Rewolucja w cenach transferowych wymaga poprawek. Resort jest na nie gotowy

Część podatników zapomni o obowiązkach związanych z dokumentacją cen transferowych, a dla pozostałych będą one prostsze. Kontrowersje budzi jednak przyznanie organom możliwości pominięcia lub przekształcenia transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi bez konieczności spełnienia jakichkolwiek warunków

Przedstawiony w lipcu projekt nowelizacji ustaw o PIT i CIT, którego konsultacje publiczne właśnie się zakończyły, oznacza prawdziwą rewolucję w cenach transferowych. Wprawdzie mówiło się o niej także w 2015 r., gdy uchwalane były poprzednie zmiany (obowiązujące od 2017 r.), ale obecny projekt idzie w tym zakresie znacznie dalej. – Poprzednia nowelizacja ograniczała się do sposobu dokumentowania transakcji, w efekcie zasadnicze elementy procesu ustalania cen transferowych pozostały niezmienione. Obecnie procedowany projekt idzie o wiele dalej – stwierdza Radosław Piekarz, doradca podatkowy i partner w A&RT Rynkowska Kosieradzki Piekarz. Co kryje się za jego słowami?

Obowiązki nie dla wszystkich

Najważniejsza zmiana dotyczy limitów dokumentacyjnych. Obecnie podatnicy muszą brać pod uwagę dwa progi. Pierwszy z nich (2 mln euro przychodów lub kosztów w roku ubiegłym) określa, czy w ogóle muszą sporządzać dokumentację cen transferowych. Jeśli przekroczą ten limit, to w grę wchodzą kolejne. Chodzi o tzw. progi istotności „jednolitych” transakcji, które w zależności od jej typu wahają się od 50 tys. euro (ok. 214 tys. zł) do 500 tys. euro (ok. 2,1 mln zł). Dopiero, gdy oba progi zostaną przekroczone, trzeba dokumentować „jednolite” transakcje z podmiotami powiązanymi. Po zmianach będzie inaczej. Próg 2 mln euro w ogóle zniknie z przepisów, a limity dotyczące transakcji (w projekcie zwanych transakcjami kontrolowanymi) zostaną podwyższone odpowiednio do 2 bądź 10 mln zł w zależności od jej typu (patrz ramka). Skutek? Przepisy mają być sprawiedliwe, bo dokumentację będą miały sporządzać podmioty, które przeprowadzą bardzo istotne transakcje z podmiotami powiązanymi. Jednak z drugiej strony obejmą szerszy zakres transakcji, bo zgodnie z projektem „transakcje kontrolowane” obejmują wszelkie działania gospodarcze o charakterze handlowym, kapitałowym, finansowym i usługowym. I choć część firm straci dzisiejsze zwolnienie dokumentacyjne, to większość z nich powinna być zadowolona, bo zgodnie z projektem czeka je mniej biurokracji. Tym bardziej że zwolnienie ma objąć również transakcje między powiązanymi podmiotami państwowymi lub samorządowym, transakcje, w których cena zostanie ustalona w trybie przetargu, i te, w których wartość nie będzie stanowić w całości i trwale przychodów lub kosztów (z wyjątkami, np. zwolnienie nie będzie dotyczyć pożyczek). Niższy próg obowiązywał będzie jednak dla transakcji przeprowadzanych z podmiotami zlokalizowanymi w tzw. rajach podatkowych. Otóż zgodnie z projektem obowiązek sporządzania dokumentacji pojawi się po przekroczeniu limit 100 tys. zł wartości takiej transakcji.

