawnej. Luka ta stwarzała sytuację, w której gorzej traktuje się podatników będących osobami prawnymi, którzy wnoszą nieruchomości aportem do spółek osobowych. Nie było uzasadnionych przyczyn odmiennego traktowania obu kategorii podatników, a więc zachodziła dyskryminacja podatników CIT. Dopiero nowelizacja przepisów obowiązująca od 1 stycznia 2011 r. usunęła tę lukę w treści przepisu art. 16g ust. 4a, w którym stwierdzono, że za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie nabycia w postaci aportu wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany.