Przychody trzeba łączyć z innymi

Dla potrzeb rozliczenia podatkowego przedsiębiorstwo rozumiane jest jako zorganizowany zespół składników majątkowych, a jego zorganizowana część to finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych. W zależności od formy zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powstają różne konsekwencje podatkowe (może to być transakcja odpłatnego zbycia, darowizny czy zbycie udziałów). Dziś przedstawiamy skutki sprzedaży przedsiębiorstwa, w wyniki czego przedsiębiorstwo wraz z poszczególnymi składnikami majątkowymi zostanie przeniesione na kupującego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla potrzeb czynności związanych z przedsiębiorstwem odwołują się do definicji przedsiębiorstwa przyjętej w kodeksie cywilnym. Zgodnie z tym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ustawy podatkowe (w tym również ustawa o VAT) posługują się własną definicją, którą jest zespół składników materialnych i niematerialnych, włączając w to zobowiązania. Zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo i organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie i jest przeznaczony do wykonywania określonych zadań gospodarczych oraz ma zdolność do niezależnego wykonywania zadań gospodarczych.

Zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego zbycie lub wydzierżawienie przedsiębiorstwa albo ustanowienie na nim użytkowania powinno być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

Przychodem ze sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego części jest cena ustalona przez sprzedającego i kupującego w umowie sprzedaży. Koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży składników majątku obrotowego i praw majątkowych co do zasady są ustalane na zasadach ogólnych właściwych dla danego przedsiębiorcy, tj. podatnika CIT czy PIT.

Z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT wynika, że kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży przedsiębiorstwa będą wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, a także wydatki na ulepszenie środków trwałych, które powiększają wartość początkową środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zmniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Podobnie jest, jeśli chodzi o zbywane w ramach przedsiębiorstwa grunty bądź prawo wieczystego użytkowania gruntów. Natomiast w przypadku zbywanych w ramach przedsiębiorstwa wierzytelności kosztem może być ich nominalna wartość zarachowana uprzednio jako przychód należny (art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy o PIT).

W przypadku sprzedających będących osobami fizycznymi przy pewnych elementach wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa mogą mieć zastosowanie 50-proc. koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego koszty uzyskania przychodu ustala się w wysokości 50 proc. uzyskanego przychodu.

Zarówno podatnicy PIT, jak i CIT do kosztów podatkowych mogą zaliczyć również wydatki poniesione przy samej transakcji sprzedaży, tj. na przykład koszty obsługi prawnej czy opinii rzeczoznawców.

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Skutki podatkowe ponosi także kupujący przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Zależą one od tego, czy nabyte przedsiębiorstwo zostanie wniesione aportem do spółki kapitałowej (wtedy powstaje przychód z objęcia udziałów) albo spółki osobowej (wniesienie wkładu niepieniężnego nie powoduje powstania przychodu), czy też zostanie przekazane do odpłatnego użytkowania.

Kontrowersyjne jest powstanie obowiązku w zakresie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC), jaki ciąży co do zasady na kupującym przy umowach sprzedaży. Jeśli do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stosuje się ustawy o VAT, to w konsekwencji nie ma zastosowanie wyłączenie z art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, na podstawie którego PCC nie obciąża czynności opodatkowanych VAT. Tak więc umowa sprzedaży rzeczy i praw (zbycie przedsiębiorstwa) będzie obciążona 2-proc. stawką podatku. Ewentualna sprzedaż poszczególnych składników majątkowych byłaby zwolniona z PCC, ale wówczas podlegałaby opodatkowaniu VAT.

Istotne jest również, że zgodnie z przepisami ustawy - Ordynacja podatkowa w części dotyczącej odpowiedzialności podatkowej nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, chyba że przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć o tych zaległościach.

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

● oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

● własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

● prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

● wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

● koncesje, licencje i zezwolenia;

● patenty i inne prawa własności przemysłowej;

● majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

● tajemnice przedsiębiorstwa;

● księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wymienione składniki przedsiębiorstwa są przykładowe. Ustawa nie definiuje jednak zobowiązań przedsiębiorstwa - przedsiębiorstwo może zatem obejmować tylko aktywa, a zobowiązania wtedy, gdy zostanie to przewidziane w umowie.

przemyslaw.molik@infor.pl

Art. 55 ust. 1, 2; art. 75 ust. 1 par. 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Art. 112 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Art. 4a pkt 2, 3, 4; art. 16 ust. 1 pkt 1 i pkt 39 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Art. 5a pkt 2, 3, 4; art. 22 ust. 9 pkt 1, ust. 10; art. 23 ust. 1 pkt 1 i pkt 34 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Art. 2 pkt 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2007 r. nr 68, poz. 450 z późn. zm.).