Dokumentacja grupowa po nowemu

Zmodyfikowane zostaną zasady sporządzania dokumentacji grupowej. Obecnie taki obowiązek dotyczy podatników, których przychody lub koszty przekroczą równowartość 20 mln euro w roku poprzedzającym rok podatkowy. Po zmianach obowiązek ten będzie dotyczył podmiotów powiązanych, należących do grupy kapitałowej, dla której sporządzane jest skonsolidowane sprawozdanie finansowe i której skonsolidowane przychody przekroczyły 200 mln zł lub równowartość tej kwoty w innej walucie. Celem tej zmiany jest objęcie tym obowiązkiem członków dużych grup kapitałowych – niezależnie od wartości ich indywidualnych przychodów lub kosztów. Przy czym resort finansów przygotował również marchewkę dla podatników. Firmy będą mogły przedstawiać dokumentację przygotowaną przez inne podmioty powiązane także w języku angielskim. Fiskus będzie mógł jednak zażądać przetłumaczenia jej na język polski. Podatnik będzie miał na to 30 dni.

Pałka w rękach fiskusa

Obawy niemal wszystkich komentujących budzą za to przepisy pozwalające na tzw. recharakteryzację transakcji oraz możliwość jej nieuwzględnienia (ang. non recognition). Projekt wprowadza zasadę, zgodnie z którą organ podatkowy przy określeniu wysokości dochodów albo straty może uznać, że w danych okolicznościach podmioty niepowiązane nie zrealizowałyby danej transakcji lub zrealizowałyby inną transakcję lub inną czynność. Resort finansów uzasadnia możliwość wprowadzenia tej zmiany chęcią uszczelnienia systemu – z uwagi ma możliwość wystąpienia transakcji, w których cena wprawdzie mogłaby zostać ustalona na warunkach rynkowych, ale do zawarcia transakcji jako takiej pomiędzy podmiotami niepowiązanymi nigdy by nie doszło. Rozwiązaniem będzie albo recharakteryzacja takiej transakcji (tj. jej ocena na podstawie warunków, jakie ustaliłyby podmioty niezależne), albo nieuwzględnienie jej skutków, jeśli w ogóle nie byłaby ona zawarta przez podmioty niepowiązane. Co prawda fiskus już obecnie może zastosować tę procedurę na podstawie art. 199a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: ordynacja podatkowa), zgodnie z którym „organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności” oraz par. 2 stanowiącym, że „jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej”. Jednak jak wskazało MF jest to klauzula dość ogólna, którą trudno zastosować bezpośrednio wobec podmiotów powiązanych.

Zdaniem Radosława Piekarza projektowana regulacja jest zbyt daleko posuniętą ingerencja w swobodę umów, przy czym jest zgodna z wytycznymi OECD. – Nowy przepis, jak się wydaje, będzie głównie dotyczył takich kwestii, jak transfer wartości niematerialnych lub restrukturyzacja biznesu. Nie sądzę, że organ podatkowy będzie stosował tę regulację to typowych transakcji handlowych takich jak sprzedaż towarów czy świadczenie standardowych usług – uważa ekspert. Z kolei Tomasz Jankowski, partner i doradca podatkowy w Paczuski i Taudul Doradcy Podatkowi, zauważa, że ciągle nie sprecyzowano, jakie kryteria muszą być spełnione, aby transakcja została objęta nowymi regulacjami, tj. jak organ ma wykazać, iż podmiot niepowiązany takiej transakcji by nie zawarł lub jak podatnik ma dowodzić tezy przeciwnej. – Nie wiadomo bowiem, czy samo generalne stwierdzenie, że dana transakcja nie jest zawierana przez podmioty niepowiązane, może być wystarczająca dla pominięcia skutków danej transakcji lub jej recharakteryzacji – stwierdza. Jego zdaniem w projekcie brakuje zapisów analogicznych do zawartych w art. 119a ordynacji podatkowej, czyli w przepisach o klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania. Tam pierwszeństwo przyznawane jest poszukiwaniu czynności odpowiedniej do danego stanu rzeczy, a dopiero gdy takiej nie ma – pomija się całkowicie dokonane czynności.

