Zakup usług niematerialnych wiąże się zazwyczaj ze znacznymi nakładami finansowymi, dlatego budzi czujność fiskusa

Przepisy ustaw podatkowych nie definiują pojęcia "usług niematerialnych", jednak posługują się tym terminem. W praktyce pod tym pojęciem należy rozumieć świadczenia, których efektem nie jest wytwór materialny (jak np. usługi budowlane, których efektem jest np. powstanie budynku).

Usługi niematerialne często polegają na przekazaniu określonej wiedzy czy wiadomości, zarządzaniu czy organizacji pewnych procesów. Obejmują przykładowo usługi zarządcze, doradcze, badania rynku, usługi prawnicze, marketingowe, różnego typu usługi wsparcia (np. w zakresie IT, HR, R&D) itp.

Tego typu usługi są często świadczone między podmiotami powiązanymi, np. gdy jeden podmiot w grupie kapitałowej świadczy określone usługi na rzecz pozostałych. Zakup usług niematerialnych generuje zazwyczaj znaczne koszty, dlatego też często jest przedmiotem szczególnego zainteresowania organów podatkowych.

Powiązanie z działalnością

Zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem pewnych wymienionych wprost kosztów. Podatnik nabywający usługi niematerialne powinien w pierwszej kolejności wykazać, że usługi zostały faktycznie wykonane na jego rzecz i że przyniosły mu one jakąś korzyść, tj. były związane z jego działalnością i ich nabycie miało na celu osiągnięcie, zachowanie lub zabezpieczenie źródeł przychodów.

Wykonanie usług powinno zostać udokumentowane w odpowiedni sposób. Natura usług niematerialnych polegająca na trudności w weryfikacji ich skutków/efektów przekłada się na zwiększone ryzyko podatkowe i sprawia podatnikom często wiele trudności. W efekcie transakcje zakupowe w zakresie usług niematerialnych są relatywnie bardziej wrażliwe podatkowo niż transakcje towarowe.

Może się zdarzać, że nabywca takich usług nie posiada zmaterializowanych efektów ich wykonania. Organy podatkowe mogą wówczas dążyć do zakwalifikowania wydatków na tego typu usługi jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, argumentując, że dana usługa nie została w rzeczywistości wykonana albo że nie była związana z działalnością (przychodami) podatnika.

Dokumentowanie

Szczególnie istotne w przypadku usług niematerialnych jest zatem zebranie dokumentacji potwierdzającej:

wwykonanie usługi (czyli że prace zostały faktycznie wykonane),

wracjonalne powiązanie wydatku/usługi z prowadzoną działalnością, oczekiwanymi przychodami, źródłem przychodów,

wrelację korzyści do ponoszonych kosztów.

Charakter dokumentów zależy od rodzaju nabywanych usług, niemniej należy tu wymienić np. umowy dotyczące świadczenia usług - oczywiście w formie pisemnej, faktury za wykonane usługi, dokumenty poświadczające wykonanie usług, np. raporty, korespondencja dotycząca określonych zagadnień, ale także potwierdzenie delegacji osób z podmiotu świadczącego usługi.

Warto też zwrócić uwagę i odpowiednio udokumentować fakt, że zasadność ponoszenia określonych kosztów usług wsparcia wynika często ze struktury organizacyjnej grupy kapitałowej, a konkretnie ze specjalizacji w ramach grupy. Często jest bowiem, że np. w Polsce działa jedynie jednostka produkcyjna, a wszelkie funkcje administracyjne czy zarządcze realizowane są na poziomie grupy i w Polsce nie zatrudnia się personelu do tego typu spraw.

Ponadto usługi niematerialne mają nieraz wymierne efekty i warto odpowiednio to udokumentować. Przykładowo usługi wsparcia w zakresie pozyskiwania i koordynacji finansowania czy ubezpieczenia mogą mieć efekt właśnie w postaci organizacji finansowania czy wynegocjowania umowy ubezpieczenia dla podatnika.

Z pewnością warto dowody potwierdzające nabycie usług niematerialnych gromadzić na bieżąco. W praktyce gromadzenie na potrzeby kontroli dowodów dotyczących okresów sprzed kilku lat jest mocno utrudnione. Może się bowiem zdarzyć, że osoby, które były odpowiedzialne za dany obszar nabywanych usług, już nie pracują w firmie i odszukanie informacji o tych usługach może być utrudnione. Najlepszym rozwiązaniem jest, aby w proces bieżącego gromadzenia dokumentacji zaangażowani byli pracownicy wszystkich działów/pionów, korzystający z danych usług wsparcia (np. zarząd, dział HR, dział IT).

Ekonomiczne uzasadnienie

Warto wskazać, że w żadnym wypadku organy skarbowe nie są uprawnione do weryfikacji ekonomicznej zasadności ponoszonych przez spółkę kosztów. To bowiem podatnik prowadzi działalność gospodarczą, mając określone plany, i to on ocenia, jakie wydatki są zasadne ekonomicznie. Organ może badać jedynie związek wydatków z przychodami czy źródłami przychodów. Przy czym związek ten nie musi być bezpośredni. Istotne jest, aby koszt poniesiony był w celu osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia jego źródła. Przychód ten nie musi faktycznie wystąpić. Przykładowo zatem nabycie usług niematerialnych w postaci badania rynku pod kątem zapotrzebowania na określony produkt czy usługę, nawet jeśli badanie wykaże, że takiego zapotrzebowania nie ma i produkt/usługa nie zostaną wdrożone, jak najbardziej powinno stanowić koszt podatkowy. Podatnik powinien jednak móc udowodnić, że takie usługi na jego rzecz faktycznie były zrealizowane.

