Obowiązek podatkowy w CIT zależy od kraju rezydencji spółek kapitałowych

Rezydencję podatkową określają ustawodawstwa poszczególnych państw na podstawie stosowanych przez siebie kryteria, głównie siedzibę, miejsce wykonywania zarządu lub kontrolę.

Jak wyjaśnia nam Monika Dziedzic, partner w firmie doradczej MDDP nie zawsze formalna siedziba spółki w danym kraju będzie oznaczała, że dla celów podatkowych spółka będzie traktowana jako rezydent podatkowy tego kraju.

W polskim prawie podatkowym definicja rezydencji podatkowej znajduje się w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem spółki, które w Polsce mają siedzibę lub zarząd, podlegają tutaj opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

– Oznacza to, że jeżeli spółka będąca polskim rezydentem podatkowym osiągnie dochód ze sprzedaży towarów lub świadczenia usług za granicą, dochód ten będzie co do zasady opodatkowany w Polsce – tłumaczy Monika Dziedzic.

Dodaje, że tę zasadę stosuje się nie tylko do spółek zarejestrowanych w Polsce, które posiadają tu formalną siedzibę, ale również do spółek zarejestrowanych za granicą, których zarząd znajduje się w Polsce.

– Na przykład, jeżeli spółka zarejestrowana w Wielkiej Brytanii jest zarządzana z Polski, tj. w Polsce, co do zasady, przebywają członkowie jej zarządu i podejmują decyzje w ogólnych sprawach spółki, to taka spółka, zgodnie z polskimi przepisami, będzie traktowana jako polski rezydent podatkowy. Bez znaczenia jest fakt, że rejestrowa siedziba spółki znajduje się poza Polską – argumentuje nasza rozmówczyni z MDDP.

Podobne, lub w pewnej mierze zbieżne z polskimi, zasady określania rezydencji podatkowej wprowadziły ustawodawstwa innych państw. Jak wskazuje Monika Dziedzic, rozstrzyganie zasad rezydencji podatkowej tylko na podstawie wewnętrznych regulacji poszczególnych państw mogłoby doprowadzić do uznania spółki za rezydenta dwóch państw i podwójnego opodatkowania dochodów tej samej spółki – po raz pierwszy przez kraj jej siedziby, a po raz drugi przez państwo, z którego spółka jest zarządzana lub w którym jest sprawowana kontrola tej spółki. Dlatego też wewnętrzne przepisy podatkowe, w tym również polskie przepisy podatkowe, stosuje się z uwzględnieniem traktatów o unikaniu podwójnego opodatkowania (traktaty), które mają priorytet nad przepisami wewnętrznymi.

– Większość traktatów, których stroną jest Polska, przewiduje, że o rezydencji podatkowej rozstrzyga faktyczny zarząd, a nie zarejestrowana siedziba spółki. Na przykład na podstawie traktatu polsko-luksemburskiego spółka zarejestrowana w Polsce, której faktyczny zarząd jest wykonywany w Luksemburgu, powinna być traktowana jako luksemburski, a nie polski rezydent podatkowy – tłumaczy Monika Dziedzic.

Wskazuje też, że taka kwalifikacja oznacza, że dochód spółki zarejestrowanej w Polsce i zarządzanej z Luksemburga, nawet osiągnięty w Polsce, nie zawsze będzie tu podlegał opodatkowaniu.

Zasada rezydencji podatkowej na podstawie miejsca faktycznego zarządu działa również w drugą stronę, czyli spółka z siedzibą poza granicami Polski może być uznana za polskiego rezydenta podatkowego, jeżeli jest zarządzana z Polski.

Zgodnie z komentarzem do modelowej konwencji OECD, który stanowi podstawę wykładni większości traktatów, faktyczny zarząd jest wykonywany w miejscu, gdzie są podejmowane najważniejsze decyzje dotyczące działalności gospodarczej spółki jako całości. Według Moniki Dziedzic komentarz wskazuje, że wszystkie znaczące fakty i okoliczności powinny być brane pod uwagę przy określaniu miejsca faktycznego zarządu. Podkreśla się, że spółka może być zarządzana z wielu miejsc, natomiast miejsce faktycznego zarządu może być tylko jedno w tym samym czasie.

W lipcu 2008 r. do komentarza do modelowej konwencji OECD dodano także przepis, z którego wynika, że według niektórych państw problem podwójnej rezydencji podatkowej spółek jest stosunkowo rzadki i w każdym przypadku kwestia rezydencji podatkowej powinna być rozpatrywana indywidualnie i określana na podstawie umowy pomiędzy właściwymi organami administracyjnymi poszczególnych państw.

– Państwa te powinny brać pod uwagę takie czynniki, jak miejsce zebrań zarządu, miejsce podejmowania działań przez starszą kadrę menedżerską, czy nawet miejsce przechowywania dokumentów i danych księgowych – podpowiada Monika Dziedzic.

W praktyce zmiana rezydencji podatkowej spółki może budzić dużo kontrowersji. Zdaniem naszej rozmówczyni z firmy doradczej MDDP, po pierwsze, uzyskanie rezydencji podatkowej w jednym kraju powinno się wiązać dla polskiej spółki z utratą rezydencji podatkowej w Polsce. Powstaje tu pytanie, na ile polskie organy podatkowe będą w stanie zaakceptować fakt, że spółka zarejestrowana w Polsce nie płaci polskiego podatku dochodowego.

Wprawdzie zasady traktatów są spójne i nie powinny budzić wątpliwości, jednak będą komplikować prawidłową ocenę sytuacji w szczegółach. Wykonywanie efektywnego zarządu za granicą może stanowić pole do dyskusji, nawet w świetle wskazówek w komentarzu do modelowej konwencji OECD. Wydaje się jednak, że jeżeli w skład zarządu polskiej spółki będą wchodzić osoby mające miejsce zamieszkania w innym kraju, posiedzenia zarządu są tam wykonywane, spółka posiada biuro w tym kraju, korespondencja dotycząca spraw korporacyjnych spółki jest przesyłana do i wysyłana z zagranicznego biura polskiej spółki oraz podobne czynności nie są wykonywane w Polsce (lub są wykonywane w niewielkim zakresie), istnieją argumenty, aby udowodnić, że rezydencja podatkowa polskiej spółki znajduje się za granicą. W praktyce jednak stan faktyczny bywa bardziej złożony.

– Jednym z kluczowych argumentów w dyskusji z polskim fiskusem może być uzyskanie przez Polską spółkę statusu rezydenta podatkowego za granicą. W zależności od kraju, wymogi uzyskania rezydencji podatkowej mogą się różnić. Ponadto niektóre państwa mają specyficzne regulacje przeciwdziałające nadużyciom podatkowym. Dlatego też zanim zostanie podjęta decyzja o przeniesieniu rezydencji podatkowej poprzez zmianę faktycznego zarządu, należy przeanalizować oraz, w miarę możliwości, uzgodnić z organami podatkowymi zasady uzyskania tej rezydencji w kraju, do którego zostanie przeniesiony zarząd spółki oraz możliwości utraty polskiej rezydencji podatkowej przez spółkę – podsumowuje Monika Dziedzic.