Podobne uwagi zgłosiło też Rządowe Centrum Legislacji. Konfederacja Lewiatan i ZBP zauważyły za to, że recharakteryzacja będzie szczególnie niebezpieczna w sektorze finansowym, gdzie transakcje są szczególnie skomplikowane i łatwo jest błędnie zrozumieć ich charakter. Jako przykład podano instrumenty pochodne, gdzie przy negatywnym wyniku w terminie ich zapadalności fiskus mógłby uznać, że niezależne podmioty nie zdecydowałyby się na taką transakcję. Z drugiej jednak strony nie znałby motywów, które kierowały podatnikiem w przeszłości i decyzja mogłaby być pochopna – wskazuje Lewiatan w uwagach do projektu. MF zapewnia jednak, że cała procedura recharakteryzacja transakcji bądź pomijania jej skutków zostanie uregulowana w rozporządzeniu, a fiskus nie będzie nadużywał swoich uprawnień (patrz wywiad).

Więcej czasu dla firm

Projektowane przepisy wprowadzają też wydłużone terminy na złożenie oświadczenia o sporządzeniu lokalnej dokumentacji cen transferowych oraz informacji o cenach transferowych (TP-R). Podatnik będzie mieć obowiązek je złożyć do końca 9. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Takie rozwiązanie funkcjonuje już obecnie, ale jedynie czasowo i to na podstawie rozporządzenia.

Dłuższy ma być także termin na sporządzanie grupowej dokumentacji cen transferowych – ma wynosić 12 miesięcy. Zniknąć też mają obecne uproszczone sprawozdania CIT/TP i PIT/TP, w ich miejsce ma się pojawić raport składany w formie elektronicznej (TP-R). Resort finansów zapewnia, że będzie on jeszcze prostszy, przy czym umożliwi też lepsze typowanie podatników do kontroli.

opinie ekspertów

Mniej pracy dla doradców

Łukasz Krzyszczuk, ekspert z KNDP

Z perspektywy branży doradczej zaproponowane rozwiązania na pewno zostaną przyjęte jako dobre pod względem merytorycznym. Rozwiązują one część istotnych problemów, z którymi na co dzień muszą się zmagać specjaliści w zakresie cen transferowych, np. ustalenie, co jest transakcją, a co nie. Z drugiej jednak strony – ze względu na podniesienie progów dokumentacyjnych – może być tak, że część doradców nie będzie miała na tyle dużych klientów, dla których będą mogli świadczyć usługi w zakresie TP. Zmiany odczują również największe firmy na rynku doradczym, które w mniejszym stopniu będą angażowane do przygotowania chociażby dokumentacji grupowej, przez klientów, którzy wykorzystają posiadane już dokumentacje w ramach grupy. Warto też wskazać, że zmiana w podejściu określania podmiotów powiązanych może mieć istotne znaczenia zwłaszcza dla osób fizycznych dotychczas niebędących obecnie w kręgu zainteresowań fiskusa. Dotyczy to osób, które pomimo braku formalnego powiązania poprzez udział w spółce lub zasiadania w jej organach wywierają znaczący wpływ na podejmowane działania w jej obrębie. Takie osoby zgodnie z zaproponowanymi zmianami będą podmiotami powiązanymi. ©℗

Cena rynkowa to nie problem, gdy może nie być transakcji

Anna Wcisło, partner w zespole cen transferowych CRIDO

Kluczową zmianą wydaje się być przepis mówiący o recharakteryzacji lub nieuznaniu transakcji. Po pierwsze dlatego, iż jak wyjaśniają autorzy projektu w uzasadnieniu, wprowadzenie tego przepisu jest jedynie doprecyzowaniem zasady ceny rynkowej („podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane”). Po drugie – co zresztą wynika z pierwszego – nowy przepis wyraźnie wskazuje, że nie tylko ustalenie ceny w transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi ma znaczenie, ale jeżeli warunki takiej transakcji nie są warunkami rynkowymi, tj. podmioty niezależne nie zgodziłyby się na jej zwarcie lub zawarłyby ją w innej formie lub na innych zasadach, to organy skarbowe mają prawo uznać taką transakcję za niebyłą lub zmienić jej zasady rozliczeń i opodatkowania.