Wykazanie korzyści

Usługi niematerialne są także w szczególny sposób traktowane pod względem sporządzania dokumentacji podatkowej. W przypadku nabywania świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym jednym z obowiązkowych elementów dokumentacji jest określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń.

Ponadto zgodnie z przepisami rozporządzenia ministra finansów z 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz.U. nr 160 poz. 1268) przy określaniu wartości rynkowej dóbr niematerialnych lub usług w transakcjach między podmiotami powiązanymi organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej w pierwszej kolejności badają, czy niezależne, racjonalnie działające podmioty zawarłyby taką transakcję na warunkach, jakie ustaliły podmioty powiązane. W przypadkach kiedy racjonalnie oczekiwane korzyści podmiotu zawierającego taką transakcję są w sposób oczywisty mniejsze niż poniesione w związku z tą transakcją wydatki, a podmiot nie wskaże racjonalnych przyczyn uzasadniających ich poniesienie w określonej wysokości, organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej zbadają prawidłowość określenia wysokości poniesionych wydatków.

WAŻNE

Organy skarbowe nie są uprawnione do weryfikacji ekonomicznej zasadności ponoszonych przez podatnika kosztów. Mogą jedynie badać związek wydatków z przychodami czy źródłami przychodów

Co zyskał podmiot

Każdy podmiot nabywający usługi niematerialne od podmiotów powiązanych powinien wykazać korzyści, jakie osiąga w związku z nabyciem tych usług. Osiągane korzyści zależą od rodzaju usług, niemniej najczęściej obejmują:

● uzyskanie wsparcia w określonych obszarach działalności, np. zarządzania i koordynacji, strategii marketingu i sprzedaży, jakości, finansów i kontrolingu, rozwoju biznesu oraz wsparcia IT,

● dostęp do wiedzy i doświadczenia zgromadzonego w ramach grupy (know-how), zarówno w zakresie przedmiotu usług, jak i w zakresie branży, w jakiej działa grupa,

● bezpieczeństwo wynikające ze współpracy z podmiotem należącym do tej samej grupy (np. zminimalizowane ryzyko utraty poufnych informacji, działania na szkodę usługodawcy itp.),

● oszczędności finansowe wynikające z korzyści skali (w stosunku do nabywania analogicznych usług "pojedynczo", we własnym zakresie, np. w przypadku gdy "centrala" nabywa od podwykonawców usługi dla całej grupy),

● oszczędności finansowe w stosunku do sytuacji zatrudniania zewnętrznego wykonawcy (np. koszty poszukiwania wykonawcy, obsługi procesu ofertowego, koszty ewentualnych błędów w wyborze).

Potwierdzenie wykonania

Przykładowe dokumenty, których gromadzenie może pomóc podatnikom w przypadku kwestionowania przez organy podatkowe wydatków na usługi niematerialne jako kosztów uzyskania przychodów:

● załączniki do faktur wskazujące przedmiot transakcji, czas poświęcony na realizację prac (timesheety),

● materialne efekty usług, np. wyjaśnienia, opinie i analizy przygotowane na zlecenie podatnika lub opracowania o charakterze ogólnym, przeznaczone dla większej liczby spółek z grupy kapitałowej, do której należy podatnik, np. prezentacje lub podsumowania dla całej dywizji lub grupy; wytyczne, wskazówki, prognozy i plany przygotowane przez usługodawcę i stanowiące podstawę podejmowania decyzji zarządczych przez podatnika, raporty, zestawienia i opracowania wykonane przez usługodawcę,

● pozostałe dokumenty potwierdzające przepływ wiedzy lub informacji, np. korespondencja e-mail z wykonawcą dotycząca kwestii regulowanych postanowieniami umowy o usługi niematerialne, notatki ze spotkań i rozmów telefonicznych dotyczących kwestii regulowanych postanowieniami umowy,

● dokumentację potwierdzającą spotkania i wizyty osób z grupy w siedzibie podatnika lub pracowników podatnika u innych podmiotów z grupy (np. spotkania kierowników, dyrektorów, członków zarządu), np. materiały przygotowane dla uczestników spotkań, agendy spotkań oraz notatki po spotkaniach, kopie biletów lotniczych lub innych dokumentów podróży, kopie rachunków za hotele,

● materiały ze szkoleń wewnętrznych organizowanych w ramach usług zarządczych/doradczych,

● pozostała dokumentacja związana z korzyściami, jakie podatnik odnosi ze współpracy z grupą, np. wewnętrzne instrukcje i okólniki, polityki, procedury przygotowane przez wykonawcę z grupy; opracowania strategii, misji, wizji.

@RY1@i02/2013/130/i02.2013.130.071000600.804.jpg@RY2@

Remigiusz Fijak doradca podatkowy, menedżer

Remigiusz Fijak

 doradca podatkowy, menedżer

@RY1@i02/2013/130/i02.2013.130.071000600.805.jpg@RY2@

Tomasz Napierała doradca podatkowy, partner

Tomasz Napierała

 doradca podatkowy, partner