Opłaty wstępne są kosztem w momencie ich poniesienia

W grudniu 2007 r. podatnik podpisał umowę na 60 miesięcy (leasing operacyjny). Jednym z warunków była zapłata czynszu inicjalnego i zerowego. W dniu, w którym środki wpłynęły na rachunek firmy leasingowej, wystawiła ona fakturę VAT. Całość kwoty netto z tych faktur podatnik zaksięgował jako koszt uzyskania przychodu w dniu otrzymania faktur.

Czy opłata wstępna (czynsz inicjalny) i czynsz zerowy powinny zostać zaliczone w koszty uzyskania przychodów (dalej: KUP) jednorazowo, w dniu otrzymania faktur, czy być rozliczane przez cały okres trwania umowy leasingowej?

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o CIT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.) KUP są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1. Można je podzielić na bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot. Z kolei do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, lecz ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego.

Zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kwestię potrącalności KUP regulują przepisy art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 omawianej ustawy KUP bezpośrednio związane z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Z kolei art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż KUP inne niż bezpośrednie są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku, w takim przypadku stanowią KUP proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT za dzień poniesienia KUP uważa się co do zasady dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rozpatrywanym przypadku związek wydatku w postaci czynszu inicjalnego i zerowego z uzyskiwanymi przez spółkę przychodami nie ma charakteru bezpośredniego. Tym samym przedmiotowe opłaty stanowią pośrednie koszty podatkowe potrącalne w dacie ich poniesienia.

Dodać należy, iż opłata wstępna (czynsz inicjalny, czynsz zerowy) ma charakter opłaty samoistnej bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, jej poniesienie zaś jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Zatem opłaty z tytułu czynszu inicjalnego i czynszu zerowego wynikające z zawartej umowy leasingu operacyjnego powinny zostać zaliczone w pełnej wysokości do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo z chwilą ich poniesienia.

z 19 kwietnia 2013 r., nr ILPB3/423-80/08/13-S/EK

Oprac. Ewa Ciechanowska