I choć wprowadzenie tej noweli ma być potwierdzeniem zasady arm’s length, co więcej jest ona bezpośrednim przełożeniem stanowiska OECD z Programu BEPS, a więc nie powinna być ona dla nikogo dużym zaskoczeniem, to podatnicy powinni zwrócić na nią uwagę. Przy przepisach umożliwiających organom skarbowym zakwestionowanie istnienia transakcji z podmiotem powiązanym, jeśli była ona zawarta na warunkach nierynkowych, wprowadzenie możliwości uproszczonej kalkulacji ceny dla usług o niskiej wartości dodanej w oparciu o 5 proc. narzutu czy uproszczonej kalkulacji ceny (oprocentowania) dla pożyczek grupowych, może nabierać mniejszego znaczenia – na co bowiem podatnikowi obrona 5 proc., gdy cała transakcja może zostać uznana za niebyłą?

W sytuacji gdy pomiędzy podmiotami powiązanymi często występują transakcje, które nigdy nie zostałyby zawarte przez podmioty niezależne (chociażby ze względu na tajemnicę handlową), należy mieć nadzieję, że stosowanie przepisów o recharakteryzacji lub nieuznaniu transakcji nie będzie prowadzić do nadużyć ze strony władz skarbowych. Bo to, że transakcja nie występuje pomiędzy niezależnymi kontrahentami, nie oznacza, że nie ma ona ekonomicznej (rynkowej) racji bytu. ©℗

Kłopotliwa definicja

W projekcie wprowadzony został też osobny rozdział dotyczący cen transferowych, w którym kompleksowo uregulowano całą tę materię. Zmianie uległa sama definicja ceny transferowej (patrz ramka). – Ta szeroka definicja jest korzystna dla podatnika, bo wynika z niej, że dla wyceny transakcji porównywać można nie tylko samą cenę, ale też wskaźniki finansowe, np. rentowność – tłumaczy Radosław Piekarz. Kolejna nowość dotyczy samej definicji podmiotów powiązanych. W projekcie określono, że chodzi np. o podmioty, w których jeden wywiera „znaczący wpływ” na co najmniej jeden inny, bądź o podmioty, na które znaczący wpływ wywiera nawet „małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot”. Doprecyzowano także „znaczący wpływ” jako faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Jak to rozumieć? Eksperci przyznają, że nie będzie to łatwe. – W pewnych okolicznościach powiązanie będzie rodzić prokura, umowa powiernicza i podobne umowy, które obecnie nie tworzą powiązań – zauważa Radosław Piekarz. Na problemy wskazali też m.in. przedstawiciele Związku Banków Polskich, którzy wskazali w opinii, że identyfikacja powiązań rodzinnych drugiego stopnia może być dla przedsiębiorców zbyt kłopotliwa. Z kolei Centrum Cen Transferowych wskazało, że wprawdzie kluczowe decyzje gospodarcze, np. w spółce kapitałowej, podejmowane są wyłącznie przez jej zarząd, ale już wpływ na ich podejmowanie mogą mieć pracownicy, a nawet osoby spoza organizacji, np. zewnętrzni doradcy. Zaproponowana definicja jest więc zbyt ogólna i może w przyszłości przysporzyć kłopotów.

Rozwiązania przewidziane w projekcie

co pozostanie po staremu

Dokumentacja cen transferowych nadal będzie składała się z trzech odrębnych poziomów (taką zasadę wprowadzono wraz z nowelizacją, która obowiązuje od 2017 r.). Jest to:

▶ dokumentacja lokalna (angf. local file)

▶ dokumentacja grupowa (ang. masterfile)

▶ raporty składane według kraju (Country by Country reporting)

UWAGA!

Elementy, które zawierają dokumenty, mogą zostać zmienione w rozporządzeniach wykonawczych do najnowszego projektu.

co się zmieni

▶ Dla dokumentacji lokalnej

Będzie składana w zależności od tego, czy spełniono ustalone po nowemu progi dokumentacyjne. Obowiązek dotknie każdego przedsiębiorcę, który przekroczy progi:

10 mln zł dla:

– kupna lub sprzedaży rzeczowych aktywów obrotowych, środków trwałych;

– wartości finansowania dłużnego;

– otrzymania bądź udzielenia poręczenia lub gwarancji.

2 mln zł dla:

– kupna lub sprzedaży wartości niematerialnych lub prawnych bądź usług;

– dla korzystania bądź udostępnienia środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych (w tym licencji);

– przychodów lub kosztów przypisanych do zakładu zagranicznego;

– innych transakcji.

Obecnie dokumentacje lokalne podmiotów, które przekroczyły poziom 10 mln zł przychodów lub kosztów, muszą posiadać analizę porównawczą. Projekt znosi ten limit i po zmianach każda dokumentacja, o ile będzie musiała być sporządzona (a więc gdy jej wartość przekroczy progi), powinna też zawierać analizę porównawczą (aktualizowaną przynajmniej raz na trzy lata). Wyjątek od tej zasady przewidziany jest dla usług o niskiej wartości dodanej. Chodzi o księgowość i audyt, usługi w zakresie finansów przedsiębiorstwa (np. ocena wiarygodności kontrahenta), usługi informatyczne, związane z zasobami ludzkimi, prawne, podatkowe, administracyjno-biurowe, komunikacji i promocji.

▶ Dla dokumentacji grupowej

Ten element dokumentacji zawiera informacje ważne dla całej grupy podmiotów, np. przyjętą w niej politykę cen transakcyjnych. Obecnie jest on obowiązkowy dla podatników, których przychody lub koszty przekroczą 20 mln euro. Po zmianach obejmie podmioty z grupy, dla której sporządzane jest skonsolidowane sprawozdanie finansowe i której skonsolidowane przychody przekroczyły 200 mln zł lub równowartość tej kwoty w innej walucie.

▶ Dla raportów składanych według kraju (CBCR)

Tak jak obecnie będzie dotyczyła największych podmiotów powiązanych, osiągających ponad 750 mln euro przychodu rocznie na poziomie skonsolidowanym dla całej grupy.

najważniejsze nowe definicje

Cena transferowa to: rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cena, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy.

Podmioty powiązane to:

a) podmioty, z których jeden wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które znaczący wpływ wywiera:

– ten sam inny podmiot lub

– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot lub

c) spółka niemająca osobowości prawnej i jej wspólnicy, lub

d) podatnik i jego zagraniczny zakład.

Transakcja kontrolowana to : identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.

Wywieranie znaczącego wpływu to:

– posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25 proc.:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących, lub

c) udziałów lub innych praw związanych z uczestnictwem w zyskach lub majątku, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

– faktyczna zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

– pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.©℗

ok. 23,5 tys. podatników może prowadzić transakcje z podmiotami powiązanymi (szacunki MF)

Korekta po nowemu

Kolejna nowość budzi mieszane uczucia wśród ekspertów. Ministerstwo Finansów zdecydowało się bowiem wprowadzić zasadę, zgodnie z którą korekta cen transferowych będzie traktowana odpowiednio jako przychód lub koszt uzyskania przychodów i będzie ujmowana w roku, którego dotyczy. Aby jednak nie nadużywać takiego prawa, wprowadzone zostaną też warunki. Po pierwsze podatnik w transakcjach z podmiotami powiązanymi musi stosować ceny rynkowe już w trakcie roku podatkowego zgodnie ze swoją najlepszą wiedzą i doświadczeniem. Dodatkowo muszą wystąpić nowe okoliczności mające wpływ na ceny transferowe, a korekta powinna być dokonana do dnia, w którym upływa termin na złożenie rocznego zeznania podatkowego i dokona jej także podmiot powiązany, który potwierdzi ten fakt podatnikowi. Kolejny warunek to możliwość korekt jedynie z podmiotami powiązanymi mającymi siedzibę w Polsce lub w kraju, z którymi zawarto umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania bądź o wymianie informacji. Ostatnim warunkiem jest konieczność potwierdzenia faktu dokonania korekty w zeznaniu podatkowym za rok, którego ona dotyczy.

Zdaniem Tomasza Jankowskiego nowe zasady korygowania mogą ograniczyć swobodę działania podatników. Ekspert wskazuje m.in. na brak prawa do korekty po dacie złożenia zeznania podatkowego. – W uzasadnieniu resort finansów powołuje się na stosowanie analogicznych rozwiązań wśród innych jurysdykcji, choć nie dodaje, jakie terminy złożenia rocznego zeznania podatkowego w nich obowiązują. Tymczasem 3-miesięczny termin przewidziany w polskich regulacjach, jak na standardy europejskie jest dość krótki – mówi ekspert. Dodaje, że w praktyce podatnikom silnie zintegrowanym operacyjnie z podmiotami z grupy trudno jest dokonać odpowiedniego przeszacowania cen transferowych w takim terminie, szczególnie że w przypadku podmiotów zagranicznych działających w lokalnej jurysdykcji termin na złożenie zeznania podatkowego jest późniejszy. Podobne wątpliwości zdążyło też już zgłosić Rządowe Centrum Legislacji w uwagach do projektu. RCL zwrócił uwagę, że MF powinno uzasadnić ograniczenie prawa do składania korekt w kontekście zasady proporcjonalności i równości podatkowej, a nie odwoływać się jedynie do rozwiązań zagranicznych. Konfederacji Lewiatan nie podoba się z kolei warunek posiadania oświadczenia drugiego podmiotu o dokonaniu korekty. Uznała to za zbyt duży formalizm.

opinia eksperta

Rewolucja świeżo po rewolucji

Aneta Grzyb menedżer w dziale doradztwa podatkowego EY

Proponowane podniesienie progów dokumentacyjnych może okazać się ułatwieniem dla podatników, jednak w praktyce może oznaczać konieczność zmiany dopiero co wypracowanego podejścia do dokumentacji i ustalenia na nowo, jakie transakcje podlegają dokumentacji, a co za tym idzie przeprowadzenia dodatkowych analiz. Podatnicy, którzy w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy nie musieli sporządzać dokumentacji, mogą zostać objęci tym obowiązkiem, co wynika ze zniesienia kryterium przychodów lub kosztów osiąganych przez dany podmiot (aktualnie 2 mln euro) na rzecz zastąpienia go kryterium wartości transakcji. W praktyce może okazać się, że podmioty, które nie przekroczyły aktualnie obowiązującego progu wprowadzającego obowiązek sporządzenia dokumentacji lokalnej, będą musiały ją przygotować, gdyż realizują transakcje przekraczające proponowany próg wartości transakcji. Jako pozytywne należy ocenić wprowadzenie wydłużonych terminów na sporządzenie dokumentacji cen transferowych. Jak wynika z naszego doświadczenia, dla wielu firm termin na sporządzenie dokumentacji pokrywający się z terminem na sporządzenie deklaracji CIT okazał się ogromnym wyzwaniem administracyjnym. ©℗

Większa rola biegłych

Kolejna istotna zmiana, jaką przynosi projekt, dotyczy metod, którymi posługiwać się będą organy podatkowe i podatnicy na potrzeby ustalenia ceny transferowej w wysokości takiej, w jakiej ustaliłyby ją podmioty niepowiązane. Oprócz pięciu podstawowych metod, wskazanych w obowiązujących do tej pory przepisach – tj. metody porównywalnej ceny niekontrolowanej, metody ceny odprzedaży, metody koszt plus, metody marży transakcyjnej netto oraz metody podziału zysku – umożliwiono użycie innych metod, w tym technik wyceny. W takim przypadku podatnik zobowiązany będzie jednak do uzasadnienia, że żadna z metod wskazanych w punktach 1–5 nie może zostać uznana jako najbardziej odpowiednia metoda. MF chce w ten sposób zapobiec dowolności stosowania innych metod. Zastrzegł przy tym, że do ustalenia ceny transferowej w wysokości, w jakiej ustaliłyby ją podmioty niepowiązane (wartość rynkowa), należy wykorzystać tą metodę, która jest najbardziej odpowiednią metodą w danych okolicznościach, przy uwzględnieniu m.in. warunków ustalonych lub narzuconych pomiędzy podmiotami powiązanymi, dostępności informacji niezbędnych do prawidłowego zastosowania metody oraz specyficznych kryteriów jej zastosowania.

Ulgowe podejście do najmniejszych

Z projektu wynika też, że fiskus nie będzie kwestionował niektórych transakcji o tzw. niskiej wartości dodanej (ich przykładowa lista znalazła się w załączniku do projektu), jeśli spełnią one określone warunki. Chodzi m.in. o to, aby narzut na kosztach transakcji nie był wyższy niż 5 proc. przy nabyciu usług i nie był niższy od 5 proc. przy świadczeniu usług. W takich sytuacjach podatnicy nie będą też musieli dołączać analizy porównawczej do dokumentacji cen transferowych. Zmiany miałyby być przy tym wejść w życie od początku 2019 r., a więc podatnicy stosowaliby je w rozliczeniach składanych rok później. Gdyby jednak uznali, że nowe zasady są dla nich korzystniejsze, mogliby z nich skorzystać już rozliczając się za 2018 r. ©℗

opinie ekspertów

Krok w dobrym kierunku

Katarzyna Olejnik-Długaszek starszy menedżer w zespole ds. cen transferowych w KPMG w Polsce

Przepisy proponowane w projekcie modyfikują obowiązki podatników, zmniejszając przede wszystkim obciążenie administracyjne dla mniejszych podmiotów przy jedoczesnym wprowadzeniu uproszczonych rozwiązań dla transakcji pożyczek czy też usług o niskiej wartości dodanej. Takie rozwiązanie cieszy, tym bardziej że regulacje dotyczące usług o niskiej wartości dodanej wymagały doprecyzowania, aby odzwierciedlić niektóre założenia przyjęte przez Wspólne Forum UE ds. Cen transferowych działające przy Komisji Europejskiej, a dotychczas pominięte przez naszego ustawodawcę. Pozytywnie ocenić należy także bezpośrednie uregulowanie w przepisach zasad dokonywania korekt cen transferowych przez podatników. Przewiduje się, że przeprowadzenie korekt obarczone będzie wieloma warunkami, których spełnienie będzie konieczne do ich przeprowadzenia, co w praktyce może okazać się trudne. Niemniej sama inicjatywa włączenia tego zagadnienia bezpośrednio do przepisów jest słuszna i potrzebna, a jej uregulowanie było długo wyczekiwane przez podatników. ©℗

Pozytywów jest sporo, jednak przydałyby się jeszcze poprawki

Monika Laskowska partner w PwC

Wśród pozytywnych kierunków zmian przepisów dotyczących prawidłowości ustalania cen transferowych na uwagę zasługuje odstąpienie organu od szacowania cen transferowych w określonych ustawowo przypadkach oraz doregulowanie kwestii dokonywania korekt cen transferowych. W zakresie dokumentacji cen transferowych resort zaproponował kolejne zmiany, z których ważniejsze dotyczą wyłączenia z obowiązków dokumentacyjnych transakcji niespełniających określonych ustawą progów wartości niezależnie od wielkości, wydłużenia terminu sporządzenia dokumentacji, akceptację dokumentacji grupowej w języku angielskim, wprowadzenie możliwości elektronicznego raportowania cen transferowych. Zmiany te odpowiadają na postulaty zgłaszane przez biznes w zakresie uproszczenia wymogów i niewątpliwie pozwolą ograniczyć koszty przygotowania dokumentacji. Zarazem uproszczenia nie powinny wpłynąć na kwestie istotne dla wysokości płaconego podatku.

Analiza projektu ujawnia jednak wątpliwości, z których największe dotyczą propozycji zmian w zakresie upoważnienia organów podatkowych do pominięcia lub przekształcenia transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi bez konieczności spełnienia jakichkolwiek warunków. Daje to kontrolującym uprawnienia znacznie szersze niż we wprowadzonej niedawno ogólnej klauzuli obejścia prawa (zawiera ona bowiem wiele warunków definiujących, kiedy organy mogą z niej skorzystać). Również OECD w swoich wytycznych wskazuje na wiele warunków, które organy podatkowe powinny wziąć pod uwagę, zanim przystąpią do przekształcenia transakcji lub jej pominięcia. Stąd, jakkolwiek trudno nie zgodzić się, że wprowadzenie możliwości reklasyfikacji jest w obecnym świecie uzasadnione – warunki dopuszczalności jej stosowania powinny zostać ustawowo określone.

Ponadto przy obecnym brzmieniu przepisów niektóre kwestie wymagają doprecyzowania bądź uzupełnienia. W szczególności problematyczne może być, kto ostatecznie jest zobowiązany do stosowania pięciu metod OECD dotyczących ustalania cen transferowych oraz w jakich sytuacjach zastosowanie innych technik wycen jest dopuszczalne. Podobnie w przypadku doregulowania kwestii dotyczących możliwości dokonania korekt cen transferowych. Niektóre ze wskazanych w projekcie warunków dokonywania korekty ze względu na swój ogólny zapis mogą budzić wątpliwości interpretacyjne. Na przykład warunek dotyczący ograniczenia uprawnienia do dokonania korekty wyłącznie do sytuacji, gdy nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki.

Ponadto, w przypadku wprowadzonych uproszczeń dotyczących usług o niskiej wartości dodanej oraz pożyczek, projekt zakłada odstąpienie organu podatkowego od określania odpowiednio wysokości narzutu na koszty usług lub oprocentowania pożyczek, przy spełnieniu ustawowo określonych warunków. Uregulowanie ustawowo przyjętej wysokości narzutu na usługi jest powszechną praktyką stosowaną również w innych państwach i należy ocenić je w pełni pozytywnie. Wątpliwości może budzić natomiast ograniczenie „bezpiecznego portu” wyłącznie do punktu w wysokości 5 proc. W praktyce międzynarodowej akceptowalna wysokość narzutu jest określona jako przedział (np. proponowany przez EU JTPF na poziomie 3–10 proc.), co pozwala na zachowanie pewnej elastyczności w ramach przeprowadzanej analizy. Przy okazji warto podnieść, że obszarem sporów z organami podatkowymi w zakresie przedmiotowych usług jest częściej zakres dokumentów żądanych w celu ich udokumentowania. Pomimo niskiej wartości dodanej takich usług polskie organy podatkowe żądają szczegółowej dokumentacji ich wykonania (dokumentacji cen transferowych, potwierdzenia wykonania usługi, szczegółowej kalkulacji wynagrodzenia). Nowelizacja ustawy byłaby dobrą okazją, żeby wprowadzić uproszczenia również w tym zakresie, zaproponowane w wytycznych OECD. Obecny projekt niestety takich uproszczeń wprost nie zawiera. Pozostaje mieć nadzieję, że zostaną one zawarte w wydanym na podstawie noweli rozporządzeniu, chociaż delegacja ustawowa do jego wydania w kontekście obecnego brzmienia przepisów budzi wątpliwości, czy jest to w zamyśle MF. ©℗